Решение № 13983 от 21.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6933/2015 г.

Решение № 13983 от 21.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6933/2015 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДДОДОП) гр. София срещу решение № 2538 от 14.04.2015 г. на Административен съд София град (АССГ), постановено по адм. д. № 6776/2014 г. в частта, с която е изменен ревизионен акт (РА) № 101002649 от 08.03.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. София, относно установени задължения на Иво Николов Димитров по чл. 48 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за 2007 г. и 2008 г. и е определен данък в размер от 5594.27 лв. за 2007 г. и от 736.63 лв. за 2008 г. със съответните лихви. Касаторът ДДОДОП претендира за отмяна на съдебното решение като неправилно поради неправилно приложение на закона и необоснованост - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. Счита за неправилни констатациите на първоинстанционния съд за получени от лицето през 2007 г. и 2008 г. суми от продажба на пресни череши на "Франко" ЕООД, тъй като при дружеството липсвало осчетоводяване на разходи по покупката. В случай, че доходите от череши в размер на 7728.95 лв. за 2007 г. и 15 761.60 лв. за 2008 г. бъдат признати за действително получени, поддържа, че се касае за облагаем доход, който следва да бъда обложен. Претендира съдът да постанови решение, с което да отмени обжалваното решение на АССГ и по същество на спора да потвърди РА. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Касационната жалба е подадена и от Иво Николов Димитров от гр. Кюстендил, ул. "Цар Освободител" № 242 срещу решението в частта, с която е потвърден РА относно установени задължения по ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и по ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г. Поддържа, че приходната администрация не е доказала наличието на основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК, а изводите за наличие на укрити приходи са направени на база недоказани разходи за покупка на МПС-та при липса на данни за плащане в брой. Счита, че не е налице несъответствие между приходи и разходи, тъй като следвало да бъде взет предвид определен размер на спестявания на база статистически данни подобно на разходите за издръжка и живот. Последните се покривали от доходите от трудови правоотношения и от спестявания. Поддържа, че неправилно в паричния поток за 2007 г. не е включен заем от Гергинов. Претендира за отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на друго такова за отмяна на РА. Претендира разноски. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Със съдебно решение № 8968/27.06.2014 г. по адм. д. № 13908/2013 г. на ВАС, VIII отделение, е отменено частично решение № 5378 от 05.08.2013 г. по адм. д. № 9187/2011 г. на АССГ, с което е отхвърлена жалбата на Иво Николов Димитров срещу РА № 101002649 от 08.03.2011 г. относно установени задължения по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г. и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. Потвърдени са констатациите за нулево начално салдо към 2003 г. и наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за 2003 г., 2004 г. и 2005 г. Като постановени в нарушение на процесуалните правила и при необоснованост са приети изводите на АССГ за доказаност на разходи за закупуване на автомобили по фактури № 1.. .322/29.03.2006 г., № 78/27.02.2006 г. и № 355/10141 от 23.03.2007 г. и липса на приходи от продажба на череши на "Франко" ООД през 2007 г. и 2008 г. Делото е върнато за ново разглеждане за изясняване наличието на плащания по фактурите за покупка на автомобили, плащания за продажба на череши и на спорни договори за заем от 2007 г. и 2008 г. При новото разглеждане на делото са приети основна и две допълнителни съдебно-счетоводни експертизи, както и писмените доказателства, послужили за изготвянето им. В обжалваното решение съдът е приел, че сумите по трите спорни фактури за закупуване на автомобили правилно са включени в разходната част на паричните потоци за 2006 г. и 2007 г., тъй като не било спорно, че автомобилите са придобити в собственост от ревизираното лице (РЛ), декларирани са по чл. 54, ал. 1 ЗМДТ, липсват твърдения да са дарени и е житейски неоправдано да са придобити от търговски дружества (едно от които немско дружество) без заплащане на стойността им. Приел е за недоказано получаването на заемни средства от Валери Гергинов по договор от 19.03.2007 г. за 20 000 лв. Намерил е за доказано получаването на парични доходи в размер на 7728.95 лв. през 2007 г. и на 15 761.60 лв. през 2008 г. от продажба на череши в полза на "Франко" ООД по представени покупно-изплащателни бележки, потвърдено с писма на "Франко" ООД при първоначалното и при повторното разглеждане на делото. Чрез включване на тези суми в приходната част е преизчислил паричните потоци на лицето, определил е данъчна основа за 2007 г. в размер на 26 159.44 лв., за която се следва данък от 5594.27 лв., респ. данъчна основа за 2008 г. от 7 366.26 лв., за която се следва данък от 736.63 лв., в какъвто смисъл РА е изменен, а жалбата е отхвърлена в останалата част. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно по следните съображения: При новото разглеждане на делото са изпълнени указанията на ВАС в отменителното решение. Събрани са относимите доказателства за изясняване на спора от фактическа страна. Решението е постановено след съвкупен анализ на събраните доказателства съобразно доказателствената им сила, при правилно разпределение на тежестта на доказване на релевантните факти и обстоятелства, в резултат на което са формирани обосновани и логически кореспондиращи си фактически и правни изводи. При правилно приложение на закона съдът е приел за доказано наличието на основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за ревизираните 2006 г., 2007 г. и 2008 г. предвид установеното отрицателно салдо в паричните потоци за тези години. Неоснователно е възражението на касатора Димитров, че сумите от 5600.00 лв. за закупен лек автомобил Ауди А4 по фактура № 78/27.06.2006 г., 4000.00 лв. за закупен лек автомобил БМВ 520I по фактура № 1...322/29.03.2006 г. и от 54 958.84 лв. за закупен л.а. БМВ 530Д по фактура № 355/23.03.2007 г. от "Щерн Вертриб" ООД - Германия не следва да се включват в разходната част на паричния поток поради липса на данни за плащане в брой. Посочените суми не биха намерили отражение в паричния поток на лицето при налична и разполагаема сума по банкова сметка, от която е нареден превод за заплащане на автомобилите. В случая, към датите на закупуване на автомобилите е установено, че лицето не разполага с налични парични средства, за да покрие разходите си. Правилно административният съд е приел, че липсата на категорични доказателства за плащане на цената в брой или по банков път не означава, че такова плащане не е извършено, доколкото лицето е станало собственик на вещите на базата на представените договори за покупко-продажба. Именно като собственик на л.а. БМВ 520I лицето го е отчуждило на 29.11.2006 г. за сумата от 3000.00 лв., която е намерила отражение в приходната част на потока. При изчисление на общия статистически разход са извадени разходите за вода, ел. енергия, съобщения и данъци, чиито действителни размери са установени в хода на ревизията, и е съобразен броят на членовете на семейството. Основателни са доводите на касатора Димитров за допусната незаконосъобразност от ревизиращия орган при изготвяне на паричните потоци чрез използване на метод на моментни салда, при което се нарушава принципът на установяване на превишение само върху годишна база на паричния поток. Облагането с данък върху доходите на физическите лица се осъществява на годишна база при формиране на една облагаема данъчна основа, спрямо която се прилага съответната за периода данъчна ставка. При определяне на основата за облагане с данъци, дори и при особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, трябва да се формира обща стойност, независимо, че към определени моменти може да се налице несъответствие между приходи и разходи. Установените укрити доходи в моментните им размери съставляват основание за извършване на облагане по особения ред по чл. 122 ДОПК, но не и база за облагане. Облагането на физическите лица, съответно формирането на данъчната основа за това облагане, е годишно. Този принципен подход се потвърждава както от съдържанието на материалните закони, така и от процесуалните норми на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. в този смисъл е и практиката на ВАС. Като е приел за правилен подходът на ревизиращите органи по определяне на данъчната основа за облагане съобразно размера на недостига по моменти салда, съдът е допуснал неправилно приложение на закона, налагащо преизчисляване на данъчните основи за спорните години. Данъчната основа за 2006 г. е 7093.99 лв. (14187.98 лв.: 2), за която се дължи данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) в размер на 