Решение № 14884 от 5.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 6043/2017 г.

Решение № 14884 от 5.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 6043/2017 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно- осигурителна практика" - гр. П. при ЦУ на НАП срещу решение № 524/03.04.2017 г., постановено по адм. дело № 928/2016 г. по описа на Административен съд - гр. П. в частта, в която по жалба на Е. З. Д. от гр. Х. е отменен РА № 261302331/22.07.2013 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. П., изменен с решение № 176/25.03.2016 г. на същия директор в частта за определен данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 7 536,98 лв. и прилежащите лихви от 4 488,67 лв., както и в частта за разноските в размер на 1 810 лв. (диспозитивът на съда е непрецизен, тъй като е отменен ревизионния акт от 8 103,60 лв. на 7 536,98 лв. и прилежащи лихви от 4 826,12 лв. на 4 488,67 лв., което представлява диспозитива на решението на решаващия орган по чл. 152, ал. 2 ДОПК, поради което материалният интерес за обжалване на акта пред съда е била сумата от 7 536,98 лв. и прилежащи лихви от 4 488,67 лв., както правилно е посочено в касационната жалба). С решението е отменен ревизионния акт и в частта за определените с него задължителни осигурителни вноски за 2007 г. - ДОО, ДЗПО- УПФ и ЗО, но в тази част съдебното решение не се обжалва и затова не е предмет на настоящия съдебен контрол. Касационният жалбоподател в обжалваната част счита, че решението е неправилно, като от изложените съображения може да се направи извод, че се касае за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Изразява се несъгласие с позоваването на съда на съдебно-счетоводната експертиза и безрезервно се е позовал на нея относно наличието на парични средства под формата на взети на заем суми от физически лица. В тази връзка се позовава на характера на договора за заем като реален и твърди, че не е установено релевантният факт, че сумите са получени, както и че договорите не носят достоверна дата, както и че ревизираното лице не е декларирало по реда на чл. 50 ЗДДФЛ за 2009 г. и 2010 г. взетите заеми и непогасените части от тях. Според касационния жалбоподател съдът не е взел предвид, че липсват убедителни доказателства за паричния ресурс на заемодателите, както и неправилно съдът е приел, че получените суми от ревизираното лице от "Д-р Дъбев" ООД, в който то е съдружник са дивидент по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДФЛ и § 1, т. 4 от ДР на ЗКПО. В касационната жалба се посочва и оплакване, че според съда съвместният принос в придобиване на закупения недвижим имот по нотар. акт № 110/07.05.2007 г. изобщо не е изследван, а това не отговаряло на истината, тъй като счита, че след като в паричния поток в разходната част е включена половината сума, заплатена за покупка на имота - 25 600 лв. означава, че приходните органи са обсъдили съвместния принос на всеки един от съпрузите, противно на твърденията на съда. Според касационния жалбоподател съдът е пропуснал да се произнесе по направеното от него възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение. Иска се отмяна на решението в обжалваната му част и отхвърляне жалбата на Е. Д. срещу ревизионния акт в същата част, както и се претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции по 1 000 лв. за всяка една от тях. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. П.. Ответникът по касационната жалба Е. З. Д. от гр. Х. чрез процесуалния си представител адв. О. Б. я оспорва по подробни съображения, развити в депозираните по делото писмени бележки, както и се иска присъждане на разноски в размер на 1 000 лв. Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно заключение за основателност на касационната жалба, като сочи и съдебна практика на ВАС, вкл. и по адм. дело № 966/2015 г. по отношение на съпругата на Е. Д. - С. А. К. - Д.. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна, поради следните съображения: Ревизията е проведена по особения ред, като според приходните органи налице е основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. За да отмени ревизионния акт, цитиран по- горе в частта за определения на Е. Д. данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. първоинстанционният съд е приел, че представените по делото договори за заем, ведно с придружаващите ги разписки съставляват годни писмени доказателства по смисъла на чл. 49 ДОПК и могат да послужат за установяване на всички факти и обстоятелства от значение за определяне на данъчните задължения на ревизираното лице. Въз основа на тези доказателствата съдът е направил извод, че между заемодателите, посочени в договорите и ревизираното лице (макар съдът да го е посочил в женски род), са налице заемни правоотношения. Прието е също така в обжалваното решение, че по делото са ангажирани множество доказателства, че през ревизираният период Е. Д. е изтеглил суми от банковата сметка на "Д-р Дъбев" ООД, които е внасял в личната си сметка, без да са налице данни същите да са използвани за независимата икономическа дейност на дружеството, което обстоятелство съдът е посочил, че не е спорно между страните по делото. Според съда тези парични средства представляват дивидент по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДФЛ и на § 1, т. 4 от ДР на ЗКПО и § 1, т. 6 от ДР на ЗКПО (отм.), а той се облага с окончателен данък по чл. 38, ал. 1 ЗДДФЛ и данъчната ставка за тях за 2007 г. е 7% и се удържа според чл. 65, ал. 2 и 3 ЗДДФЛ и внася от предприятието- платец на дохода. Поради тази причина съдът е посочил, че тези суми следва да бъдат изключени от разходната част на паричния поток. Относно включената от приходните органи сума от 51 200 лв. в разходната част на паричния поток за закупен недвижим имот от "Т. С." ЕООД, обсъдено е от съда, че ревизиращите органи са приели, че в разходната част на паричния поток следва да участва 1/2 от сумата 51 200 лв. с оглед на това, че продавачът на имота "Т. С." ЕООД е издал две фактури на проверяваното лице за частично плащане от 24 000 лв., от които 4 000 лв. ДДС и за доплащане от 27 200 лв., от които 4 533,33 лв. ДДС. С. е отбелязъл в тази връзка, че купувач на имота е съпругата на Е. Д. С. Д., но е направен извод, че не означава, че всеки от съпрузите е платил по 1/2 от общата сума, а също и че какъв е бил съвместният принос на съпрузите, респ. на ревизираното лице, което не било изследвано от приходните органи и като аргумент в подкрепа на изложеното съдът е посочил чл. 21, ал. 1 СК. Направен е извод от съда, че приходните органи са игнорирали изцяло разпоредбите на СК, както и че от събраните в хода на ревизията доказателства, се установява, че като купувач по сделката е вписана само съпругата на Е. Д. и тя е заплатила продажната цена, като съдът е преценил, че приходните органи не са доказали, че Д. е платил 1/2 от продажната цена на имота. За неизяснен е приет от съда и посочения разход в паричния поток, изготвен от ревизиращите органи за издръжка, тъй като по делото не се съдържат каквито и да било доказателства - фактури, касови бележки и др. в подкрепа на тази фактическа констатация на приходната администрация и затова съдът ги е изключил от разходната част на паричния поток. Съдът е изготвил нов паричен поток с начално салдо от 20 476,83 лв., приходи в размер на 59 086,53 лв., разходи в размер на 32 404,80 лв., от които изтеглени суми от банковата сметка 17 100 лв., за покупка на МПС - 12 942,80 лв. и разходи за издръжка живот в размер на 2 362 лв. и въз основа на това в обжалваното решение е направен извод, че е налице превишение на приходите над разходите а не обратното, както е прието в ревизионния акт. Поради така изложените мотиви в обжалваното решение ревизионният акт в частта за определения на Е. Д. данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. е отменен. Решението в обжалваната част е неправилно постановено. Установено е по делото, че Е. Д. притежава дялове като съдружник в "Д-р Дъбев" ООД, но през 2007 г. не е декларирал, че е получил доходи и не е подал декларация по чл. 50 ЗДДФЛ. Съдът безкритично е приел твърденията на Д., че е покривал разходите си с получени от други физически лица заеми, както и дарения от родителите му и тези на съпругата му. Правилно съдът е характеризирал договорът за заем като реален, но при обсъждане на представените частни документи - договори и разписки, е игнорирал обстоятелството, че не е доказано заемодателите, респ. дарителите да са имали възможност да заемат, респ. да дарят посочените суми. Обстоятелството, че приходната администрация в съдебното производство не е оспорила тези частни документи, не освобождава съда като съд по същество да ги обсъди в цялост с останалите доказателства. Липсата на ангажирани доказателства за финансовите възможности на заемодателите и на дарителите, не водят до извод за реално предаване на сумите, дадени в заем или като дарение. Доказателствената тежест е върху ревизираното лице, предвид че ревизията е проведена по особения ред по чл. 122 и сл. от ДОПК и разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК е категорична, че констатациите на ревизионния акт се считат за верни до доказване на противното. Първоинстанционният съд е приел за доказан факта на получаването на дивидент от "Д- р Дъбев" ООД, но не не е посочил с какви доказателства е установено това обстоятелство, не е изложил и мотиви защо приема, че направените от лицето разходи се покриват от доходите от дивидент. Непосочването на кои доказателства формират изводите за разпределен от дружеството доход под формата на дивидент, както и необсъждането от съда защо приема, че заемите от М. К., Д. К. и М. В. са действително получени от Е. Д. водят до извод, че съдът е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила, излагайки правни изводи без обсъждане на конкретни доказателства, които да ги формират. Позоваването безкритично на съдебно-счетоводната експертиза без обсъждането на кои доказателства по делото подкрепят констатациите на вещото лице, също води до извод, че решението в обжалваната част е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Излагането на общи мотиви без да се мотивира кои доказателства са относими към съответните обстоятелства, препятства формирането на касационната проверка от настоящата съдебна инстанция дали правилно е приложен материалният закон по смисъла на чл. 218, ал. 2 АПК. Съдът неправилно е приел, че не е установено от приходните органи какъв е размера на съвместният принос на съпрузите при формиране на разходите/доходите. Посочването в паричния поток относно закупуването на недвижим имот по 1/2 за всеки един от съпрузите не е в нарушение на чл. 22, ал. 1 във връзка с чл. 19 СК (отм.). Тази разпоредба приема, че съпружеската общност е неделима, поради което всеки един от съпрузите по смисъла, вложен в нея има равни права, поради което правилно приходните органи са приели разходите за посочената покупка, че са по 1/2 за всеки един от съпрузите. Съдът е формирал друг паричен поток за ревизираната 2007 г., от който е направил извод, че доходите (а не приходи) са в превишение в сравнение с разходите, без да конкретизира защо приема посочените стойности като начално салдо от 20 476,83 лв. и доходи от 59 086,53 лв. без да се аргументира по отношение на всяка една от посочените стойности. С оглед гореизложеното настоящата съдебна инстанция счита, че решението в обжалваната му част е постановено при допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводствените правила поради което решението подлежи на отмяна и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото следва да се върне на Административен съд - гр. П. за ново разглеждане от друг съдебен състав при изпълнение указанията, дадени в настоящата решение за обсъждане на всички събрани доказателства в тяхната съвкупност и излагане на мотивирани изводи въз основа на тях за крайния изход на делото. Следва за яснота да се посочи, че в същия смисъл е и решение по адм. дело № 966/2015 г. на ВАС, Осмо отделение относно ревизията за същия период на съпругата на Е. Д. - С. А. К. - Д.. Решението в частта за разноските за сумата от 1 085,64 лв. също следва да бъде отменено, а в останалата част да бъде оставено в сила. Относно разноските за настоящата касационна инстанция, на основание чл. 226, ал. 3 АПК при новото разглеждане в зависимост от изхода на делото, разноските ще се присъдят от първоинстаницонния съд. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение.