Решение № 3190 от 13.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 5599/2017 г.

Решение № 3190 от 13.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 5599/2017 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационни жалби на П. Н. Д. и В. П. В. - Д. и двамата от гр. П. чрез адв. Т. Я. от гр. В. срещу решение № 557/31.03.2017 г., постановено по адм. дело № 3125/2015 г. по описа на Административен съд - гр. В.. С решението е отхвърлена жалбата на П. Д. против РА № Р -03000315000914 - 091 - 001/11.06.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП, потвърден с решение № 416/07.09.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. при ЦУ на НАП за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ общо в размер на 4 783,86 лв. и лихви - 711,33 лв. и по жалба на В. П. В. - Д. против РА № Р-03000315000915 - 091 - 001/11.06.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП, потвърден с решение № 417/08.09.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. при ЦУ на НАП за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ общо в размер на 4 642,86 лв. и лихви - 710,06 лв. В касационната жалба на П. Д. се сочат оплаквания, че и органите по приходите и решаващият съд неправилно са приели, че началният баланс следва да бъде 0,00 лв. Не споделя изводите на съда, че твърденията относно наличието на 20 000 лв.. са останали недоказани. Твърди, че е направил всичко възможно за да докаже този факт, но поради това, че не е предполагал, че това ще е необходимо и затова не е могъл да ангажира такива доказателства, които да удовлетворят ревизиращия орган или първоинстанционния съд. Касационният жалбоподател излага оплакване, че съдът без излагане на сериозни аргументи защо не възприема показанията на разпитания свидетел, относно даден заем, е отхвърлил и факта на получаване на 8 000 лв. от Х. В., поради което е останало неясно как е направен анализ на паричните възможности на въпросното лице, които да мотивират извод, че същото не би могло да разполага с такава сума. По така изложените оплаквания твърди, че атакуваният съдебен акт е порочен и несъобразен със събраните по делото доказателства, което сочи на отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК - съществено нарушение на съдопроизводствените правила. На основание чл. 219, ал. 2 АПК съдът служебно е длъжен да провери съответствието на обжалваното решение с материалния закон. В касационната жалба на В. В. - Д. се сочат оплаквания за неправилност на обжалваното решение в тази част поради необоснованост и неправилно приложение на материалния закон, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В допълнението към касационната жалба са изложени оплаквания, че неправилно съдът е потвърдил нулевото начално салдо, като не е възприел, че то е в размер на 20 000 лв., както и че не е получена сума от 8 000 лв. от Х. В.. Несъгласие касационната жалбоподателка изразява и относно постъпилите суми с наредите "Ахет" ЕООД. Иска отмяна на решението в обжалваната част и отмяна на ревизионния акт Ответникът по касационните жалби директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. при ЦУ на НАП ги оспорва в депозирани по делото писмени становища от 20.07.2017 г. и от 16.08.2017 г., в които се претендира и присъждането на юрисконсултски възнаграждения. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и са процесуално допустими, но разгледани по същество са неоснователни поради следните съображения: По жалбата срещу ревизионния акт на П. Д. първоинстанционният съд е приел, че не се доказва по делото, че като начално салдо жалбоподателят е притежавал 18 000 лв., а след това е твърдял за сума от 20 000 лв. Съдът е приел, че Д. е посочил като произход на средствата трудови доходи от чужбина и от дарения на родственици през годините, но според съда доказателство относно наличността на сумата от 20 000 лв. е само неговата декларация. Според съда органите по приходите са направили анализ на доходите на родителите на жалбоподателя, като са приели, че те не са разполагали с достатъчно средства, за да могат да подпомогнат жалбоподателя, тъй като липсва осигуряване или осигуряването е във връзка с безработица и от програми от социални помощи. Съдът е обсъдил изготвените по време на ревизията парични потоци, като в приходната част за всяка една от ревизираните години са включени доходите от трудови правоотношения, изтеглените суми от банкови сметки, както и предоставените заеми. В разходната част е прието от съда, че ревизията е включила платени суми за съобщителни услуги, внесени в брой суми по банкови сметки, предоставени от жалбоподателя заеми, разходи за живот по НСИ и др. За установено съдът е приел, че по банковата сметка на жалбоподателя са постъпвали суми с наредител "Интра 2011" ЕООД през 2012 г., 2013 г., но те не били декларирани от него и не е заплащал данък. За съдебно-счетоводната експертиза съдът посочил, че тя е включила в изготвения от нея паралелен паричен поток всички твърдени от жалбоподателя доходи. Относно показанията на свидетеля П. В. - тъст на жалбоподателя, съдът не ги е кредитирал. Въз основа на установените факти в хода на ревизията съдът е потвърдил посочените от органите по приходите обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК - налице са данни за укрити приходи и превишение на разходите над доходите. По касационната жалба на В. В. -Д. съдът не е възприел твърденията й за начално салдо към 01.012007 г. в размер на 44 200 лв., формиран от заем от "Ахеат" ЕООД - 900 лв.; 7 000 лв. получени по договор за предоставяне на потребителски кредит от "ОББ" ад; 6 300 лв. по договор за потребителски кредит от "Биохим" АД и 30 000 лв., получени като дарение от Г. Х. В. по договор за дарение от 12.12.2006 г. Съдът е приел, че за началното салдо твърденията на тази жалбоподателка се разминават с тези на съпруга й, който е посочил сума от 20 000 лв. Освен това според съда в процеса на доказване твърденията следва да се подкрепени от доказателства, за да може да се приеме, че даден факт е бил осъществен. Съдът е изложил мотиви в решението си, че дори да се приеме, че жалбоподателката действително е получила тези средства, от представените писмени доказателства - договори, разписки, декларация на свидетел съдът е приел, че неустановен е останал факта, че те не са били похарчени и съответно са били налични и разполагаеми в началото на първия ревизиран период през 2011 г. В тази връзка съдът не е възприел твърденията на ревизираното лице за получен заем от Х. В. в размер на 8 000 лв. с твърдения, че е получен на 28.12.2012 г., за което не са представени доказателства. Показанията на свидетеля според съда не дават ясна представа относно размера на предоставената сума, нито че заемодателката е разполагала с такава сума. По отношение на приходите с неустановен произход от 900 лв., получени от жалбоподателката на 10.02.2011 г. от "Ахет" ООД и от жалбоподателя от "Интра 2011" ЕООД - 400 лв. през 2012 г. и 1 910 лв. през 2023 г. съдът е приел, че посочените суми са постъпили в банковите сметки на ревизираните лица, но тези лица не са ангажирали доказателства, че получените суми представляват доходи, които не подлежат на облагане, поради което в обжалваното решение е прието, че тези суми са облагаеми по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. В решението първоинстанционният съд е изложил мотиви, че при изготвянето на паричните потоци от приходните органи данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК за облагането с данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ не е определена на годишна основа, както предвижда чл. 17 ЗДДФЛ, но при извършване на прости аритметични изчисления, съдът е установил, че определянето на данъчната основа на годишна база, ще доведе до установяване на по-голям размер на данъка от тези, установени с ревизионния акт. Относно съдебно-счетоводната експертиза съдът отново е посочил, че вещото лице е извършило паралелен паричен поток, като в приходната част е включил всички твърдени от жалбоподателката доходи. Обжалваното решение е правилно постановено. Първоинстанционният съд е обединил двете дела на съпрузите и е постановил едно решение по оспорените от тях ревизионни им актове. По касационната жалба на П. Д.. Правилно първоинстанционният съд е възприел определеното от приходните органи нулево начално салдо към 01.01.2011 г. на жалбоподателя, а не твърдяното от него първоначално 18 000 лв., а впоследствие 20 000 лв. При непредставени доказателства от жалбоподателя за размера на твърдяното начално салдо, същото не може да се възприеме за достоверно само от представената пред ревизиращите органи декларация по чл. 124, ал. 3 ДОПК. Не са доказани с допустими по ДОПК доказателствени средства доводите на жалбоподателя, че е получавал пари от родителите си и други родственици, тъй като твърденията на тази страна в първоинстанционното производство за положителните за нея факти, следва да се установяват със съответните доказателства, а това не е сторено. При неангажиране на доказателства, че родителите на жалбоподателя или други негови и/или на съпругата му родственици да са притежавали на разположение парични суми, които могат да ги предоставят на жалбоподателя или на неговото семейство, тези твърдения правилно са възприети от решаващия съд като недоказани. От показанията на П. В. - тъст на жалбоподателя също не се установява през ревизираните периоди семейството на П. Д. да е получавало парични средства от родителите му (при неустановено финансово състояние на същите) нито, че Х. В. му е предоставила 8 000 лв. за зареждане магазините на семейството. Относно нейните финансови възможности в хода на ревизията е установено, че тя не е притежавала свободни парични ресурси, предвид установеното от писмените обяснения от "С. К." ООД, че на Х. В. не са й изплащани суми в брой, а е налице прихващане на задължения, както и по отношение на нотариалния акт от ..... г. се установява, че синовете на Х. В. са прехвърлили техен недвижим имот отново за погасяване на задължения към посоченото дружество. Предвид установеното изводите на съда относно началното салдо са законосъобразни и в съответствие с установените относими за това факти по делото. Правилно в обжалваното решение са обсъдени изготвените от ревизията парични потоци за всяка една от ревизираните години - 2011 г., 2012 г. и 2013 г., в които в приходните части са включени постъпвалите по банковата сметка на П. Д. парични суми от "Интра 2011" ЕООД, които за 2012 г. са в размер на 400 лв., а за 2013 г. - 1 910 лв. За тези суми правилно съдът е посочил, че нито са декларирани от жалбоподателя, нито за тях е удържан данък от посоченото дружество. В разходната част приходните органи са включили издръжката по НСИ, както и са приспаднали платените сметки от Д. към "МТел" АД. Правилно съдът не е възприел заключението на съдебно-счетоводната експертиза, тъй като изготвените парични потоци са върху твърденията на касационния жалбоподател, за които не са ангажирани безспорни доказателства. Паричният поток, изготвен от съдебно-счетоводната експертиза не кореспондира със събраните по делото доказателства и правилно съдът не я е кредитирал. Правилно първоинстанционният съд е приел в решението си, че определеният недостиг в ревизионния акт е изчислен не на годишна база, а на моментни отрицателни салда. Касае се за годишен данък, какъвто е данъкът по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, който се определя върху годишна данъчна основа според чл. 17 ЗДДФЛ, поради което в противоречие с материалноправните изисквания на посочените разпоредби е определен от приходните органи недостиг като превишение на разходите над доходите на ревизираното лице. В същото време, правилно решаващият съд е приел, че така определения данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за ревизираните години на П. Д. следва да се потвърди предвид, че изчислен върху годишната данъчна основа е по-голям от определения при ревизията. Това още веднъж доказва, че начинът на определяне на данъчната основа, респ. на данъка по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ в производството по чл. 122 и сл. от ДОПК е неправилно, но предвид забраната по чл. 160, ал. 5 ДОПК решението на съда по жалбата на П. Д. е правилно и следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. По касационната жалба на В. В. - Д. Жалбоподателката е декларирала по време на ревизията начално салдо към 01.01.2011 г. в размер на 41 920 лв. с твърдения, че то е формирано от трудови доходи, от доходи от потребителски заеми, от дейност като собственик на търговско дружество и от съдружие в други фирми през периода 1999 г. - 2004 г. Правилно първоинстанционният съд не е приел за достоверни тези твърдения, обективирани в декларацията пред приходните органи, предвид писмените обяснения пред ревизията на "Ахет " ЕООД, според които на В. В. - Д. не са изплащани възнаграждения. Ревизиращите органи в приходната част на паричния поток са отразили предоставения от В. В. - Д. заем на "И. Т." ЕООД и с оглед представените доказателства за заемното правоотношение между посоченото дружество и ревизираното лице, са отразили и връщането на заема от "И. Т." ЕООД на отделни погасителни вноски. В паричните потоци ревизиращите органи са включили като доходи и получените възнаграждения и обезщетението от "Интра 2011" ЕООД. В приходната част за 2012 г. ревизиращите органи са включили доход от продажба на дружествени дялове от "Ахет" ЕООД. Отразени са от ревизията и внасяните вноски по банковата сметка на Д. в "СЖ Експресбанк" АД от И. И.. В разходната част правилно съдът е възприел изготвените от приходните органи парични потоци на ревизираното лице, включвайки всички доказани от нея разходи като тези към "МТел" АД и "К. М. Б." ЕАД и др., както и е включен потребителския разход за домакинство според НСИ. Освен това правилно са включени в разходната част и предоставени от Д. заеми на "Герасима 69" ЕООД и "Айа" ЕООД, за които пред ревизията са ангажирани писмени доказателства за осъществени заемни правоотношения. Относно съдебно-счетоводната експертиза съдът правилно не я е ценил, тъй като изготвения от вещото лице паричен поток е въз основа на всички твърдения на жалбоподателката, които са останали недоказани в ревизионното и съдебното производство. Правилно съдът не е възприел заключението на съдебно-счетоводната експертиза, тъй като изготвените парични потоци са върху твърденията на касационната жалбоподателка, за които не са ангажирани безспорни доказателства. С касационната жалба жалбоподателката изразява несъгласие с приетото от първоинстанционния съд, но последният е постановил решението си след обсъждане на всички относими по делото доказателства, поради което тези оплаквания не се споделят от настоящия съдебен състав. Относно определянето на недостига по отрицателни моментни салда, следва да се приеме изложеното по-горе в настоящето решение, че начинът на определяне на данъка по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ е неправилен, но правилно първоинстанционният съд се е съобразил със забраната на чл. 160, ал. 5 ДОПК за влошаване положението на жалбоподателя и е потвърдил установения с ревизионния акт данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2011 г., 2012 г. и 2013 г. С оглед изложеното настоящият касационен състав счита, че решението и в тази част не страда от сочените от В. В. - Д. пороци и като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направените искания в депозираните от юриск. Ст. Костадинова писмени становища по касационните жалби, на дирекция "ОДОП" ЕООД П. Д. следва да заплати юрисконсултско възнаграждение в размер на 604,77 лв., а В. В. - Д. - 597,64 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение