Решение № 742 от 23.01.2026 г. на ВАС по адм. д. № 11867/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

С Решение № 2897 от 29.10.2025 г., постановено по адм. дело № 584/2025 г. Административен съд (АС) – Русе, IX състав, е отменил по жалба на „Товарни превози“ АД Заповед за налагане на принудителна административна мярка (ПАМ) № 459-ФК от 27.06.2025 г., издадена от началник на отдел „Оперативни дейности“ – гр. Варна в Главна дирекция (ГД) „Фискален контрол“ при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП). Със същото в полза на „Товарни превози“ АД са присъдени съдебно-деловодни разноски в размер на 1 050, 00 лева.

Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от началник на отдел „Оперативни дейности“ – гр. Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, чрез процесуалния му представител главен юрисконсулт Р. Беева. В същата се прави оплакване, че решението на АС – Русе е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, съществени нарушение на съдопроизводствените правила и при необоснованост – касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни доводи в подкрепа на оплакванията, като е представена и справка за регистрирани съобщения за доставка на гориво. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АС - Русе, и вместо него - да постанови друго такова, с което да потвърди оспорената заповед за налагане на ПАМ. Претендира се присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 100,00 лева.

Ответното по касационната жалба дружество – „Товарни превози“ АД, с ЕИК: 117029331, със седалище и адрес на управление: гр. Русе, [улица], представлявано от изп. директор И. Г. К., чрез процесуалния му представител адв. Г. А. Механджиева, оспорва основателността на касационната жалба по съображения, изложени в писмено становище с характер на писмени бележки. Претендира присъждане на разноски за адвокатско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 600,00 евро съгласно представен на л. 27 от настоящото дело списък с разноските, договор за правна услуга, приложен на л. 24 и платежно нареждане на л. 26 от делото.

Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационна жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол в производството пред първоинстанционния съд е Заповед за налагане на ПАМ № 459-ФК от 27.06.2025 г., издадена от началник на отдел „Оперативни дейности“ – гр. Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „г“ и чл. 187, ал. 1 от Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) на „Товарни превози“ АД е наложена ПАМ запечатване на обект – бензиностанция, находяща се на адрес: гр. Русе, [улица], стопанисвана от „Товарни превози“ АД, и забрана за достъп до него за срок от 14 дни.

Първоинстанционният съд е описал установената фактическа обстановка по издаване на оспорената заповед, като е приел, че същата е издадена от компетентен орган, в установената писмена форма, при липса на съществени процесуални нарушения, но в противоречие с материалния закон и при несъответствие с целите му. Систематизирани, изводите на съда в тази насока се свеждат до следното:

1. На първо място АС – Русе е възпроизвел в мотивите си установените от административния орган обстоятелства, че на 11.04.2025 г. при извършена проверка по документи в ТД на НАП – гр. Варна, офис Русе, [улица]във връзка с предходна проверка, състояла се на 24.03.2025 г. на търговски обект по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС - бензиностанция и магазин, находящи се на адрес гр. Русе, [улица], стопанисвани от „Товарни превози“ АД, е установено, че съгласно представените документи за доставка на гориво за периода: 01.01.2025 г. до 21.03.2025 г. и сравняването им с данните от Управленска информационна система на НАП, приложение „Справка за регистрирани съобщения за доставка на гориво“ за същия период, дружеството в качеството на лице по чл. 118, ал. 10 от ЗДДС не е подало в НАП данни за доставката на получените количества течни горива при постъпването им, като не е въвело чрез баркод четец при постъпването на доставка по УКН на еАДД за доставено количество гориво по документ, постъпил в обект с ЕСФП „Дианел плюс“ с регистрационен №4646570 в НАП за съответните дати: 15.11.2024 г.; 26.11.2024 г.; 29.11.2024 г.; 09.12.2024.; 10.01.2025 г.; 30.01.2025 г.; 31.01.2025 г.; 14.02.2025 г.; 20.02.2025 г. и 24.02.2025. Посочено е, че предаваните данни по дистанционна връзка към НАП не дават възможност да се определи нетното количество гориво в резервоара на ЕСФП съгласно чл. 118, ал. 6 от ЗДДС. Констатациите от проверката са обективирани в Протокол за извършена проверка (ПИП) № 1877567 от 11.04.2025 г., съгласно който в обекта има 1 бр. фискално устройство (ФУ), ЕСФП с нивомерна система. Установено се потвърждава и от акт за установяване на административно нарушение (АУАН) № F819214/25.04.2025 г., с който на оспорващото дружество е вменено извършено административно нарушение по чл. 59а, ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. на МФ във връзка с чл. 118, ал. 6 и ал. 10 от ЗДДС. Освен това e установено, че за констатираното нарушение е издадено и Наказателно постановление (НП) № 834522-F819214/26.06.2025 г., с което е наложена административна санкция в размер на общо 13 000,00 лева. При тези факти, съдът е приел, че допуснатото нарушение попада в хипотезата на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „г“ ЗДДС, като ПАМ се налага по отношение на лице, което не подава данни от ЕСФП по чл. 118 от ЗДДС в НАП.

2. Според административния съд, обаче, се установявало, че дружеството, в качеството си на лице, което извършва продажби на течни горива чрез средства за измерване на разход, е въвело в експлоатация ФУ, изградена дистанционна връзка с НАП, използва нивомерна измервателна система за обем на течни горива, която има информационен изход за свързване към централно регистриращо устройство на ЕСФП, ползва електронна система от одобрен тип, като липсвали данни за модифицирани или премахване на компоненти без уведомление до НАП, както и данни, че в обекта - бензиностанция се ползва софтуер, който не е включен в публичния електронен списък на софтуерите за управление на продажби. Според съда горните обстоятелства не водят до извода, че „Товарни превози“ АД не е изпълнило задължението си да предава на НАП данни за доставката и движението на доставените/получените количества течни горива, както и за промяната в тях, като доказателство за това била представената от административния орган Справка за регистрирани съобщения за доставка на гориво за FDRID 4646570 за период от 01.01.2025 г. до 21.03.2025 г., видно от която на датата на данъчните събития – 15.11.2024 г.; 26.11.2024 г.; 29.11.2024 г.; 09.12.2024.; 10.01.2025 г.; 30.01.2025 г.; 31.01.2025 г.; 14.02.2025 г.; 20.02.2025 г. и 24.02.2025 г. до НАП са регистрирани съобщения от нивомерната система, което по своята същност предава същата информация като тази от въведените ръчно чрез баркод четец и клавиатура на ЕСФП документи, отнасящи се за доставени количества горива. Предвид изложеното съдът е приел, че липсва основание да приеме, че дружеството е нарушило съществено изискването за подаване на коректни данни в НАП, тъй като не е обосновал с конкретни факти твърдението си в обратния смисъл, поради което е прието, че издадената ПАМ е постановена при липса на материалноправните предпоставки за това.

3. На следващо място е прието, че ПАМ не съответства и на целта на закона и на изискванията по разпоредбите на чл. 6, ал. 2 и ал. 5 от АПК, доколкото административният орган не е обсъдил и отчел орган обстоятелствата, при които е извършено нарушението.

4. Наред с това решаващият съд е приел, че при определяне на срока на ПАМ не е съобразен принципа на съразмерност. Изложено е, че в зависимост от обстоятелството, че ПАМ е с преустановителен и превантивен характер и би била наложена след около три месеца от установяването на нарушението, то запечатването на обекта не би довело до преустановяване на нарушението или до предотвратяване на вредните последици, произтичащи от него, тъй като нарушението е отстранено преди установяването му. Предвид това според съда мотивите на административния орган относно налагането на мярката и нейния срок не почиват на конкретни фактически основания и не съвпадат с целта на самата ПАМ.

Направен е краен извод за незаконосъобразност на оспорената заповед за налагане на ПАМ, което обуславя необходимостта от нейната отмяна.

Решението на Административен съд - Русе е правилно и законосъобразно, но по частично различни от изложените от първоинстанционния съд съображения.

Основните оплаквания в касационната жалба на началник на отдел „Оперативни дейности“ – гр. Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП за неправилност на решението на първоинстанционния съд са поради постановяването му при допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и при необоснованост. По същество са изложени аргументи за противоречие в изводите на съда, тъй като от една страна е приел, че нарушението е установено по безспорен начин, а от друга - че при постановяване на ПАМ не са изяснени всички факти и обстоятелства. Наред с това според касатора заключението на съда, че нарушението е преустановено преди установяването му, е неправилно, тъй като непредаването на информацията от ЕСФП за доставените количества горива на фиксирана дата е самостоятелно нарушение и не се отстранява или преустановява с предаването на тази информация на друга, следваща дата. Освен това е посочено, че това нарушение не се санира и от предаването на данни чрез нивомерната система, тъй като това е самостоятелно задължение. Посочено е също така, че наложената ПАМ е издадена в съответствие с целта на закона по причина, че доколкото нарушението не е преустановено към момента на издаване на процесната заповед, както и в следващи периоди - то не са предотвратени и вредните последици от него.

