Решение № 11060 от 20.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 731/2015 г.

Решение № 11060 от 20.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 731/2015 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на адв. Иван Демерджиев, в качеството му на процесуален представител на [фирма], срещу решение № 2377/05.11.2014 г., постановено по адм. дело № 518 по описа за 2013 г. на административен съд – Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № 161203256/19.10.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - [населено място], потвърден с решение № 19/08.01.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- [населено място]. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушаване на материалния закон, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, както и присъждане на съдебни разноски. Ответникът по касация - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – [населено място] при ЦУ на НАП, не изразява становище по основателността на касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за частична основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е основателна. Административният съд - Пловдив е бил сезиран с жалба срещу ревизионен акт, с който на [фирма], са определени при ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК, допълнителни задължения по ЗКПО за 2010 г. в размер на 4 059,72 лв. и лихви за забава в размер на 652, 06 лв. въз основа на констатации, че ревизираното дружество е укривало приходи за доставки на счетоводни услуги. Приходната администрация е намерила, че действителната стойност на осъществяваните услуги от [фирма], чрез управителя си М. Х. е по-голяма от декларираната. За да достигне до посочения извод, органът по приходите е формирал средна месечна такса за счетоводно обслужване на фирми, нерегистрирани и регистрирани по ЗДДС. За фирмите, за които е имало издавани фактури е приел средната месечна такса за обслужване на същата фирма, а за фирмите, които е била налична информация, че се обслужват безвъзмездно е приел средна месечна такса за обслужване, изчислена на база на декларираните приходи от всички клиенти на ревизираното дружество, разделени на броя обслужвани месеци. Определена е месечна такса за обслужване на фирми, регистрирани по ЗДДС, за които органа по приходите е приел, че не са отчитани приходи от обслужването им - средната месечна такса за обслужване е определена въз основа на декларираните /фактурирани/ услуги от ревизираното дружество на фирми, регистрирани по ЗДДС. При определяне на месечната такса за обслужване на фирми, нерегистрирани по ЗДДС, органът по приходите е определил средна месечна такса за обслужване като използва данните от декларираните (фактурирани) такива от дружество. При тези презумптивни констатации органа по приходите е определил данъчна основа за облагане с корпоративен данък за 2010 г. Първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата на дружеството, като е приел за необорени констатациите на органа по приходите, макар и с ангажираната съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) и изслушаните свидетелски показания. Настоящата инстанция намира решението за неправилно, предвид изводите съдържащи се в него, че предпоставките за определяне данъчната основа за облагане по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК са доказани. Следва да бъде посочено, че не е доказан укрит приход, тъй като определената данъчна основа по РА е чисто математическо изчисление на средноаритметична стойност на извършените счетоводни и одиторски услуги. Съдът не е кредитирал нито свидетелските показания, нито заключението по ССЕ, без което и да било от тях да е в противоречие със събраните доказателства по делото. При постановяване на съдебния акт, съдът се е позовал изцяло на констатациите на органа по приходите, като не е съобразил, че изводите на ревизиращия орган почиват само на предположения, които изхождат от твърдението на този орган, че ревизираното лице е реализирало приходи над отчетените, които са в размер на средномесечна такса за счетоводно обслужване изчислени на горепосочената база. Липсват каквито и да е други данни, преки или косвени, от които да се установява или които да са индиция, че ревизираното лице действително е получавало доходи в процесния период, различни от декларираните от него. Обоснован е доводът на касатора досежно необосноваността на констатацията на органа по приходите, че М. Х. е осъществявала счетоводните дейности в качеството й на управител на ревизираното лице, а не в нейно лично качество, като има предвид, че документите на дружествата са подавани с ел. подпис с автор и титуляр М. Х.. Касационната инстанция намира, за неправилни изводите на съда досежно допълнително установения корпоративен данък за 2010 г., същият е в противоречие с материалния закон, тъй като необосновано е прието, че ревизираното лице е реализирало приходи, недекларирани от него. Така определена с РА, данъчната основа е необоснована, от една страна предвид презюмираната стойност на осъществените счетоводни услуги, изчислена средномесечно (средноаритметично) на базата посочена по-горе, без да се съобразят специфики на извършваните услуги за всеки отделен клиент, техният обем и периодичност. За част от клиентите е било констатирано, че са осъществявани услуги безвъзмездно, но не е взето предвид, че е била налице устна договорка за посоченото, че лицата са в близки отношения и че обемът на услугите е минимален. Досежно последните органа по приходите не е констатирал реални плащания, а е предположил, че за безвъзмездно извършените услуги дружеството е получило плащания. От друга страна не са налице безспорни доказателства за укрит приход за периода, а единствено - предположение за такъв. След като не е установено наличие на основание за облагане по аналог, то определената данъчна основа по чл. 122, ал. 2 от ДОПК е необоснован с надлежни доказателства и допълнително начисления данък по ЗКПО за 2010 г., е незаконосъобразен. Единствено при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК и при спазване на правилата на чл. 122, ал. 2 и ал. 4 от ДОПК, законът дава възможност на органите по приходите да приложат установения от съответния закон размер на данъка към определена от тях основа. За целта, основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК следва да са безспорно установени и тежестта за това е на органите по приходите, тъй като извършването на облагане по особения ред не може да почива на предположения, а следва да са налице конкретни факти обосноваващи някоя от хипотезите на чл. 122, ал. 1 ДОПК. Следователно в производството по съдебно обжалване на РА издаден по реда на чл. 122 от ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. За да се приложи презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК фактическите констатации, на които се позовават органите по приходите следва да са подкрепени от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект. Липсата на доказателства и наличието единственото на предположение, са довели съда до неправилния извод за законосъобразност на РА. Като е стигнал до този извод и е отхвърлил жалбата, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. При този изход на спора и предвид липсата на доказателства за заплатено адвокатско възнаграждение и списък по чл. 80 от ГПК във вр. с чл. 144 от АПК, в полза на касатора следва да бъде присъдена сума в размер на 375 лв., представляващи разноски за държавни такси и депозит за вещо лице. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение