Решение № 6476 от 10.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 6617/2010 г.

Решение № 6476 от 10.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 6617/2010 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Тихомир Илиев Петров, действащ и като ЕТ "Тихомир Петров", чрез пълномощника си адв. Д. Стефанов /с оттеглено в хода на процеса пълномощие, но потвърдени действия извършени от него/, срещу решение № 590/17.03.2010 г., постановено по адм. д. № 3501 по описа за 2009 г. на Административен съд гр. Варна /АС/, с което е отхвърлена жалбата на Петров, срещу Ревизионен акт 180900552/02.09.2009 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП Русе, потвърден с Решение № 630-А от 4.11.2009 г. на зам. директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП Варна. В касационната жалба. се излагат бланкетни доводи за неправилност на решението по отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Доводите са идентични с поддържаните в хода на първоинстанционното производство, а именно, че не е представляващ на ревизирания търговец към момента на ревизионното производство, че не са му връчвани документи в хода на ревизията до връченото Решение на решаващия орган и че действията на Ангел Красимиров Ангелов не са му били известни и били извършени без мандат. Моли да бъде отменено решението в обжалваната част. В съдебно заседание Петров представя молба, с характер на писмена защита, в която допълнително излага доводи досежно упълномощаването на Ангел Красимиров Ангелов, а именно, че след упълномощаването му не се е ангажирал с дейността на ЕТ. Позовава се на образувани досъдебни наказателни и граждански производства. Ответникът по жалбата на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП не взема становище. Представителят на Върховна административна прокуратура, дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване ред АС е бил РА № 180900552/02.09.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Русе, потвърден с Решение № 630-А от 4.11.2009 г. на зам. директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП Варна. С обжалваното в настоящото производство решение, съдът е отхвърлил жалбата на Петров, срещу Ревизионен акт 180900552/2.09.2009 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП Русе, потвърден с Решение № 630-А от 04.11.2009 г. на зам. директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП Варна, като в частта, с която съдът е прекратил производството по жалбата на Тихомир Илиев Петров действат и като ЕТ "Тихомир Петров" срещу РА, относно отказано право на дънъчен кредит по фактури № 73/5.11.2008 г., № 81/12.11.2008 г. и № 89/20.11.2008 г. с издател Сексагинта Арт ООД, решението е влязло в законна сила, поради липса на касационна жалба в тази част. За да постанови решението в обжалваната част, съдът е приел от фактическа страна, че физическото лице Тихомир Илиев Петров е регистриран като едноличен търговец с фирма ЕТ "Тихомир Петров", регистриран по ДДС на 8.02.2007 г. по реда на чл. 100, ал. 1 от ЗДДС. Търговецът е извършил търговия на дребно на парфюмерийни и промишлени стоки и услуги по изграждане на В и К и ел. инсталации на стари и нови сгради. В счетоводството си е прилагал двустранна форма на счетоводно записване. Съдът е възприел констатираното в хода на ревизията, че Годишния финансов отчет към ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2007 г. не отговаря на представените счетоводни регистри. Оборотите и салдата по счетоводните сметки съгласно представените пред ревизиращия орган годишна главна книга и оборотна ведомост не съответстват на тези, посочени в подадения ГФО. Подробно съдът е посочил установените задължения по ЗОДФЛ за отчетната 2007 г., въз основа на подадена за 2007 г., ГДД Приходи по ОПР; Разходи по ОПР. Относно авансовите вноски за 2006 г. органът по приходите е констатирал, че търговецът не е формирал печалба, поради което определянето на авансови е вноски се извършва по реда на чл. 85 от ЗКПО. ЕТ не дължи авансови вноски за 2007 г., тъй като не е формирал облагаема печалба през съответните тримесечия на 2007 г. и не е внасял авансови вноски за данък върху доходите. В хода на ревизията е установено, че разходите по икономически елементи и приходите на ЕТ съгласно представените счетоводни регистри са в размери, много по - ниски от декларираните с ГДД. Подадената ГДД и ОПР за 2007 г. не са подписани от Тихомир Илиев Петров, а от упълномощеното лице Ангел Красимиров Ангелов и съставителя на финансовия отчет Татяна Стоянова Стойкова. Подробно съдът е обсъдил представеното нотариално заверено пълномощно от 10.07.2007 г., с което упълномощеното лице Ангелов има пълномощия да представлява Тихомир Илиев Петров в качеството му на ЕТ пред всички инстанции на общински, държавни, митнически, съдебни, застрахователни, контролни, финансово - кредитни и други служби и учреждения, като изготвя и подписва цялата счетоводна и фирмена документация, като подписва всички документи - данъчни и други декларации, които се изискват съобразно българското законодателство да бъдат подавани и изготвяни за ЕТ. От декларация на упълномощеното лице Ангел Красимиров Ангелов съдът е приел, че е установено, че данните подадени с ГДД вх. № 7001668/29.04.2008 г. и 180Б0488/21.08.2008 г. не отговарят на първичните счетоводни документи, ОПР и Баланс и са подадени във връзка с изтегляне на банков кредит. В хода на ревизията на жалбоподателя е връчено искане за представяне на документи, в отговор на което за 2007 г. са представени счетоводни регистри с обороти и салда различаващи се съществено от информацията отразена в Дневниците за покупки и продажби, неприключили приходни и разходни сметки, с отрицателни салда на сметките отчитащи паричните средства. Не са представени първични документи както за покупките така и за извършените продажби, не са представени счетоводни регистри към 31.12.2008 г. В представените счетоводни регистри за 2007 г. и до 30.06.2008 г., съдът е възприел констатациите на органа по приходите, че не са осчетоводени всички документи по покупките и по продажбите, т. е. липсва част от информацията, поради което са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 5 от ДОПК. По реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК основата за облагане с данък върху доходите и данък върху добавената стойност за периода 1.01.2007 г. - 31.12.2007 г. е определена по реда на чл. 122 от ДОПК. В съответствие с процедурата визирана в чл. 122, ал. 4 от ДОПК, за изясняване на имущественото и финансовото състояние на ревизираното лице за периода от 1.01.2007 г. до 31.12 2008 г. на жалбоподателя са връчени искания за представяне на документи и писмени обяснения и са отправени запитвания и искания за представяне на документи и писмени обяснения до външни институции и трети лица. Извършена е насрещна проверка на лицето Ангел Красимиров Ангелов, упълномощено от търговеца във връзка с декларирани от него предоставени средства на предприятието на ЕТ в размер на 165000.00 лв. през 2007 г. Съдът е приел, че декларираното от лицето, че е получило сумата от 206500 лв. от продажба на недвижим имот в село Близнаци, община Аврен, обл. Варна по нот. дело № 205091/2004 г. не се подкрепя от доказателствата по делото, тъй като не са представени доказателства, че сумата е изтеглена от Банка "ДСК", във връзка с договорености с купувача Виолина Георгиева Димитрова, а именно 3 месеца след сключване на договора, както и че сумата е била съхранена или налична по банкова сметка на Ангелов. В тази насока съдът е обсъдил и приетите по делото от Службата по вписванията гр. Варна, доказателства за последващите продажби на процесния имот. Констатирано е, че Виолина Георгиева Димитрова е извършила дарение на същия имот на Кремена Илиева Неделчева /лице, живеещо на съпружески начала с Ангел Красимиров Ангелов/. Виолина Димитрова с молба вх. № 166/5.08.2008 г. до банка "ДСК" ЕАД и до Съдия по вписванията е предоставила договор за заместване на длъжник от трето лице по договор за кредит № 17/8729325 от 25.11.2004 г., като е посочено трето лице - Кремена Илиева Неделчева. За същия имот е подадена искова молба № 3070/26.02.3007 г. от Райна Василева Андреева за признаване на нищожността на покупко-продажбата между нея и Гошо Георгиев Мирчев, между Гошо Георгиев Мирчев и Ангел Красимиров Ангелов, между Ангел Красимиров Ангелов и Виолина Георгиева Димитрова и на дарението, направено от Виолина Георгиева Димитрова на Кремена Илиева Неделчева. При така установеното съдът е възприел констатациите на органа по приходите, че са налице взаимоотношения между свързани лица, като не се установява факта кой погасява посочения кредит. За установено съдът е приел, че не са представени документи удостоверяващи постъпването на парични средства по банковата сметка на Ангел Красимиров Ангелов, нито нареждане разписка за изтеглени суми в брой, нито разписка за получени суми за разплащания между физическите лица Ангелов и Димитрова, не са представени доказателства за погасяване на сумата, както и документи удостоверяващи налични парични средства към датата на осчетоводените вноски в касата на предприятието на ЕТ "Тихомир Петров". В хода на ревизията е извършен и анализ на записванията в хронологичния регистър за 2007 г. на счетоводна сметка 501 Каса на ЕТ "Тихомир Петров", като е извършена съпоставка на постъпленията и плащанията по месеци, с цел установяване на салдата по сметката към последната дата от месеца, при които е установен недостиг на наличност на пари в касата на търговеца за всеки от месеците на 2007 г. Органът по приходите е посочил, че по счетоводните данни отразени в Таблица 1, постъпилите в касата парични средства са в общ размер на 205023.04 лв., от които 165000.00 лв. са отразени счетоводно като внесени в касата на ЕТ с източник различен от продажби и разплащателна сметка на ЕТ, т. е. извън осъществената стопанска дейност на предприятието на ЕТ. Представените хронологии на счетоводните операции за 2007 г. по сметка 501 "Каса" и мемориалните ордери към тях не съдържат идентификационни данни на вносител, подписи на вносител и приел сумата, поради което органът по приходите е извел извод, че липсата на тези реквизити също не доказва постъпление на парични средства в касата на предприятието. Органът по приходите е извършил анализ на паричните потоци при елиминиране на влиянието на счетоводни сметки 501 и 499, като от анализа им се установява, че е налице отрицателно салдо на парични средства в касата на ЕТ, т. е. от търговеца са изхарчени повече парични средства, отколкото са постъпили в касата. При проверка на ПКО и РКО по дати е констатирано, че салдото с натрупване на определени дати от анализираните периоди е отрицателно. Дисбалансът между постъпленията и плащанията в брой не е констатиран текущо през месеца /към момента на възникването му/, а в края на отчетната година - при счетоводното приключване, което е установено от факта, че сумите и датите на ПКО /документиращи вноски от собственика/ не съответстват на остатъците/ излишъците на парични средства по счетоводни данни, установени в колона 9 от Таблица 2. На следващо място е констатирано несъответствие между поредния номер на съставените ПКО и датата на тяхното издаване/съставяне. ПКО, документиращи вноски от собственика са с номера и дати разминаващи се с хронологията на другите ПКО, документиращи парични потоци от отчетени приходи, поради което съдът е приел, че ПКО относно вноски на собственика, нямат достоверна дата и не отразяват обективна необходимост от парични средства на датата, посочена в тях и в размер на сумата, посочена в тях. При така установеното съдът е приел, че сумите, отчетени като оборот по дебита на сметка 501/Кт 499 са парични средства с недоказан произход на Тихомир Петров, а не внесени от Ангел Ангелов парични средства, придобити от продажба на недвижим имот. Статиите Дт сметка 501/ Кт с-ка 499 са съставяни, за да се компенсира отрицателна наличност в касата на търговеца. Сумите са били налични като парични средства в касата, но не са били отчетени в счетоводството като такива, поради което съдът е приел, че сумите внесени в касата на търговеца са реализиран от него доход, които не е деклариран по предвидения в данъчните закони ред, т. е. налице е несъответствие между имущественото и финансовото състояние на Тихомир Илиев Петров и декларирани и /или получени приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал и на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на търговеца, което обуславя наличието на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК При определяне на данъчната основа по реда на чл. 122 от ДОПК съдът е приел, че органът по приходите е отчел всички относими данни визирани в посочената разпоредба. За определяне на данъчната основа за облагане с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ в хода на ревизията е извършена съпоставка между декларирани доходи от лицето и необходими парични средства за осигуряване на съответното имуществено и финансово състояние на ревизираното лице във връзка с което са съставени годишни баланси на касовата /парична/ наличност за ревизирания период в табличен вид. Съгласно съставеният баланс, съдът е приел, че по отношение на Тихомир Петров е установен недостиг на изразходвани парични средства с недоказан произход към 31.12.2007 г. е в размер на 63594.72 лв. Годишното данъчно задължение на ревизираното лице при данъчна основа от 58794.72 лв. е в размер на 13426.73 лв., ведно с лихви за периода от 1.05.2008 г. до 2.09.2009 г. в размер на 2590.71 лв. на основание ЗЛДТДПДВ. Поради липса на доказателства, които да опровергават констатациите в РА, съдът на основание на чл. 124, ал. 2 от ДОПК ги е приел за верни. Същите съответстват на приложените доказателства, като е налице предпоставката на чл. 124, ал. 2 от ДОПК - наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК е подкрепено от събраните доказателства, поради което и обжалвания РА в тази му част, съдът е приел за законосъобразен. В частта по ЗДДС, съдът е приел, че ревизията въпреки, че е посочена от органа по приходите като извършена по реда на чл. 122 от ДОПК е извършена по общия ред с оглед спецификата на разпоредбата на чл. 122 от ДОПК. Относно отказано право на данъчен кредит за данъчен период 1.01.2009 г. - 31.10.2009 г., съдът е приел за установено, че предмет на доставката са материали по доставки на ЕТ "Дани Мартенски - Йордан Ангелов". От извършената в хода на ревизията насрещна проверка на доставчика е установено, че процесните фактури не са издавани от посочения доставчик и от касовия му апарат не са издавани касови бележки, а месечният отчет на ЕТ "Дани Мартенски - Йордан Ангелов" за м. 11.2008 г. е нулев. В хода на извършена ревизия на доставчика, включваща и процесния данъчен период от органа по приходите е извършена експертиза, при която е установено, че ЕКАФП на ЕТ "Дани Мартенски Йордан Ангелов" не е манипулиран и че за м. 11.2008 г. оборотът му е нулев. При така установеното съдът е приел, че въпреки че касовите бележки, придружаващи фактурите, издадени от ЕТ "Дани Мартенски - Йордан Ангелов" са с точните данни за инд. № на ЕКАФП и на инд. № на ФП на ЕТ"Дани Мартенски - Йордан Ангелов", същите не са издадени от ЕКАФП на ЕТ"Дани Мартенски - Йордан Ангелов", обстоятелство, удостоверено и с експертиза и документирано в установителното производство с протокол за приобщени доказателства № 4928/29.06.2009 г., поради което не са налице доказателства за реално извършени доставки. При липса на доказателства, от които да се установи реалното осъществяване на процесните доставки, както и за начина на заприхождаване и отписване на стоката от доставчика и от ревизираното лице, съдът е приел, че законосъобразно органът по приходите е приел, че за ревизираното лице не е възникнало право на данъчен кредит по доставките по цитираните фактури. Относно отказано право на данъчен кредит за гориво на лек автомобил "Опел астра" и нощувки, съдът е приел, че след извършена проверка на фактурите за гориво и пътните листи се установява, че шофьорът на МПС не е в трудовоправни отношения с търговеца, както и че МПС се е движило по маршрут Русе - Шумен, Русе - София, като не е посочено основанието за пътуванията. Не са представени командировъчни заповеди на лицето. Не е посочено и във връзка с каква дейност на търговеца са извършени пътуванията. От търговеца е представен граждански договор с шофьора, но не са представени доказателства за изплатени възнаграждения. При така установеното съдът е приел, че за процесните фактури за гориво и нощувки не са изпълнени изискванията на чл. 69 от ЗДДС, тъй като доставките не се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. Относно отказано право на данъчен кредит по фактури за закупени стоки - уиски, бермуди, ДВД - игрални и детски филми, професионални фотоапарати, хладилник, телевизори, заприходени като материали, ДМА или отчетени като разход по сч. с-ка 601 "Разходи за материали", съдът е приел, че с оглед декларираната търговска дейност - търговия на дребно на парфюмерийни и промишлени стоки в един търговски обект и изграждане на Вик и ел. инсталации в стари и нови сгради, то процесните стоки не са използвани за извършваните от търговеца облагаеми доставки. Относно отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури за строителни материали за ремонт по стопански начин на имот в с. Долно Абланово, деклариран като обект магазин - шоурум за парфюмерия и мебели на ЕТ "Тихомир Петров", съдът е приел, че разрешително за строеж за този обект е издадено на друго лице. За строежа е представен договор за наем от 2.09.2007 г. между Цанев и Петров за срок от 10 години. Органът по приходите е направил извод, че търговецът не е собственик на земята и не може да стане собственик на построеното върху нея, поради което е ползвал право на приспадане на данъчен кредит за стоки и услуги вложени в чужд имот. Съдът е приел, че законосъобразно от органа по приходите е прието, че не са налице предпоставките на чл. 69 от ЗДДС за ползване на лицето на право на приспадане на данъчен кредит. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила по делото фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. По делото няма спор относно наличието на предпоставките на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Подробно съдът е изложил установеното в хода на ревизията, което изцяло се възприема от настоящия състав, както и начина на определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Безспорно установено е, че при извършена насрещна проверка на лицето Ангел Красимиров Ангелов, във връзка с декларирани от него предоставени средства на предприятието на ЕТ в размер на 165000.00 лв. през 2007 г. не са представени доказателства, че процесната сума е получена по банковата му сметка и е разполагало с парична наличност към датите на счетоводното отразяване на постъпване на сумата в предприятието на ЕТ. Не е представено нареждане или разписка за изтеглени суми в брой, нито разписка за получени суми за разплащания между физическите лица Ангелов и Димитрова, не са представени доказателства за погасяване на сумата. На следващо място правилно от съда е прието, че представените хронологии на счетоводните операции за 2007 г. по сметка 501 "Каса" и мемориалните ордери към тях не съдържат идентификационни данни на вносител, подписи на вносител и приел сумата. Правилно от съда е прието, че от извършен анализ на паричните потоци при елиминиране на влиянието на счетоводни сметки 501 и 499, се установява, че е налице отрицателно салдо на парични средства в касата на ЕТ. Установено е, че при проверка на ПКО и РКО по дати, салдото с натрупване на определени дати от анализираните периоди е отрицателно. Констатирано е и несъответствие между поредния номер на съставените ПКО и датата на тяхното издаване/съставяне. ПКО, документиращи вноски от собственика са с номера и дати разминаващи се с хронологията на другите ПКО, документиращи парични потоци от отчетени приходи, поради което правилно е прието, че ПКО относно вноски на собственика нямат достоверна дата. При така установеното правилно съдът е приел, че сумите отчетени като оборот по дебита на сметка 501/Кт 499 са парични средства с недоказан произход на Тихомир Петров, а не внесени от Ангел Ангелов, придобити от продажба на недвижим имот. Сумите са били налични като парични средства в касата, но не са били отчетени в счетоводството като такива, поради което сумите внесени в касата на търговеца са реализиран от него доход, който не е деклариран по предвидения в данъчните закони ред, т. е налице е несъответствие между имущественото и финансовото състояние на Тихомир Илиев Петров за ревизирания период и декларирани и /или получени приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал и на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на търговеца, което обуславя наличието на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. Неоснователен е доводът в жалбата на Тихомир Петров, че не е представляващ търговеца към момента на ревизионното производство. От представените в хода на съдебното производство справки от Търговския регистър се установява, че Тихомир Илиев Петров е продал ЕТ и фирмата и ги е закупил обратно, като към момента на издаване на ревизионния акт отново е бил собственик на ЕТ. Представените в тази насока доказателства за образувани производства за разваляне на договора са ирелевантни тъй като за задълженията, съгласно разпоредбата на чл. 15, ал. 3 ТЗ, отговарят солидарно отчуждителят на предприятието и приобретателя. Неоснователен е довода на касатора в жалбата, че не са му връчвани документи в хода на ревизията до връченото Решение на решаващия орган. Установява се от доказателствата по делото, представляващи част от данъчната преписка, че с обяснение от 20.08.2009 г. касаторът е декларирал, че не подавал жалба по административен ред, но е получил копие от РД, ведно с приложенията към него. Установява се, че на касатора лично е връчен екземпляр от РА. Лично са му връчени и ИПДПОЗЛ, с изключение на искане от 22.05.2009 г., което е връчено на упълномощеното лице - А. Ангелов. Неоснователен е доводът в жалбата, че действията на Ангел Красимиров Ангелов не са му били известни и били извършени без мандат. От приложеното по делото нотариално заверено пълномощно от Тихомир Илиев Петров, в качеството му на ЕТ, се установява, че лицето Ангел Красимиров Ангелов е упълномощено да представлява търговеца във връзка с цялостната му дейност, като извършва всички търговски дейности, вписани като предмет на дейност. Пълномощното е общо и безсрочно и удостоверява волята на търговеца. Поради липса на доказателства за оттегляне на пълномощното, както правилно е приел и АС, всички действия на Ангелов са извършени с представителна власт по отношение на търговеца и го задължават. Неоснователен е доводът в молбата с характер на писмена защита, в която допълнително излага доводи досежно упълномощаването на Ангел Красимиров Ангелов, а именно, че след упълномощаването му не се е ангажирал с дейността на ЕТ. С оглед изложеното по-горе досежно вида и характера на пълномощното, всички действия, извършени от пълномощника, са от името на упълномощителя и рефлектират върху неговата правна сфера, в случая върху дейността на ЕТ. Поради липса на други доводи в касационната жалба, настоящият състав намира, че решението като правилно следва да бъде оставено в сила. Безспорно установени са и предпоставките за отказ на правото на данъчен кредит за процесните периоди, поради наличие на предпоставките на чл. 69 от ЗДДС, тъй като доставките не се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, както и поради липса на доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи АС е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила Не се установи твърдяното в касационната жалба касационно основание, поради което и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд - първо отделение