Решение № 8438 от 13.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5402/2011 г.

Решение № 8438 от 13.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5402/2011 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производство по чл. 160, ал. 6 ДОПК и чл. 208 и сл. АПК. Касаторът "Стил дорс" ООД моли да бъде отменено решение № 37/08.02.2011 г. по адм. д. № 427/2010 г. на Великотърновския административен съд, с което е отхвърлена жалбата му против РА № 110900429/02.03.2011 г. на ТД на НАП-Велико Търново като неправилно. Поддържа, че са допуснати касационни основания нарушения на материалния и процесуалния закон. Ответникът по касационната жалба Директора на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново по съображения в писмен отговор моли решението като правилно да бъде оставено в сила и да му бъдат присъдени разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и изложените в нея отменителни основания по чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е допустима, подадена в срок, а разгледана по същество е неоснователна. С обжалваното решение административният съд е отхвърлил жалбата на касатора против РА№ 110900429/02.03.2011 г. на ТД на НАП - В. Търново, потвърден с Решение № 196/04.05.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново. За да достигне до този извод, първоинстанционният съд е приел, че изводите от фактическа страна на органите по приходите за липса на доказателства за реално изпълнена доставка на стоки, представляващи "интериорни врати", по издадена от "Фис Ин" ЕООД фактури, които да са изработени от това дружество, не се опровергават от събраните по делото доказателства. Констатирал е, че съгласно представените по делото доказателства, доставчикът на жалбоподателя е описал извършван технологичен процес, който се е осъществявал по негови твърдения в производствена база в с. Торос, обл. Ловеч, като същата е наета по договор за наем от 02.03.2009 г., сключен между ЕТ "Банов - Д. Христофоров" и "Фис Ин" ЕООД. Представени са били и 12 бр. трудови договори, които са сключени на 30.07.2009 г. Счел е, че така описаното от фактическа страна не може да доведе до извод, че в така наетото помещение, за което няма данни с какви машини и съоръжения е разполагало към процесните периоди на 08.2009 г. и 09.2009 г. са били изработени посочените стоки - 1750 бр. интериорни врати, от работници, наети на 30.07.2009 г. По първоинстанционното дело са били допуснати като доказателства по искане на жалбоподателя съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи, заключенията на които са приети по делото. От заключението на техническата експертиза, която е извършила проверка в производствено помещение на "Стил Дорс" ЕООД се установява, че дружеството жалбоподател разполага с възможност за осъществяване на технологичен процес за производство на процесните стоки. Вещото лице не може да се ангажира със становище за начина на производство през 2009 г., тъй като в момента в цеха на "Стил Дорс" ЕООД не се извършва производствена дейност и няма други данни. От заключението на съдебно-счетоводната експертиза съдът е установил, че доставчикът "Фис Ин" ЕООД е осчетоводил издадените на жалбоподателя фактури, отчел е приходи от тях, в счетоводството му има спазване на принципа за съпоставимост на приходи и разходи, но поради липсата на аналитично ниво на заведените сметки от групи "разходи по икономически елементи" и "приходи" не може да се отговори категорично какви разходи точно е осъществил доставчикът във връзка с изработването на процесните стоки. С оглед на това съдът е приел, че не е доказан основният спорен по делото въпрос за наличие на доставка по процесната фактура, поради което правото на приспадане на данъчен кредит е отказано законосъобразно на посоченото правно основание. По отношение доставката на "Евро Стройпроект" ООД първоинстанционният съд е приел, че от събраните по делото доказателства не се установява правнорелевантния за спора факт на извършване на реална доставка на процесната стока /полиеретанов лак/ на дружеството жалбоподател, тъй като по делото не е установено дружеството доставчик да е притежавало стоката, в посоченото количество, което да е доставено на "Стил Дорс" ООД по процесните фактури. Този извод е подкрепен от факта, че не е установена доставка на тази стока от "Димекс груп" ЕООД към "Евро строй проект" ЕООД, така и от липсата на документи за транспортиране и предаване от страна на "Евро Стройпроект" ЕООД на "Стил Дорс" ЕООД. Вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза не е открило представител на "Евро Стройпроект" ЕООД на декларирания адрес за кореспонденция и не е извършило проверка в неговото счетоводство. Ето защо не може да се проследи по счетоводни данни стоков поток и извършване на разходи във връзка с доставяне на стоката. По твърдения на лицето, представляващо доставчика, транспортирането е извършено от страна жалбоподателя, но доказателства за това дружеството жалбоподател не е ангажирало. По отношение на доставките от ЕТ "Банов - Димитър Христофоров" първоинстанционният съд е констатирал, че в хода на ревизията е извършена насрещна проверка на този доставчик, който се явява и свързано лице с дружеството жалбоподател, съгласно § 