1068.68 лв. ведно с лихва за забава от 13.05.2007 г. до 12.05.2010 г. от 436.47 лв. Като постановено при неправилно приложение на закона за разликата над посочените размери решението в отхвърлителната си част за 2006 г. следва да бъде отменено. Обосновано и правилно е решението относно признатите приходи на физическото лице за 2007 г. и 2008 г. от продажба на пресни череши. Приходните органи са приели, че претендираните суми от 7728.95 лв. за 2007 г. и от 15 761.60 лв. за 2008 г. са заплатени на ЕТ "Иво Димитров", предвид сключени от ЕТ с "Франко" ООД договори от 21.05.2007 г. и от 16.05.2008 г. за посредничество, по които търговецът е получил комисионно възнаграждение от 10 000 лв. годишно. Тези изводи са оборени при новото разглеждане на делото посредством съдебно-счетоводна експертиза, която установява, че тези суми не са част от плащанията към ЕТ. В подкрепа на тези доводи са представените покупно-изплащателни бележки (ПИБ) за предадени различни количества череши и обяснение от "Франко" ООД, че в периода 2007 г. - 2008 г. Иво Димитров е продавал череши в лично качество, за което му били издадени ПИБ. Неосчетоводяване на плащанията при "Франко" ООД и неподаване на справка по чл. 73, ал. 1 ЗДДФЛ от платеца на дохода не са достатъчни, за да обосноват тезата на приходните органи за липса на реално получени доходи от продажба на череши. Неоснователна е претенцията на касатора ДДОДОП за облагане на доходите от череши предвид забраната на чл. 160, ал. 5 ДОПК. Правилно съдът е приел за недоказано получаването на заемни средства в размер на 20 000 лв. по договор от 19.03.2007 г. с Валери Георгиев Гергинов. Като реален договор съгласно чл. 240 ЗЗД договорът за заем предполага предаване на договорената сума от заемодателя на получателя, което от своя страна предполага заемодателят да притежава съответните средства. При твърдения, че Гергинов е разполагал със сумата от спестяванията на трудови възнаграждения в "Мини Бобов дол" ЕАД, правилни за изводите на съда, че тези доходи на заемодателя не са достатъчни за покриване на разходите му за живот, при което да му остане разполагаема сума от 20 000 лв., която да предостави на съпругата Валентина Димитрова за сравнително дълъг период от време от 10 години. При правилни фактически установявания решението е частично неправилно за ревизираната 2007 г. поради възприетия от съда подход на ревизиращите органи за определяне на облагаемата основа на моментна, а не на годишна база. За 2007 г. към приходната част на паричния поток от 39 957.27 лв. следва да се прибавят доходите от череши от 7728.95 лв. и да се съобрази приетото от приходните органи начално салдо от 2466.73 лв. като по-благоприятно за лицето. При приходна част на потока от 50 152.95 лв. и разходна от 95 605.08 лв. недостигът на средства е 45 452.13 лв. Данъчната основа за облагане по чл. 122 ДОПК е 22 726.07 лв., към която следва да се прибавят доходите от дейност на ЕТ от 12.01 лв. Дължимият данък за 2007 г. е в размер на 4773.14 лв. ведно с лихва за забава за периода от 01.05.2008 г. до 12.05.2010 г. от 1275.79 лв. Като постановено при неправилно приложение на закона за разликата над посочените размери решението в отменителната си част за 2007 г. следва да бъде отменено. По идентичен начин за 2008 г. при съобразяване на доходите на лицето от продажба на череши в размер на 15 761.60 лв. и при начално салдо от 6839.72 лв. приходната част на потока е 24 851.91 лв. При разходна част от 39 584.42 лв. недостигът на парични средства е 14 732.51 лв. Данъчната основа за облагане по чл. 122 ДОПК е 7366.26 лв. Дължимият данък за 2008 г. е в размер на 736.63 лв., в който размер са установяванията на първоинстанционния съд, поради което в тази част решението следва да бъде оставено в сила. Правилно и обосновано съгласно чл. 202 ГПК съдът не е кредитирал паричните потоци, изготвени от приетите по делото основна и допълнителни ССЕ. Същите са работили по варианти и задачи, поставени от жалбоподателя - при съобразяване на липса на разходи за покупка на автомобили или на предоставен заем от Гергинов, които обстоятелства не се установяват от доказателствата по делото. Неоснователно е в тази насока позоваването на ССЕ от касатора Димитров. При този изход на спора разноски за касационната инстанция не следва да се присъждат. Касационната жалба на ДДОДОП гр. София изцяло не е уважена, а касаторът Димитров не е направил искане за присъждане на разноски. Водим от горното, Върховен административен съд, състав на Първо отделение,