Решение № 13814 от 18.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 4975/2014 г.

Решение № 13814 от 18.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 4975/2014 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Елена Лазарова Пеева от гр. Пловдив срещу Решение № 519/21.02.2014 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. д. № 3398/2013 г., с което е отхвърлена жалбата й срещу Ревизионен акт /РА/ № 131301697/18.07.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 1085/18.10.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, с който за ревизираното лице са установени допълнителни задължения за 2009 г. и 2010 г. за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, ведно със следващите се лихви за забава и са определени допълнителни вноски по чл. 40 от ЗЗО. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че изводите на съда не кореспондират със събраните доказателства, които не подкрепят наличието на основанията по чл. 122, ал. 1, т. 1, 2, 5 и 7 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Намира, че след като предоставените от нея счетоводни услуги не са заплащани от получилите ги лица, то липсва доход, който да бъде обложен. В подкрепа на тезите си излага подробни аргументи в жалбата и в писменото си становище по съществото на спора и моли съда да отмени атакуваното решение и вместо него постанови друго, с което да отмени РА, ведно с присъждане на осъществените разноски в първоинстанционното и касационното производство. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - Пловдив, чрез процесуален пълномощник, с писмена защита оспорва нейната основателност, като претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирани лица, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. С обжалваното решение Административен съд - Пловдив е отхвърлил жалбата на Елена Лазарова Пеева срещу Ревизионен акт /РА/ № 131301697/18.07.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 1085/18.10.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, с който за ревизираното лице са установени допълнителни задължения за 2009 г. и 2010 г. за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, ведно със следващите се лихви за забава и са определени допълнителни вноски по чл. 40 от ЗЗО. За да достигне до извод за законосъобразност на оспорения РА, първоинстанционният съд е приел от фактическа страна следното: Установените с РА данъчни задължения са определени върху данъчна основа, формирана по особения ред на чл. 122, ал. 2 от ДОПК поради наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1, т. 2, т. 5 и т. 7 от ДОПК за 2009 и 2010 г. Те са обосновани с констатациите, че през ревизираните периоди лицето е осъществявало счетоводни услуги, за които е получило доходи, които не е декларирало. Техният размер е определен въз основа на извършени проверки на лица, осъществяващи сходна дейност по предоставяне на счетоводни услуги, при които е установена средна пазарна цена за счетоводни услуги за дружество, регистрирано по ЗДДС, за ЕТ и за ЕТ на патент. Съобразявайки данните за юридическите и физически лица, действащи като ЕТ, на които Елена Пеева е извършвала счетоводни услуги, органите по приходите са приели, че размерът на декларирания необлагаем доход от упражнявана свободна професия след редукция съобразно чл. 29 от ЗДДФЛ възлиза за 2009 г. на сумата от 7 496.21 лв., формираща данъчна основа по чл. 122, ал. 4 от ДОПК, върху която след приспадане на внесените и допълнително определени вноски за ЗО дължимият данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 685.55 лв., ведно със следващите се лихви за забава. За 2010 г. са приели, че размерът на недекларирания облагаем доход възлиза на 6190.13 лв., формиращ данъчна основа по чл. 122, ал. 4 от ДОПК, върху която се дължи данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 619.01 лв., лихви за забава и вноски по чл. 40 от ЗЗО в размер на 538.27 лв. Осъществявайки дължимата проверка на обосноваността и законосъобразността на РА съдът е възприел изцяло констатациите и доводите в РА и след като е счел, че ревизираното лице не е представило доказателства, които да опровергаят презумптивната вярност на фактическите изводи на органа по приходите, той е достигнал до заключението, че РА е законосъобразен. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон. Правилата за определяне на данъчната основа за облагане с данъци, както и размерът на последните са нормативно установени. Единствено при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК и съобразно чл. 122, ал. 2 и ал. 4 от ДОПК законът дава възможност на органите по приходите да приложат установения от съответния закон размер на данъка към определена от тях основа. За целта, основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК следва да са безспорно установени и тежестта за това е на органите по приходите, тъй като извършването на облагане по особения ред не може да почива на предположения, а на конкретни факти, обосноваващи някоя от хипотезите на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. В случая всички констатации за посочените обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК са обусловени от получаването на облагаеми доходи, подлежащи на деклариране, поради което, противно на приетото от първоинстанционния съд, тези релевантни факти също подлежат на главно и пълно установяване от органите по приходите. При неустановеност на недостиг на разходваните спрямо получените през двата данъчни периода средства, както и неустановеност на несъответствие на декларираните и/или получени приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанска дейност на имущественото и финансовото състояние на ревизираното лице, не е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. След като в РД изрично е посочено, че съставените отчети на парични потоци не сочат на недостиг на средства на ревизираното лице, нито на несъответствие на доходите с имущественото му състояние, то изводът за осъщественост на фактическия състав на визираната материалноправна норма е необоснован. Идентично заключение следва и досежно обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК. Между страните не е спорно, че през 2009 г. лицето е работило по трудов договор, а от 1.01.2010 г. получава лична пенсия за прослужено време и възраст. Елена Пеева не е регистрираната като ЕТ, собственик на капитала на ЕООД или съдружник в търговски дружества, нито като самоосигуряващо се лице, поради което констатацията на органа по приходите, че през ревизираните периоди тя е упражнявала свободна професия не е съобразена с разпоредбата на § 29 от ДР на ДОПК. В нея се съдържа легалната дефиниция за "лице, упражняващо свободна професия", предвиждаща необходимост от кумулативна даденост на визираните три условия, сред които и това, лицето да е самоосигуряващо се по смисъла на КСО. След като това условие не е налице, то доходите от предоставяне на счетоводни услуги следва да се определят като такива от друга стопанска дейност по извънтрудови правоотношения. Тази квалификация обаче е предпоставена от възникването на такива правоотношения по силата на сключени граждански договори с посочените търговци за осъществяването на счетоводна дейност срещу определено възнаграждение. При извършените насрещни проверки, търговците са потвърдили получаването на услугите, но изрично са заявили, че не са плащали за тях, с оглед на което в тежест на органите по приходите е било да установят противното. След като липсват сключени граждански договори и установени плащания за получените счетоводни услуги, а двама от търговците са посочили, че в замяна са предоставили ремонтни услуги на ревизираното лице, то само тези насрещни престации представляват непаричен доход по смисъла на чл. 10, ал. 2 от ЗДДФЛ, който по аргумент от чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ следва да се остойности към датата на придобиването му по пазарна цена. Както в хода на ревизионното, така и на съдебното производство предметът на тези престации не е установен, като наред с това не е възложена и експертиза за пазарната им цена по методите за определяне на пазарни цени по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ДОПК. Вместо това органите по приходите са определили средна пазарна цена на счетоводни услуги въз основа данни, предоставени от лица, упражняващи сходна дейност, в резултат на което както получаването на непарични доходи, така и техния размер е останало неустановено по предвидения в ДОПК ред. Това от своя страна опровергава извода за получени през ревизираните данъчни периоди доходи, подлежащи на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, респективно сочи, че констатациите за обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 5 от ДОПК, които са основани единствено на презумпцията за получени доходи за предоставените счетоводни услуги, са необосновани. Тъй като между страните е безспорно, че съставените отчети на паричните потоци за 2009 и 2010 г. не установяват превишение на разходваните средства над получените, а констатацията за обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 също е формирана на базата на укрити приходи от счетоводните услуги, то и това основание не се подкрепя от събраните доказателства. Не е налице материалноправна предпоставка по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за провеждането на ревизия по особения ред на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, поради което оспореният РА се явява издаден при съществено нарушение на процесуалните разпоредби и в противоречие с материалния закон. Достигайки до обратния краен правен извод, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него, постановено друго, с което оспореният РА бъде отменен. При този изход на спора и направеното искане, в полза на Елена Пеева следва да се присъдят осъществените в първоинстанционното и касационното производство разноски, възлизащи общо на сумата от 726 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение