Решение № 1403 от 10.02.2026 г. на ВАС по адм. д. № 7474/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба от П. С. С. от гр. София, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 13384 от 16.04.2025 г., постановено по адм. д. № 6776/2024 г. по описа на Административен съд - София град / АССГ/.

Касаторът поддържа, че обжалваното решение е недопустимо и неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 2 и т. 3 от АПК. Сочи, че съдът е нарушил правото му на защита, като се е позовал на доказателства, които не са събрани по установения ред, а чрез служебна проверка за производство пред АССГ, инициирано по искане за продължаване на срока за наложени обезпечителни мерки. Намира, че процесните задължения, установени с РА, са погасени по давност на основание чл. 171, ал. 1 ДОПК, но съдът неправилно е определил периода, през който давността е била спряна. Счита, че не са доказани предпоставките по чл. 19 ДОПК,тъй като от представените ведомости се установява, че теглените от ревизирания суми са използвани за плащане в брой на трудови възнаграждения на служителите в дружеството срещу положен от тях подпис. В тези насоки излага подробни доводи в жалбата и претендира обезсилване на атакуваното решение и връщане на делото на първоинстанционния съд за ново разглеждане или отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което РА да се отмени.

Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция "ОДОП"- София при ЦУ на НАП, чрез процесуален пълномощник, оспорва основателността й и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството по адм. дело № 6776/2024 г. по описа на АССГ е образувано в изпълнение на Решение № 7475 от 18.06.2024 г. по адм. дело № 2531/2024 г. по описа на ВАС, с което е отменено Решение № 7831/14.12.2023 г. по адм. дело № 10362/2022 г. на АССГ и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд.

Съгласно указанията на ВАС, съдържащи се в мотивите на горепосоченото отменително решение, при новото разглеждане съдът следва да събере ЗВР за първоначалната ревизия и доказателства за нейното връчване, след което да се произнесе по възражението на оспорващия, че преклузивният срок по чл. 109, ал.1 ДОПК е изтекъл.

В производството пред АССГ предмет на съдебен контрол е законосъобразността на Ревизионен акт № Р-22002221006976-091-001/11.07.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № №1590/05.10.2022 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – гр. София при ЦУ НАП, с който на основание чл. 19 ДОПК е ангажирана отговорността на П. С. С., в качеството му на управител на „ТАНГРА 11“ ЕООД, за задължения на дружеството както следва: ДДС в размер на 23 596,35 лв. и лихви в размер на 16 727,14 лв. за данъчни периоди от м.12.2014 г. до м.11.2015 г.; задължения за вноски за здравно осигуряване - за осигурители по Закона за здравното осигуряване в размер на 33 669,48 лв. и лихви в размер на 23 968,90 лв. за периодите от м. 12.2014 г. до м. 11.2015 г.; задължения за осигурителни вноски по Кодекса за социално осигуряване /КСО/ за държавно обществено осигуряване /ДОО/- за осигурители, в размер на 79 324,46 лв. и лихви в размер на 56 691,67 лв. за периодите от м.12.2014 г. до м.11.2015 г. и задължения за осигурителни вноски за универсален фонд /УПФ/- за осигурители в размер на 5 560,55 лв. и лихви в размер на 3956,35 лв. за периодите от м. 12.2014г. до м.11.2015г.

За да достигне до извод за неоснователност на оспорването, първоинстанционният съд е съобразил следното от фактическа и правна страна:

Процесната ревизия е повторна по смисъла па чл. 155, ал. 4 ДОПК. Отговорността на П. С. С. е ангажирана в качеството му на управител на „Тангра 11“ ЕООД, ЕИК 201580896 през ревизираните периоди.

От присъединените доказателства при извършената предходна проверка е констатирано, че за периода от 02.06.2011 г. до 18.11.2015 г., С. има спесимен по цитираните сметки на дружеството. Съгласно получената информация от „Про Кредит Банк (България)“ ЕАД, С., в качеството си на управител на „Тангра 11 “ ЕООД, е оперирал с авоарите на дружеството за периода, през който е бил негов управител - от 06.06.2011 г. до 18.11.2015 г. От получената информация от „Юробанк България“ АД, С., в качеството си на управител на „Тангра 11 “ ЕООД, е оперирал с авоарите на дружеството до 18.11.2015 г. Същият има спесимен по наличната сметка в цитираната банка. Предоставени са извлечения за движението и салдата по описаните сметки.

Установено е, че договарянето и сключването на договорите с контрагентите, подписването на анекси към тях, издаването на фактурите, организацията на дейността, подаването на декларации и боравенето с авоарите в банковите сметки изцяло е осъществявано от П. С. като едноличен собственик на капитала и управител на „Тангра 11“ ЕООД за периода от 01.12.2014 г. до 30.11.2015 г. Констатирано е още, че по банковите сметки на дружеството са постъпвали суми от клиенти по приходни фактури. Тези приходи от съответните наредители са съпоставени с декларираните фактури по дневниците за продажби на „Тангра 11" ЕООД, при което е установено, че за 90% от фактурираните продажби са налице плащания от получателите. След постъпването на всеки превод П. С. е теглил наличните суми чрез АТМ или на каса от съответната банка. През м.12.2014 г. са изтеглени 36 000 лв., а през периода от 01.01.2015 г. до 30.11.2015 г. са изтеглени лично от С. суми с общ размер на 323 010 лв. Според писмените обяснения на ревизирания, изтеглените суми са използвани за изплащане на работните заплати на служители на дружеството. Доказателства във връзка с твърдението му не са представени.

На следващо место е съобразено, че срещу „ТАНГРА 11“ ЕООД има образувано на 15.07.2016г. изпълнително дело /ИД/ с №1600 11 834/2016г.. с общ размер на задълженията към 03.05.2022 г. е в размер на 430 157,01 лв. при наложени обезпечителни мерки— запор на банкови сметки в ТБ. Задължението не е отсрочено или разрочено, нито е предприето принудително изпълнение срещу имуществото на длъжника, а дългът му е катогеризиран като „несъбираем“. Задълженията на „Тангра 11“ ЕООД към НАП са формирани от подадени справки- декларации по ЗДДС и Декларации Обр.1 и Обр.6 за осигурителни вноски за данъчни периоди м.12.2014 г.- м.11.2015 г.

С Договор от 12.11.2015 г. за покупко - продажба на дружествени дялове, П. С. е прехвърлил собствеността на 100 % от капитала на „Тангра 11“ ЕООД на Р. Л. Н.. Считано от д.п.м. 12.2014г. до м.11.2015г. общият размер на задълженията на дружеството са в размер на 142 150,84 лв. главница и лихва за забава от 101 344,06 лв. Предвид последващата смърт на новия управител на дружеството, приходните органи са изискали от П. С. да предостави информация за счетоводното дружество, обслужвало „Тангра 11“ ЕООД през ревизираните периоди. В отговор С. е обяснил, че цялата документация е предадена на новия собственик и не разполага с информация кое е било счетоводното дружество, с оглед на което ревизиращите са приели, че С. укрива факти и обстоятелства, непредоставяйки изискана, но известна му информация, за да възпрепятства техните действия.

При тези релевантни факти и обстоятелства приходните органи са достигнали до извод за наличие на предпоставките по чл. 19, ал. 2 от ДОПК за ангажиране отговорността на ревизираното лице за дължимите и неплатени публични задължения на дружеството за данъци и осигурителни вноски. Подчертали са, че ревизираното лице попада в кръга на субектите, посочени в цитираната разпоредба. Установено е, че С. е теглил многократно финансови средства от банковите сметки на дружеството в общ размер на 359 010 лв. За начина на разходването на тази сума няма конкретни доказателства. Приели са, че в резултат на посочените действия на управителя, банковите сметки на дружеството са изчерпани, с оглед на което не са могли да бъдат погасени публичните му задължения. Последните са единствено такива, установени с подадени от дружеството декларации, като в тази връзка са приели, че ревизираното лице няма как да не е било запознато с техния размер, доколкото е осъществявало непрекъснат контрол върху дейността на предприятието.

В хода на съдебното производство е проведена съдебна-счетоводна експертиза /ССчЕ/, заключението по която е кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено.

След анализ на събраните относими доказателства във връзка с възражението на оспорващия за изтекла погасителна давност за установените с РА задължения, съдът е съобразил, че определящ е началният момент, от който законоустановеният срок е започнал да тече. За най- старите задължения от декември 2014г., дължими през месец януари 2015г., давностният срок по чл. 171, ал.1 ДОПК е започнал да тече на 01.01.2016г. и би изтекъл на 01.01.2021г. Давността обаче е спряна на 22.12.2020г. с връчването на първата ЗВР. Образуваното с нея производство е приключило преди изтичането на срока по чл. 172, ал.1, т.1 ДОПК с издаването на РА от 24.08.2021г.,с който давността не е прекъсната, тъй като РА е обжалван и е отменен по административен ред на 23.11.2021г. Според съда, до тази дата давността продължава да е спряна по аргумент от чл. 172, ал.1, т.4 ДОПК. На основание чл. 171, ал.1, т.1 ДОПК давността отново е спряна на 03.01.2022г., когато е връчена повторната ЗВР. Според решаващият състав с отмяната на първия РА давността е прекъсната, а повторното спиране по чл. 171, ал.1, т.1 ДОПК е в рамките на една година, при изчисляването на която следва да се сумира срокът на първата ревизия и оставащите месеци от срока на втората до изтичането на общо едногодишен период. Изтъкнал е още, че е налице и още едно самостоятелно основание за спиране на давността, което не е обвързано със срока, визиран в чл.172, ал.1, т.1 ДОПК, а това е основанието по чл.172, ал.1, т.5 ДОПК- налагането на обезпечителни мерки. В тази връзка съдът е посочил, че срокът на наложените с Постановление за налагане на предварителни обезпечителни мерки № С210022-023-0003495/17.12.2021г. е продължен до приключване на ревизионното производство и издаване на акт по чл.119, ал.3 ДОПК с Определение № 3176/15.04.2022 г., постановено по адм. дело № 3448/2022 г. на АССГ. По тези съображения е формирал извод, че не е изтекла нито относителната давност по чл. 171, ал. 1 ДОПК, нито общата погасителна давност по чл. 171, ал. 2 ДОПК.

Първостепенният съд е приел за безспорно, че за периода от м.12.2014 г. до м.11.2015 г. П. С. е едноличен собственик и управител на „Тангра 11“ ЕООД, както и че същият регулярно е теглили суми от банковите сметки на дружеството, възлизащи общо в размер на 359 010 лв., но не е разпоредил плащания на неговите задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски. Предвид обстоятелството, че тези задължения произтичат от подадени от дружеството справки-декларации по ЗДДС и декларации обр. 1 и 6, решаващият състав е счел, че на С., като управител на „Тангра 11“ ЕООД, му е било известно наличието на декларирани от дружеството данъчни и осигурителни задължения. Въпреки това, той е предприел действия по изтегляне на пари от банковите сметки на дружеството, с които е намалил имуществото на юридическото лице. След като от оспорващия не са ангажирани доказателства, установяващи начина на разходването на тези средства, то съдът е приел, че приходните органи правомерно са счели, че са налице всички предпоставки за ангажиране на отговорността на ревизирания по чл. 19, ал.2 ДОПК.

Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно поради нарушение на материалния закон.

Основателно е възражението на касатора, че установените с оспорения РА на основание чл. 19, ал.2 ДОПК задължения за лихви върху ДДС, както и главници и лихви за ДОО, УПФ и ЗО за д.п.м. 12.2014г. са погасени по давност на основание чл. 171, ал.2 и ал.3 ДОПК. Както правилно е приел първостепенният съд, посочените задължения е следвало да се платят през 2015г., с оглед на което 10- годишният давностен срок е започнал да тече на 01.01.2016г. и е изтекъл на 01.01.2026г. Този извод не се променя от разпоредбата на § 29, т.1 от Закона за мерките и действията по време на извънредното положение, обявено с решение на Народното събрание от 13 март 2020 г. и за преодоляване на последиците, съгласно който до отмяна на извънредното положение, срокът по чл. 171, ал. 2 от ДОПК не се прилага. Това е така, тъй като с тази норма нито се спира, нито се удължава законоустановения 10 годишен давностен срок на абсолютната давност. Със същата единствено се изключва позоваването на изтичането на този релевантен срок в периода на извънредното положение, което е пряко видно от съпоставката с хипотезите по т.2, т.5 и т.7 от коментираната разпоредба. Ето защо, понастоящем установените с РА задължения за д.п.м. 12.2014г. са погасени поради изтичането на абсолютната давност по чл. 171, ал.2 ДОПК, без да са налице хипотезите, предвидени в т.1-5 от нея. Тъй като давността не е изтекла в хода на ревизионното производство, то нормата на чл. 160, ал.4 ДОПК е неприложима. Поради това съдът не дължи произнасяне по основанията и размерите на задълженията, а следа да отмени оспорения РА в тази му част като материално незаконосъобразен. Като е приел друго и е отхвърлил в тази й част предявената жалба срещу процесния РА, първостепенният съд е постановил неправилно в тази му част решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което РА в тази му част бъде отменен.

Спрямо задълженията за ДДС и лихвите за забава за д.п.м. 01-11.2015г. 10- годишният давностен срок е започнал да тече на 01.01.2016г. и също е изтекъл на 01.01.2026г. Тъй като давността не е изтекла в хода на ревизионното производство, то нормата на чл. 160, ал.4 ДОПК е неприложима. Поради това съдът не дължи произнасяне по основанията и размерите на задълженията, а следа да отмени оспорения РА и в тази му част като материално незаконосъобразен.

Противно на разбирането на касатора, за останалите установени задължения и лихви за забава, 5 – годишният давностен срок по чл. 171, ал.1 ДОПК е започнал да тече на 01.01.2017г. и е следвало да изтече на 01.01.2022г. Същият е спрян за периода на извънредното положение, считано от 13.03.2020г. до 21.05.2020г., т.е за 70 дни, на основание §29, т.2 от Закона за мерките и действията по време на извънредното положение, обявено с решение на Народното събрание от 13 март 2020 г. и за преодоляване на последиците, както и на 22.12.2020г. с връчването на първата ЗВР. На 24.08.2021г. е издаден първоначалният РА, с който по аргумент от чл. 172, ал.2, изр. второ давността не е прекъсната, тъй като същият е отменен при административния контрол с решение от 23.11.2021г. Давността е продължила да тече за периода от 24.08.2021г. до сезирането на горестоящия орган, но отново е спряла до постановяването на решението от 23.11.2021г. на основание чл. 172, ал.1, т.4 ДОПК. Считано от 23.11.2021г. давността е продължила да тече, но пак е спряла с налагането на първата обезпечителна мярка със запорно съобщение - 20.12.2021г., което предхожда връчването на повторната ЗВР на 03.01.2022г., с която давността спира и на основание чл. 172, ал.1, т.1 ДОПК. До издаването на процесният РА при съобразяването на всички спирания на давността, 5- годишният давностен срок не е изтекъл, а с повторния РА този срок е прекъснат. Именно поради това първостепенният съд правилно е приел, че възражението на оспорващия за погасяване на установените публични вземания на основание чл. 171, ал.1 ДОПК е неоснователно и е пристъпил към преценка на дължимостта на установените задължение по основание и размер.

Действащата редакция на чл. 19, ал. 2, т. 1, предл. първо ДОПК предвижда, че управител, член на орган на управление, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 носи отговорност за непогасените задължения на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2, когато недобросъвестно извърши едно от следните действия, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски: извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент.

Граматичният анализ на цитираната норма сочи, че тя урежда изчерпателно кумулативно изискуемите се елементи от фактическия състав, обуславящ ангажиране на отговорността на трето лице за публични задължения на юридическо лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК както следва:

1. субект на отговорността е управител, член на орган на управление, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК;

2. наличие на непогасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски;

3. недобросъвестно извършване на някое от посочените в т. 1 или т. 2 на чл. 19, ал. 2 ДОПК действия;

4. невъзможност да бъде погасено вземането - чрез допустимите доказателствени средства органът по приходите следва да докаже, че дружеството не разполага с имущество да покрие съществуващите публични задължения;

5. причинно-следствена връзка между недобросъвестното поведение и намаляването на имуществото на задълженото лице, водещо до невъзможност да бъдат погасени задълженията и

6. граници на отговорността - по арг. от чл. 19, ал. 4 ДОПК същата е ограничена до размера на извършените плащания, респ. до размера на намалението на имуществото.

В случая не са спорни първата, втората и последната предпоставка по чл. 19, ал. 2 ДОПК. П. С. е материалноправно легитимиран като субект на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК за публичните задължения на „ТАНГРА 11“ ЕООД, възникнали през ревизираните периоди, през които той е бил управител на задълженото лице. Последното има непогасени публични задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски, възлизащи общо на 430 157,01 лв. За тези задължения срещу „ТАНГРА 11“ ЕООД има образувано изпълнително дело /ИД/ №1600 11 834/2016г. с дата на образуване 15.07.2016 г. и дългът на дружеството с категоризиран като „несъбираем“. Задълженията на „ТАНГРА 11“ ЕООД към НАП са формирани от подадени Декларации Обр.1 и Обр.6 за данъчни периоди м.01.2015 г.- м.11.2015 г. През посочения период декларациите са подавани от управителя на „ТАНГРА 11“ ЕООД- П. С. с електронен подпис.

Спорни са останалите кумулативно изискуеми елементи от фактическия състав на чл. 19, ал. 2 ДОПК, а именно: недобросъвестно ли ревизираният е отчуждил имущество на главния длъжник посредством извършени плащания в натура или в пари от неговото имущество и вследствие на отчуждаването намаляло ли е имуществото на дружеството така, че то да не е в състояние да заплати публичните си задължения.

В този аспект първоинстанционният съд правилно е съобразил, че ревизираният не оспорва, че в качеството си на управител на дружеството е теглил периодично през процесните периоди суми от банковата сметка на дружеството, чиито общ размер е близък до сумата на публичните му задължения. При липсата на представена търговска и счетоводна документация, както и на първични счетоводни документи, от които да е видно как, кога и за какви цели изтеглените средства са изразходвани, обоснован е изводът, че посочените действия на управителя не могат да се квалифицират като добросъвестни. Съгласно чл. 141, ал. 1 ТЗ именно управителят организира и ръководи дейността на дружеството съобразно закона и решенията на общото събрание, с оглед на което той е бил наясно както с размера на вземанията и средствата по банковите сметки на търговеца, така и с неговите задължения.

Противно на тезата на касатора, по делото не са представени доказателства, от които да се установи, че теглените от ревизирания суми са използвани за плащане на трудови възнаграждения на служителите на дружеството. След като ревизираният не е доказал, че тези суми са свързани с осъществяваната от „ТАНГРА 11“ ЕООД дейност, то по аргумент от § 1, т. 5, б. "а" ДР ЗКПО с тях е осъществено "скрито разпределение на печалбата". Доколкото само от волята на привлеченото към отговорност лице е зависело да вземе решение за тяхното погасяване с наличното и достатъчно имущество на дружеството, то у ревизирания по хипотеза е съществувало познание за наличието на вече изискуеми публични задължения към моментите на извършване на намаляващите имуществото на главния длъжник действия, както и за разполагаемото имущество и за естеството на извършваните действия. Всичко това, наред с продължителния период на неизпълнение на периодично възникващите публични задължения и то при налично имущество за пълното им погасяване, изключва добросъвестността на ревизирания. Решението на управителя е да не погаси изискуемите публични задължения, а вместо това да извърши правно укорими действия, представляващи скрито разпределение на печалбата.

Така, вследствие на представляващите скрито разпределение на печалбата действия е намаляло имуществото на главния длъжник. След като не се твърди и не се установява друга причина за непогасяването на публичните задължения, то правилно е прието, че е налице връзка на пряка причинност на процесните релевантни действия на разпореждане с непогасяването на публичните задължения. Определящо е, че след тяхното осъществяване, наличните активи на дружеството вече не могат да покрият размера на задълженията му за данъци и ЗОВ.

Гореизложеното обосновава крайния извод, че са налице всички кумулативно изискуеми предпоставки от фактическия състав на чл. 19, ал. 2 ДОПК за ангажиране на отговорността на ревизирания, в качеството му на управител на задълженото лице относно установените с РА задължения за ЗОВ и лихви за забава за 2015г. Относно установените с РА лихви за забава следва да бъде съобразено Тълкувателно решение № 5 от 29.03.2021 по тълкувателно дело № 7/2019 г. по описа на Общото събрание на колегиите на Върховния административен съд, според което отговорността на третото задължено лице включва установеното задължение за лихви на главния длъжник. Лихвите са дължими и попадат в обхвата на отговорността по чл. 19 ДОПК. В този смисъл е и решението на СЕС по дело С-1/21 г.

По силата на чл. 19, ал. 4 ДОПК, обхватът на тази отговорност е ограничен до размера на извършените плащания, който е съобразен от органите по приходите при издаването на оспорения РА.

Като е достигнал до същия краен извод, първоинстанционният съд е постановил правилно в тази му част решение, което следва да бъде оставено в сила.

При този изход на делото и направеното искане, в полза на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство съобразно отхвърлената част от жалбата на касатора, възлизащо на сумата от 6378 евро.

Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение