Решение № 11577 от 1.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 3795/2015 г.

Решение № 11577 от 1.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 3795/2015 г., I о., докладчик съдията Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), във връзка с чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. В. Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите срещу решение № 23 от 19.02.2015 г., постановено по адм. дело № 620 по описа на административен съд - В. Т. за 2014 г., с което е отменен ревизионен акт № 151303324/30.04.2014 г., издаден от ТД на НАП - В. Т., потвърден с решение № 313/01.08.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. Т. при ЦУ на НАП, в частта му с която по ЗДДС за данъчни периоди от 01.01.2008 г. до 28.02.2011 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 9 473.29 лв., в резултат на което е определен ДДС за внасяне в същия размер и лихви в размер на 5 348.83 лв.; по ЗДДФЛ са установени допълнителни задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г., по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. са установени допълнителни задължения за разликата над 364.73 лв. и лихви над 190.76 лв., по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010 г. са установени допълнителни задължения за разликата над 1750.50 лв. и лихви над 538.23 лв.; по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. са установени задължения общо в размер на 3 420.15 лв. и лихви общо - 1 519.17 лв.; по КСО и ЗЗО като самоосигуряващо се лице определени допълнително осигурителни вноски за ДОО и ЗО за периода от 01.01.2007 г. до 31.12.2010 г. общо в размер на 15 699.97 лв. и лихви 10 350.55 лв. По подробно изложени в жалбата съображения, касаторът моли решението да бъде отменено. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът -С. С. Г., представляващ ЕТ "С. Г.", чрез адв. О. Б., в писмено становище оспорва касационната жалба, като намира същата за неоснователна. Моли да бъде потвърдено решението на административния съд като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за частична основателност на касационната жалба. Върховният административен съд - Първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК, и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК. Разгледана по същество, е неоснователна. С обжалваното решение първоинстанционният съд е отменил ревизионен акт № 151303324/30.04.2014 г., издаден от ТД на НАП - В. Т., потвърден с решение № 313/01.08.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. Т. при ЦУ на НАП, в частта му с която по ЗДДС за данъчни периоди от 01.01.2008 г. до 28.02.2011 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 9 473.29 лв., в резултат на което е определен ДДС за внасяне в същия размер и лихви в размер на 5 348.83 лв.; по ЗДДФЛ са установени допълнителни задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г., по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. са установени допълнителни задължения за разликата над 364.73 лв. и лихви над 190.76 лв., по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010 г. са установени допълнителни задължения за разликата над 1 750.50 лв. и лихви над 538.23 лв.; по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. са установени задължения общо в размер на 3 420.15 лв. и лихви общо - 1 519.17 лв.; по КСО и ЗЗО като самоосигуряващо се лице определени допълнително осигурителни вноски за ДОО и ЗО за периода от 01.01.2007 г. до 31.12.2010 г. общо в размер на 15 699.97 лв. и лихви 10 350.55 лв. Пред настоящата инстанция решението се обжалва в частта, в която е отменен ревизионният акт, в останалата част като необжалвано решението е влязло в сила. Първоинстанционният съд е приел, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. За да достигне до извод за частична основателност на жалбата, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК след като органите по приходите са констатирали наличие на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК - налице са данни за укрити приходи или доходи и получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Първоинстанционният съд е взел предвид определените от вещото лице приходи на лицето за ревизирания период, както и определените разходи, и е стигнал до извода, че приходите на ревизираното лице са различни от тези, които са посочени в РА, а оттам е различна и данъчната основа. В частта по ЗДДС относно фактурите, издадени от "ГАРЕВ и Б" ЕООД, гр. П. с предмет "безалкохолни напитки" и фактурите, издадени от "ГАРЕБО" ЕООД, гр. П. с предмет "безалкохолни напитки", съдът след като подробно е обсъдил ССЕ е приел, че правото на данъчен кредит следва да се признае доставчиците. Представените доказателства, при това още в хода на ревизията, доказват предаването на стоките от преките доставчици на дружеството-жалбоподател; извършеното плащане от получателя на доставчика на сумите по фактурите /основа и ДДС/, завеждането на стоките по стоковата сметка на получателя, както и обстоятелството, че закупените стоки от доставчиците "Гарев и Б" ЕООД и "Гаребо" "ЕООД гр. П. са изцяло реализирани, и в счетоводството на жалбоподателя ЕТ "С. Г.", са отчетени приходи от продажби на трети лица. Обжалваното решение е правилно и законосъобразно. Относно доставките по ЗДДС. Правилно първоинстанционният съд е анализирал събраните по делото доказателства и е установил, че "ГАРЕВ и Б" ЕООД и "Гаребо" "ЕООД са издали фактури подробно описани в ревизионния доклад и ревизионния акт. Посочено е, че същите са представили счетоводни документи, доказателства за извършено плащане и др. Вещото лице по допълнителното заключение потвърждава, че представените от счетоводствата им за проверка извлечения от счетоводни регистри и счетоводни справки по съдържание са идентични с тези приложени като доказателства към съдебното дело. Същите отразяват в хронологичен ред стопанските операции, отразени в тях и кореспондират с останалите счетоводни записвания по отделните счетоводни сметки и регистри през процесните периоди. Освен това представените доказателства, при това още в хода на ревизията, доказват предаването на стоките от преките доставчици на дружеството-жалбоподател; извършеното плащане от получателя на доставчика на сумите по фактурите /основа и ДДС/, завеждането на стоките по стоковата сметка на получателя, както и обстоятелството, че закупените стоки от доставчиците "Гарев и Б" ЕООД и "Гаребо" "ЕООД гр. П. са изцяло реализирани и в счетоводството на жалбоподателя ЕТ "С. Г." са отчетени приходи от продажби на трети лица. Относно фактура № 12195/26.06.200 8 г., издадена от "В и В" ООД гр. П. на стойност 1 057.22 лв. и ДДС - 211.44 лв. с предмет захар, кафе, горещ шоколад, сметана, джин, водка, уиски, чаши, салфетки, сламки, сок и др. Правилно е посочил първоинстанционният съд, че недоказана от органа по приходите е хипотезата на т. 4 на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, доколкото не може да се приеме, че липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно ЗСч. или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основанията за данъчно облагане само на база неосчетоводяването при жалбоподателя на фактура № 12195/26.06.2008 г., без да се докаже по категоричен начин получаването от него на фактурираните с нея стоки. За тези факти, при липса на доказателства съдът правилно е приел, че извода на приходния орган за наличие на предпоставки за провеждане на ревизията по особения ред е незаконосъобразен. Първостепенният съд е посочил, че са представени копия от приемо-предавателни протоколи и складови документи, нито има обяснения, че такива не са съставяне между страни в обичайната им практика и по осчетоводените при жалбоподателя фактури от фирма "В и В" ООД. Фактурата е приета от приходната администрация като подписани лично от ревизираното лице, но подписът видимо се различава от положения от С. Г. на редица други документи по преписката. Безспорно е установено единствено фактурирането на процесните стоки от доставчика към жалбоподателя и изготвянето от него на счетоводни и данъчни регистри, но ответникът не е ангажирал доказателства за реални доставки, вкл. не са представени обичайно изискваните в хода на ревизиите от самата приходна администрация доказателства за този факт като подробни счетоводни документи за придобиването на стоките, транспортирането и съхраняването им, материално техническа и кадрова обезпеченост на доставчика да извърши доставките и пр. Фактическо движение на стокови и парични потоци не е обективирано и съответно е недоказано за целите на данъчното облагане. Ето защо съдът е приел, че по делото няма безспорни доказателства, че жалбоподателят е получил стоките - предмет на фактура № 0000012195/26.06.2008 г. Във връзка с гореизложеното правилно е прието, че ревизираното лице основателно е намалило финансовия си резултат за 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г., а органът по приходите незаконосъобразно е увеличил финансовия резултат за 2008 г. по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Съгласно чл. 26, т. 2, във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Предвид установената осъществена сделка по продажба на стоки по процесните фактури, следва, че същите отразяват вярно посочените в тях стопански операции. От друга страна не е налице и основанието по чл. 16, ал. 1 от ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат на жалбоподателя. Правилно първоинстанционният съд относно доставките от "ГАРЕВ и Б" ЕООД и "ГАРЕБО" ЕООД и по отношение на фактурата от "В и В" ЕООД е отменил РА и в частта, в която са определени допълнителни задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. общо в размер на 3 420.15 лв. и лихви 1 519.77 лв. на лицето от дейността му като едноличен търговец и вследствие на това и данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ. Правилно е посочил първоинстанционният съд, че предвид установената фактическа обстановка задълженията за тези периоди са незаконосъобразно определени. Относно данъка по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г., и съответните лихви правилно е коригираното изчисление на годишна, а не помесечна база съобразно заключението на вещото лице. Определената от съда данъчна основа по чл. 122, ал. 2 от ДОПК за доходите с неустановен произход като разлика между разходите и приходите на годишна база, съответства на приложимия по време материален закон. Доводите на касатора, че засичането на паричните потоци на ревизираното лице към определен момент е способ за установяване на укрити приходи на задълженото лице към конкретен момент, не обосноват различни изводи. Тези данни са основание за провеждане на ревизията при особени случаи, но облагането с данък чл. по чл. 48 от ЗДДФЛ изисква формиране на годишна данъчна основа съгласно чл. 17 от ЗДДФЛ. Следва да се допълни, че случая основанието за прилагане на особения ред не е наличието на данни за укрити приходи от определен източник по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, а несъответствие на получените приходи/доходи и имущественото състояние на ревизираното лице, което съгласно чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК се определя за ревизирания период. Както се посочи по-горе по ЗДДФЛ, данъчният период за облагане с данък върху доходите е календарната година. Относно здравноосигурителните вноски (ЗОВ), разпоредбата на чл. 124а от ДОПК (в сила от 15.02.2011 г.) е материалноправна норма и няма обратно действие. Разпоредбите на чл. 122- 124 от ДОПК за установяване дължимостта на задължителни осигурителни вноски не са приложими преди влизането в сила на разпоредбата на чл. 124а от ДОПК, т. е. преди 15.02.2011 г. Разпоредбата на чл. 124а от ДОПК е препращаща норма към нормата на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, която е с материалноправен характер. Поради това и препращащата норма е с материалноправен характер и като такава по принцип няма ретроактивно действие. Нормата на чл. 124а от ДОПК въвежда специфично основание за възникване на задължение за задължителни осигурителни вноски. Новото основание е наличие на укрити приходи или доходи или несъответстващи на имущественото или финансово състояние на ревизираното лице приходи или доходи. Такова основание за дължимост на осигурителни вноски не е предвидено в КСО. Правилно и законосъобразно първоинстанционният съд е отменил РА в частта относно установените задължения за ЗОВ за 2007 г., 2008 г., 2009 г. и 2010 г. и съответните лихви. Обжалваното решение следва да се остави в сила. С оглед изхода на спора и липсата на данни за направени разноски от ответника по касация не се присъждат такива за касационното производство. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение