Решение № 13282 от 31.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4038/2018 г.

Решение № 13282 от 31.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4038/2018 г., I о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). С решение № 316 от 14.02.2018 г., постановено по адм. д. № 1549/2016 г. Административен съд - Пловдив е изменил ревизионен акт № Р-16001615005005-091-001/15.02.2016 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - Пловдив, частично потвърден с решение № 364/6.06.2016 г. на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (Д"ОДОП) - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта, с която на Г. Димитрова, действаща като ЕТ "Калцас - Г. Димитрова" са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност, като е намалил същите от общо 31 102, 88 лв. на 4 867, 95 лв., със съответните лихви за забава, и в частта, с която на лицето са определени допълнителни задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ, като го е намалил, както следва: годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за 2009 г. от 693, 59 лв. на 32, 45 лв., за 2010 г. - от 666, 63 лв. на 111, 25 лв. и за 2011 г. - от 81, 54 лв. на 25, 16 лв., ведно със съответните лихви за всяка една година. В останалата част съдът е отхвърлил жалбата на Г. Димитрова действаща като ЕТ "Калцас - Г. Димитрова". Присъдени са разноски по компенсация. Срещу така постановеното решение директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Пловдив е подал жалба в частта, с която е изменен РА относно определени задължения за данък по ЗДДС ведно с изтеклите лихви и в частта, с която на лицето са определени допълнителни задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ ведно със съответните лихви за всяка една година, в резултат на издадени фактури от "ТМ трейд" ЕООД, "Табак Груп" ООД и "Табак Трейдинг Партнър" ООД. В останалата отменителна част не оспорва решението. В жалбата се сочи, че са налице касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излага доводи във връзка с наличието на счетоводна отчетност при доставчиците. Претендират се разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Ответникът по касационната жалба - Г. Димитрова действаща като ЕТ "Калцас - Г. Димитрова", в представен писмен отговор, писмена защита и чрез процесуалния си представител в съдебно заседание оспорва жалбата като неоснователна. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество неоснователна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА, частично потвърден с решение на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив, с който по отношение на лицето са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност в размер на 31 102, 88 лв. и са определени лихви за забава от 15 505, 67 лв., относно направените констатации по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО, извършената корекция на декларираната данъчна загуба от ЕТ за 2012 г. и 2013 г., съответно с 2 013, 96 лв. и 1 355, 05 лв. и допълнително установени задължения, както следва: - годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 693, 59 лв. и лихви 411, 68 лв.; - годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2010 г. - 666, 63 лв. и лихви 326, 87 лв.; годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2011 г. - 81, 54 лв. и лихви – 31, 53 лв.; данък върху доходите на ФЛ - свободни професии, граждански договори и др. за 2009 г. - 1 053, 56 лв. и лихви - 625, 34 лв.; - данък върху доходите на ФЛ - свободни професии, граждански договори и др. за 2010 г. - 724, 97 лв. и лихви - 355, 47 лв.; данък върху доходите на ФЛ - свободни професии, граждански договори и др. за 2011 г. - 2 725, 47 лв. и лихви - 1 053, 97 лв.; данък върху доходите на ФЛ-свободни професии, граждански договори и др. за 2013 г. - 1 150, 10 лв. и лихви - 209, 98 лв.; - вноски за ДОО за 2013 г. в размер на 1 338, 76 лв. и лихви - 244, 42 лв.; вноски за ЗО за 2013 г. в размер на 836, 73 лв. и лихви - 152, 77 лв. и вноски за ДЗПО-УПФ за 2013 г. в размер на 522, 95 лв. и лихви- 95, 48 лв., и изменен, в частта за допълнително установени задължения за ЗОВ на самоосигуряващото се лице, като се намаляват, както следва: вноски за ДОО за 2011 г. - от 2 426, 88 лв. на 2 127, 68 лв. и лихви - от 1 102, ЗЗ лв. на 954, 53 лв.; вноски за ДЗПО-УПФ за 2011 г. - от 948 лв. на 831, 12 лв. и лихви - от 430, 60 лв. на 372, 86 лв.; вноски за ЗО за 2011 г. - от 1 516, 80 лв. на 1 329, 80 лв. и лихви - от 596, 57 лв. на 510, 50 лв. Ревизията е повторна след отмяна на РА и връщане на преписката и възлагане на нова ревизия. Органите по приходите са установили, че едноличният търговец не е осчетоводил издадени към него фактури от негови регулярни доставчици "Метро кеш енд кери България" ЕООД, "Ляноридис" ЕООД, "ТМ трейд" ЕООД, "Йосини" ЕООД, "Деливъри Стара Загора" ЕООД, "Логистик БГ" ЕООД, "Табак трейдинг партнър" ООД, "Табак груп" ООД, "Табак логистик груп" АД, "Табак логистик груп Пловдив" ООД и "Табако трейд Стара Загора" ООД. За да отмени частично процесния РА, съдът е изследвал доказателствата поотделно и в тяхната съвкупност и е съобразил трайната практика на ВАС по повод подписването на фактури, не дали отражение в счетоводството на ревизираното лице и основаването на предположения при определяне дължимите данъчни задължения. При съобразяване изготвените заключения по съдебно-графическа и съдебно-счетоводна експертиза (основно и допълнителни заключения) е приел за доказана реалността по фактурите, издадени от "Табако трейд Стара Загора" ООД - 15 бр. за 2012 г. и 10 бр. за 2013 г.; "Табак логистик груп Пловдив" ООД - 10 бр. фактури, издадени за 2012 г. и 22 бр. фактури за 2013 г., "Табак груп" ООД - 12 бр. - за 2011 г. и 10 бр. за 2012 г., "Табак трейдинг партнър" ООД - 2 бр. фактури, издадени за 2011 г., "Логистик БГ" ООД - 2 бр. фактури за 2012 г. и 2 бр. фактури за 2013 г.; "Деливъри Стара Загора" АД - 2 бр. фактури за 2010 г. и 1 фактура за 2011 г. и "Табак логистик груп" АД - 5 бр. фактури, издадени за 2012 г. и 11 бр. фактури - за 2013 г., съдържащи подписи за получател на Г. Димитрова, нейния съпруг или служители назначени в ЕТ, тъй като същите обективират доставка на стоки. Съдът е намерил за доказани с оглед трайната практика на ВАС и доставките фактурирани от "Метро кеш енд кери България" ЕООД. Съдът е счел за недоказани останалите доставки, фактурирани от процесните доставчици. Мотивирал е извода си с неподписването на фактурите от представител на ревизирания ЕТ, липсата на фискални бонове и каквито и да било съпътстващи документи, обосноваващи действителното предаване на стоките от вида на процесните, тяхното транспортиране до обект на РЛ, както и последващото им реализиране от страна на Г. Димитрова действаща като ЕТ "Калцас - Г. Димитрова". Решението е правилно в обжалваната му част. Г. Димитрова с ЕТ "Калцас - Г. Димитрова" е осъществявала дейност по търговия на дребно с хранителни стоки и цигари в магазин за хранителни стоки в с. Ягода, автогара. Спорно пред настоящата инстанция е решението в частта, с която е изменен РА, относно определени задължения за данък по ЗДДС ведно с начислените лихви, както и в частта, с която на лицето са определени допълнителни задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ ведно с изтеклите лихви за всяка една година, в резултат на издадени фактури от "ТМ трейд" ЕООД, "Табак Груп" ООД и "Табак Трейдинг Партнър" ООД. В останалите части решението не е оспорено, предвид което същото е влязло в сила. Данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК при наличие на предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 и т. 7 ДОПК, на която база са установени процесните задължения. В хода на съдебното производство ревизираното лице е поддържало възражение, че фактурите не отразяват реални доставки на стоки, направено е оспорване и по реда на чл. 193 ГПК. Поискани са и са назначени съдебно-графическа и съдебно-счетоводна експертизи, като към вещите лица са зададени и допълнителни въпроси. Неоснователно е твърдението на касатора за реалност на доставките по процесните фактури, издадени от "ТМ трейд" ЕООД, "Табак Груп" ООД и "Табак Трейдинг Партнър" ООД, респективно неоснователното неотразяване в счетоводните регистри на едноличния търговец. Съдът е изследвал всички доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и е приел, че по част от фактурите издадени от "ТМ трейд" ЕООД, "Табак Груп" ООД и "Табак Трейдинг Партнър" ООД не са лице достатъчно данни, за да се стигне до извода за реално осъществени доставки от горните три дружества към РЛ. В хода на ревизията е посочено, че от всеки един от доставчиците са издавани фактури, част от които още в ревизионното производство са признати за реално осъществени към ЕТ "Калцас - Г. Димитрова", а друга част са счетени за действителни от съда. Горното обстоятелство е обосновано с положените подписи именно от РЛ, нейния съпруг или някое от назначените при ЕТ лица, като в тази част решението не е атакувано от нито една от страните в процеса. За останалата част (неподписани или подписани от различни от представителите на ЕТ лица) обаче, приети като неотразени в счетоводство на РЛ, органите по приходите не са мотивирали в достатъчна степен основанието за начисляване на данък по ЗДДС и ЗДДФЛ. Не са налице достатъчно доказателства, водещи на извода за прехвърляне собствеността на предмета на доставките към РЛ. От доставчиците по процесните неподписани първични счетоводни документи, са представени единствено процесните фактури, без каквито и да било съпътстващи документи (единствено към част от подписаните фактури, издадени от "Табак Груп" ООД са налични приемо-предавателни протоколи). Касаторът е атакувал изрично посочени фактури, издадени от горните трима доставчика, като следва да бъде посочено, че доставката по фактура № 1546/25.11.2011 г., издадена от "Табак Трейдинг Партнър" ООД е съобразена от съда при постановяване на решението като действително осъществена, предвид установеното й подписване от представител на РЛ. Действително липсата на подпис за получател само по себе си не е обстоятелство, изключващо осъществяването на сделките, тъй като в чл. 7, ал. 1 ЗСч не съществува изискване за посочване на такива данни за получателя по доставката. Реквизитите на фактурата не следва да се възприемат изолирано. За целите на данъчното облагане, при преценката за съдържащите се във фактурата реквизити, винаги трябва да се изхожда от обстоятелството има ли достатъчно данни за осъществена стопанска операция от регистрирани по ЗДДС данъчни субекти и съответно - начислен данък. Единствено с представянето на фактура и счетоводна отчетност, не може да се обоснове действително осъществена доставка към РЛ. Данни за извършено разплащане по доставките по банков път или в брой не са налице. Изразени са твърдения в хода на насрещните проверки, за осъществени плащания в брой, което е видно и от самите фактури. Доставките, твърдени като осъществени към РЛ от тримата процесни доставчици по фактури неподписани или подписани, но не от представител на РЛ, не се доказват от съпътстващи ги доказателства. Наличието на доказателства от вида на ангажираните, не може да обоснове реалността на процесните доставки, още повече че същите не са подписани от получателя по тях, а механизмът на процесните доставки е специфичен, с твърдението за осъществена доставка, неотразена счетоводно при ревизирания субект. Следва да бъде отбелязан и фактът на представяне на копия на оригинали на процесните фактури. Грифът "оригинал" върху фактурите, води единствено на извода за непредаване на счетоводния документ на получателя по него и това препятства знанието за издаването им и възможността на РЛ да осчетоводи същите. Неоснователни са доводите и по повод доставките, фактурирани от "Табак Трейдинг Партнър" ООД, а именно, че всички те носят подпис за получател и доказват предаване на стоките. Експертът криминалист по СГЕ е посочил ясно в своето заключение, относно процесните 17 бр. фактури, че не са подписани от Г. Димитрова, Х. Димитров или което и да било от лицата назначени при ЕТ. Същите са отнесени като фактури, издадени от "Деливъри Стара Загора" ЕООД в т. III от основаното заключение по СГЕ (л. 1934). Правилно е разпределена от съда и тежестта на доказване към органите по приходите. Основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК следва да са безспорно установени и тежестта за това е на органите по приходите, тъй като извършването на облагане по особения ред не може да почива на предположения, а на конкретни факти, обосноваващи някоя от хипотезите на чл. 122, ал. 1 ДОПК. Следователно в производството по съдебно обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122 ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. Липсата на доказателства, навежда на извода за предположения, неподкрепени с данни. Липсват каквито и да е данни, преки или косвени, с изключение на спорните фактури, от които да се установява или които да са индиция, че ревизираното лице действително е получавало доходи в процесния период, различни от декларираните от него. Последното прави констатацията на съда правилна, поради липсата на реално осъществена доставка на стоки по фактури, издадени от "ТМ трейд" ЕООД, "Табак Груп" ООД и "Табак Трейдинг Партнър" ООД, неподписани или подписани, но от различни от представители на ревизирания субект лица. Като е достигнал до този извод съдът е постановил правилно решение в тази му обжалвана част. По изложените съображения решението следва да се остави в сила в обжалваната му част. С оглед резултата по делото, в полза на Г. Димитрова действаща като ЕТ "Калцас - Г. Димитрова" следва да бъдат присъдени разноски за заплатено адвокатско възнаграждение, съгласно представения договор за правна защита и съдействие от 17.08.2018 г., което предвид фактическата и правна сложност на делото не се явява прекомерно. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение,