Решение № 11952 от 8.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6263/2015 г.

Решение № 11952 от 8.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6263/2015 г., II о., докладчик председателят Ангел Калинов Производството е по чл. 208 и сл. АПК и е образувано по жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" П. срещу Решение № 718/07.04.2015 г., постановено по адм. д. № 3729/2012 г. по описа на Административен съд П., второ отделение, ХII състав. Ответникът по жалбата не взема становище. Заключението на прокурора е, че жалбата е неоснователна. Върховният административен съд - второ отделение приема, че касационната жалба е допустима, но разгледана по същество е неоснователна. С оспореното решение Пловдивският административен съд е отменил частично ревизионен акт № 091203269 от 13.08.2012 г., издаден от Филип. Георгиев. Карапиперов., на длъжност - главен инспектор по приходите при Териториална дирекция - П., офис С. на Национална агенция за приходите, потвърден с Решение № 1415 от 08.11.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. П. /понастоящем Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ при Централно управление на Национална агенция за приходите, В ЧАСТТА относно допълнително установените задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 433,82 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 217,05 лв. и В ЧАСТТА на задължения за ЗОВ за 2007 г., както следва: за ДОО 668,66 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 625,42 лв., за ДЗПО-УПФ в размер на 185,74 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 173,73 лв. и за ЗО в размер на 222,88 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 111,51 лв. За да постанови решението си съдът е приел, че според чл. 12 от ЗДДФЛ Облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. Според чл. 15 данъчната година е календарната година, а в чл. 17 от ЗДДФЛ е предвидено, че Общата годишна данъчна основа е сумата от годишните данъчни основи по чл. 25, 30, 32, 34 и 36, намалена с предвидените в този закон данъчни облекчения. От анализа на така цитираните законови норми следва, че облагаемия доход, а от тук и съпоставката на разходите и приходите следва да бъде сторена на годишна база, а не в хронологичен порядък и размера на доходите с неустановен произход да се формира като сума от установени в рамките на данъчната година превишения на разходите над приходите. Принципно положение е че на облагане подлежи общата годишна данъчна основа от отделните източници. Следователно и органите по приходите, нарушавайки принципа за съпоставка на приходите с разходите на годишна база, са достигнали до неправилни изводи относно наличието доход с недоказан произход за 2007 г. и за размерът на същите тези доходи за 2008 г. и 2009 г. Така за 2007 г. при нулево начално салдо, общия размер на установените от ревизията разходи възлиза на 18968,21 лв., а на установените доходи и получени средства от трети лица и дарение от ЕТ "Д. " - 44195,75 лв. Очевидно при това положение е, че дори изцяло да бъдат възприети констатациите на органите по приходите за 2007 г., не се установява недостиг на парични средства за покриване на извършените от жалбоподателя разходи, съответно не са налице укрити доходи и основание за облагане по реда на чл. 122 от ДОПК за 2007 г. Това налага и РА в частта на установените допълнително данъчни задължения и задължения за ЗОВ за 2007 г. да бъде отменен като незаконосъобразен. Съобразно на изложеното по-горе в настоящото решение от общия размер на установените за 2007 г. разходи в размер на 18968,21 лв. следва да бъде извадена сумата от 14832 лв. - размерът на извършените СМР съгласно назначената в хода на ревизионното производство експертиза. С оглед на това към 31.12.2007 г. се установяват налични за жалбоподателя 40059,54 лв. (44195,75 лв. -18968,21 лв. +14832 лв.), която сума следва да бъде призната за начално салдо при извършване съпоставката на вх...дящите и изходящи парични потоци за 2008 г. Общия размер на разходите, установени от ревизията за 2008 г. възлиза на 134824,55 лв., на получените парични средства - 75166,58 лв. Размерът им съобразно на изложеното до тук се възприема и от настоящият съдебен състав, доколкото отделните разходи и получени през 2008 г. парични средства не е спорен между страните и се доказва от събраните по делото доказателства. При така установените вх...дящи и изходящи парични потоци и при начално салдо към 01.01.2008 г. в размер на 40059,54 лв. се установява, че декларираните от жалбоподателя през 2008 г. доходи и получени парични средства в заем и от ЕТ "Диана - К.. Видински. " са недостатъчни за покриване размера на извършените разходи. При общо разполагаеми за 2008 г. парични средства в размер на 115226,12 лв. (75166,58 лв. +40059,54 лв.) са извършени разходи на стойност 134824,55 лв. Следователно е налице са налице предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК за определяне основа за облагане с данък върху доходите за 2008 г. по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Установява се наличието на укрит/недеклариран доход в размер на 19598,43 лв. (134824,55 лв. -115226,12 лв.), вместо приетия от ревизията размер на същия от 31062,92 лв. При така установения размер на недекларираните доходи за 2008 г. РА в частта на установените задължения за данък върху доходите и за ЗОВ за 2008 г. следва да бъде изменен. За 2009 г. в хода на съдебното производство не се установиха факти и обстоятелства, които да налага промяна на извършената от ревизията съпоставка на разходите и получените от Кирилов парични средства. Жалбоподателят и не твърди през 2009 г. да са налице получени парични средства, които да не са съобразени от органите по приходите, нито пък оспорва по същество размера на включените в паричния поток разходи. Общия размер на разходите се установява да е в размер на 67508,23 лв., а на получените парични средства - 9750 лв., съответно е налице недостиг на парични средства в размер на 57758,23 лв., който недостиг правилно е прието от ревизията, в условията на законосъобразно развило се производство по чл. 122 от ДОПК, за недеклариран доход, върху който се дължи данък върху доходите и ЗОВ са самоосигуряващи се лица. За пълнота следва да се посочи, че предвид установеното по-горе за 2008 и 2009 г. основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, са налице и предпоставки за определяне на основа за изчисляване на дължимите осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО по реда на чл. 124а от ДОПК, поради което и РА в частта на установените за 2009 г. задължения за ЗОВ следва да бъде също потвърден, а за 2008 г. - с оглед променения размер на недекларирания доход - изменен. При съобразяване на изводите по т. 30 от настоящото решение, се установяват следните размери на дължимия данък върху доходите и ЗОВ за 2008 г.: Размерът на укрития доход установен по реда на чл. 122 от ДОПК - 19598,43 лв. вместо приетия от ревизията размер на същия от 31062,92 лв.). През 2008 г. жалбоподателят, в качеството си на ЕТ, е реализирало доход от стопанска дейност в размер на 6241 лв. и върху тази сума е направено годишно изравняване на осигурителния доход като след приспадане на ЗОВ данъчната основа от стопанска дейност като ЕТ е определена в размер на 4392,72 лв. Общият размер на доходите на жалбоподателя за 2008 г. възлизат на 25839,43 лв. (от стопанска дейност и недекларирани доходи за 2008 г. съобразно мотивната част на настоящото решение определени по реда на чл. 122 от ДОПК), а съгласно ЗБДОО за 2008 г. максималния осигурителен доход за годината е размер на 24000 лв., тоест дължимите от жалбоподателя ЗОВ следва да бъдат определени при максималния осигурителен доход за 2008 г. Именно това е сторено и с процесния РА (виж стр. 52 от РД), поради което и размерът на допълнително установените задължения за ЗОВ за 2008 г. с процесния РА не следва да бъдат изменяни. За 2008 г. в ГДД В. е декларирал обща сума на годишните данъчни основи в размер на 4392,72 лв., за която съгласно чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ размерът на данъка при ставка от 15% (за доходи от стопанска дейност) е определен в размер на 658,91 лв. През годината В. е внесъл патентен данък по реда на ЗМДТ в размер на 896,80 лв., който подлежи на приспадане от данъка върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като ЕТ, тъй като през същата година е преминал от облагане с патентен данък към облагане по общия ред на ЗДДФЛ. В ГДД за 2008 г. е посочен надвнесен данък в размер на 237,89 лв. Във връзка с установената данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК в размер на 14625,91 лв. (укрития доход в размер на 19598,43 лв - размера на установените по реда на чл. 124а от ДОПК вноски за ДОО и ЗО - виж стр. 53 от РД) при данъчна ставка от 10% по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ следва да бъде определен дължим данък за 2008 г. в размер на 1462,59 лв., ведно с прилежащите лихви. Надвнесеният данък в размер на 237,89 лв. по ГДД за 2008 г. и преминаването през същата година от облагане с окончателен годишен патентен данък към облагане по общия ред на ЗДДФЛ е прихванат с РА от общия размер на установените задължения по ЗДДФЛ за 2007 г. - 2010 г. (таблица 2 от РА). В жалбата направено възражение за неправилно определяне размерът на дължимите лихви. Към РА са приложени лихвени листове, в които са посочени размерите на отделните задължения и началния и краен момент на олихвяване. Същите са правилно определени и възражението е неоснователно. Размерът на начислените с РА лихви следва да бъде променен единствено с оглед частичната отмяна на РА с настоящото решение. Решението е правилно. Съдебното решение в обжалваната му част е правилно. Същото е постановено при спазване на съдопроизводствените правила и правилно приложение на материалния закон. Обоснован е изводът на съда, че възприетият от органите по приходите подход за съпоставка на приетите за установени от тях приходи и разходи е незаконосъобразен. Съгласно чл. 12 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. Правилен е изводът на съда че органите по приходите, нарушавайки принципа за съпоставка на приходите с разходите на годишна база, са достигнали до неправилни изводи относно наличието на доход с недоказан произход за 2007 г. За 2007 г. не се установява недостиг на парични средства за покриване на извършените от жалбоподателя и ответник в касационното производство разходи, като съответно не са налице укрити доходи, както и основание за облагане по реда на чл. 122 от ДОПК. Незаконосъобразно са определени с ревизионния акт и данъчни задължения за 2007 г. за задължителни осигурителни вноски (ЗОВ). В подкрепа на изложеното е и решение № 1 от 18.05.2016 г. по тълкувателно дело № 3 от 2015 г. с което е прието, че разпоредбите на чл. 122 - 124 от ДОПК относно установяване на дължимост на задължителни осигурителни вноски са неприложими за периода преди създаването на чл. 124а от ДОПК, в сила от 15.02.2011 г. (ДВ, бр. 14/2011 г.) При постановяване на решението съдът не е допуснал нарушения, съставляващи касационни основания за отмяна, като същото е правилно и следва да бъде оставено в сила. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд - второ отделение