По направените оплаквания настоящият състав на касационната инстанция приема за установено следното:

Съгласно чл. 186, ал. 1, б. „г“ от ЗДДС ПАМ се налага на лице, което не подава данни от ЕСФП по чл. 118 в Националната агенция за приходите. Според чл. 118, ал. 6 от ЗДДС всяко лице, извършващо доставки/продажби на течни горива от търговски обект, с изключение на лицата, извършващи доставки/продажби на течни горива от данъчен склад по смисъла на Закона за акцизите и данъчните складове, е длъжно да предава по дистанционна връзка на Националната агенция за приходите и данни, които дават възможност за определяне на наличните количества горива в резервоарите за съхранение в обектите за търговия с течни горива. Според чл. 3, ал. 3 от Наредба № Н-18/2006 г., приета от министъра на финансите на основание чл. 118, ал. 4 от ЗДДС, за изпълнение на задължението по чл. 118, ал. 6 от ЗДДС лицата, извършващи доставки/продажби на течни горива от търговски обект, използват нивомерна измервателна система за обем на течни горива с информационен изход за свързване към централно регистриращо устройство на ЕСФП, подлежаща на метрологичен контрол.

Функционалните изисквания към ЕСФП са регламентирани в Приложение № 1 към чл. 8 от Наредба № Н-18/2006 г. В раздел IIIб, т. 3 от това приложение видовете данни за определяне на наличните и продадените количества горива, които следва да се предават от ЕСФП по установената дистанционна връзка са: а) данни от нивомерната система за доставка на горива и за наличните количества горива (подавани автоматично от нивомерните системи или ръчно въведени, когато данните не могат да бъдат прочетени от нивомерната система); б) данни за доставени количества горива по документ за доставка при приключване на доставката.

Разпоредбата на чл. 118, ал. 10 от ЗДДС регламентира задължение за данъчно задължено лице - доставчик/получател по доставка на течни горива да подава в Националната агенция за приходите данни за доставката и движението на доставените/получените количества течни горива, както и за промяната в тях. Данните се подават на датата на данъчното събитие или на датата на възникване на промяна в обстоятелствата по електронен път с квалифициран електронен подпис.

Както се посочи по-горе според данъчния орган нарушението, за което е наложена ПАМ, е за неподаване в НАП на данни за доставката на получените количества течни горива при постъпването им, тъй като не са били въведени чрез баркод четец при постъпването на доставка по УКН на еАДД за доставено количество гориво по документ, постъпил в обект с ЕСФП „Дианел плюс“ с регистрационен № 4646570 в НАП за датите: 15.11.2024 г.; 26.11.2024 г.; 29.11.2024 г.; 09.12.2024.; 10.01.2025 г.; 30.01.2025 г.; 31.01.2025 г.; 14.02.2025 г.; 20.02.2025 г. и 24.02.2025., т. е. за неизпълнение на задължението на търговеца по чл. 118, ал. 10 от ЗДДС в качеството му на получател на доставки на течни горива, съответно – за нарушение на чл. 59а, ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. Задължението по чл. 59а, ал. 1 от Наредба №Н-18/13.12.2006 г. за предаване на данни за доставка по документ, чрез баркод четец е обвързано, обаче, не с получаването на горивата от търговеца по търговската сделка, а единствено и само с фактическото постъпване на съответните горива в обекта - бензиностанцията, респективно - в съответните резервоари, снабдени с нивомер. В тази връзка следва да се посочи, че на съответните дати, посочени като дати на получаване на горивата по АДД, горивата са били предадени от доставчика - данъчния склад на дружеството, но това не означава, че на същите дати горивото е било получено в обекта (бензиностанция) с ЕСФП с рег. № 4646570, защото „Товарни превози“ АД е било и превозвач по АДД и е получило горивата не в обекта си - бензиностанция, а на територията на съответния данъчния склад. Предвид това следва да се приеме, че датите, на които „Товарни превози“ АД е закупило горивата от съответния данъчен склад нe са датите, на които са били заредени резервоарите на бензиностанцията. Съгласно извършената от административния орган проверка е установено, че данни към НАП са били предадени на датите, на които в обекта, свързан с ЕСФП (бензиностанция, а не при търговеца „Товарни превози“ АД) са постъпили съответните количества горива. Следва да се посочи, че датите, на които в бензиностанцията са били получени горива, са видни от представените по делото, а и от НАП - извлечения от ЕСФП - доставка по нивомер, за които няма спор, че са подадени автоматично към НАП именно към момента на пълненето на резервоарите, респективно - получаване на горивата в обекта - бензиностанция, по реда на т. IIIб, т. 1, пр. последно от Приложение № 1 към Наредба № Н-18/13.12.2006 г., а също така и чрез баркод четец, като няма спор, че на датите, когато съответните количества горива са били влети в резервоарите на бензиностанцията и по този начин получени в обекта, са били предадени и данни към НАП за доставка по документ.

В допълнение следва да бъде посочено, че правилно първоинстанционният съд е приел, че мярката не изпълнява функциите, предвидени в чл. 22 от Закона за административните нарушения и наказания (ЗАНН), а именно - предотвратяване и преустановяване на административните нарушения и предотвратяване и отстраняване на вредните последици от тях. Безспорно тези, свързани с преустановяване на административното нарушение и преустановяване на вредните последици в случай на вече преустановено административно нарушение няма как да бъдат осъществени. Наред с това, доколкото запечатването на търговския обект за 14 дни и забраната на достъпа до него е разпоредено от административния орган близо три месеца след твърдяното нарушение, то налагането им по своята същност има характер на наказание, но не и на ПАМ. За такова административно нарушение в ЗДДС е предвидено административно наказание, което също изпълнява предохранителни цели и по аргумент от чл. 12 ЗАНН се налагат с цел да се предупреди и превъзпита нарушителя към спазване на установения правен ред и да въздейства предупредително върху останалите граждани. Поради това наложената с оспорената заповед принудителна административна мярка не може да изпълни законово предвидените превантивни цели, тъй като към момента на прилагането ѝ, административното нарушение по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „г“ ЗДДС, е отстранено.

Наред с всичко изложено следва да се съобрази, че в хода на административното производство е представено доказателство, установяващо несъответствието на заповедта за налагане на ПАМ с Решение № С-97/21 на СЕС, а именно: НП № 834522-F819214/26.06.2025 г., с което за установеното на „Товарни превози“ АД нарушение на чл. 59а, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г., на търговеца е наложена имуществена санкция в размер на общо 13 000,00 лева.

Според постоянната практика на СЕС административните санкции, налагани от националните данъчни органи в областта на ДДС, представляват прилагане на чл. 2 и чл. 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на ДДС и следователно на правото на Съюза по смисъла на член 51, § 1 от Хартата на основните права на Европейския съюз. Затова те трябва да са съобразени с основното право, гарантирано в чл. 50 от Хартата, съгласно което „никой не може да бъде подложен на наказателно преследване или наказван за престъпление, за което вече е бил оправдан или осъден на територията на Съюза с окончателно съдебно решение в съответствие със закона“. Така принципът ne bis in idem забранява кумулирането както на процедури за търсене на отговорност, така и на санкции, които имат наказателноправен характер по смисъла на този член, за същото деяние и срещу същото лице (решение от 22 март 2022 г., bpost, С-117/20, т. 24 и др.).

От доказателствата по делото се установява, че въз основа на един и същи факт са наложени две мерки в отделни самостоятелни производства по Закона за административните нарушения и наказания (ЗАНН) (вж. чл. 193, ал. 1 ЗДДС) и по АПК (вж. чл. 186, ал. 3 ЗДДС). Макар, че държавната принуда при издаването на наказателно постановление и налагането на ПАМ е насочена към различни цели, като принципно при ПАМ се прилага диспозицията на правната норма, а при административното наказание - санкцията на правната норма, то като краен резултат се е достигнало до кумулиране на двете мерки с наказателноправен характер.

В т. 63 от решението по дело С-97/21, Съдът на ЕС разяснява, че чл. 273 от Директивата за ДДС и чл. 50 от Хартата трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координация на производствата, позволяваща да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки, и не дава възможност да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение. Именно такова автоматично кумулиране на посочените мерки в тежест на „Товарни превози“ АД е допуснато в случая, което е основание да се приеме, че оспорената заповед е незаконосъобразна.

Горното обстоятелство е допълнително и самостоятелно основание да се приеме незаконосъобразност на издадената заповед за налагане на ПАМ.

Като е достигнал до същия краен извод и е отменил оспорената заповед за налагане на ПАМ, Административен съд - Русе е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдени в касационната жалба, и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила.

При този изход на процеса Националната агенция по приходите – гр. София, в качеството ѝ на юридическото лице, в състава на което влиза административният орган, издател на оспорената заповед и касатор, следва да бъде осъдена да заплати на дружеството – ответник - „Товарни превози“ АД разноски за адвокатско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 600,00 евро (1 173,50 лева), определени съгласно представени доказателства за тяхното извършване, а именно: приложени на л. 27 от настоящото дело списък с разноски, договор за правна защита и съдействие от 27.03.2024 г. на л. 21 с уговорено адвокатско възнаграждение в размер на 600,00 евро и платежно нареждане на л. 26 от настоящото дело.

Водим от горното и на основание на чл. 221, ал. 2, предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,