1, т. 3, б. "е" от ДР на ДОПК, като са били представени изисканите от органите по приходите документи. Съдът е приел, че видно от представените по делото доказателства, изискани от "Пиреус Лизинг България" ЕАД по реда на чл. 192 от ГПК, вр. с § 2 от ДР на ДОПК сключените договори за финансов лизинг с ЕТ "Банов - Д. Христофоров" са били прекратени, като видно от приемо-предавателните протоколи на стр. 80 и 81 от делото, документите за превозните средства автомобил "ДАФ" с ДК № С 60-99 ВС и полуремарке "Шмитц" с ДК № С 8980 ЕМ, с които се твърди, че са бил извършени транспортните услуги, са били върнати на лизингодателя на 04.08.2009 г. - т. е. преди датата на издаване на процесните фактури. Следователно с тях не е осъществен транспорт. Приел е за правилни изводите на ревизиращите органи и ответника, че представените в хода на ревизията пътни листи не са коректно попълнени, като има липсващи реквизити, поради което не са редовни документи. В заключението на вещото лице по приетата съдебно-счетоводна експертиза се посочва, че при доставчика са заведени транспорти средства в сч. сметки от група 20, но поради липса на отчетност на аналитично ниво не може да се проследи какви точно са те. По този начин не се установява с какви други транспортни средства е разполагал доставчикът и дали е възможност с тях за бъде осъществена доставка на услуга на дружеството жалбоподател. С оглед на това съдът е приел, че не е доказан основният спорен по делото въпрос за наличие на доставки на услуги по процесните фактури, поради което правото на приспадане на данъчен кредит е отказано законосъобразно на посоченото правно основание. Решението като правилно, следва да бъде оставено в сила. Направеното искане за отправяне на преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз, на основание чл. 267 от ДФЕС е неоснователно. Настоящият съдебен състав счита, че предметът на спора е напълно изяснен, значението и смисълът на разпоредбите са напълно ясни и небудещи съмнение, поради което приема, че не са налице предпоставките по чл. 629, ал. 3 от ГПК за отправяне на преюдициално запитване до СЕС. Фактическата обстановка по делото не е идентична с фактическата обстановка по спора по посочените по-горе дела на Съда на Европейския съюз. Нито в ревизионният акт, нито в съдебното решение са направени изводи за извършена измама, а само за недоказване реалността на процесните доставки, т. е. на тяхното действително извършване, поради което съдебните решения на общностния съд не водят до други изводи, извън установените по делото. В практиката си СЕС нееднократно е посочвал, че реалността на доставката на стока или услуга е от значение за приспадане правото на данъчен кредит. Ако процесните доставки са извършени реално, то както доставчикът, така и получателят следва да притежават доказателства за това изпълнение. Наличието само на фактури не може да бъде доказателство за реалното изпълнение на доставките. За реалността на доставките винаги трябва да се представят достатъчно убедителни писмени доказателства по изпълнението им. От друга страна правото на Европейския съюз не съдържа правила относно преценката на доказателствата за осъществяване на доставките, като националните съдилища прилагат националните си процесуални правила при преценката настъпило ли е данъчно събитие по фактурата, издадена на ревизираното лице, както правилно е постъпил административния съд в случая. Първоинстанционният съд правилно е установил фактическата обстановка по случая и е направил законосъобразни и обосновани правни изводи. Настоящата инстанция споделя правните изводи на първоинстанционния съд, които са обосновани с оглед установените по делото факти, компетентно изготвеното заключение на вещото лице по назначените съдебни експертизи и относимата за казуса нормативна уредба. За да отхвърли жалбата, първоинстанционният съд е намерил за обоснован и правилен извода на органа по приходите, че следва да бъде отказано признаване на данъчен кредит по процесните фактури, поради отсъствие на реални облагаеми доставки на услуги. Доводите на касатора, че са налице всички предвидени в закона основания и предпоставки той да ползва правото си на данъчен кредит по издадената фактура, са неоснователни. Приложимите към разглеждания случай разпоредби на ЗДДС сочат, че по силата на чл. 9, ал. 1ЗДДС доставка на услуга е всяко извършване на услуга, а съгласно разпоредбата на чл. 9, ал. 2, т. 3 от закона за доставка на услуга се смята и всеки интелектуален труд. Според чл. 2, т. 1 ЗДДС с данък върху добавената стойност се облага всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга. А съгласно правилото на чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от закона данъчно събитие по смисъла на този закон е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон, като данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена. От анализа на цитираните по-горе разпоредби се налага изводът, че за да възникне задължение за начисляване на ДДС от доставчика, а съответно, за да възникне право на приспадане на данъчен кредит за получателя по доставката, е необходимо да е налице реално осъществена облагаема доставка, т. е. да е възникнало данъчното събитие. Законът не свързва задължението за начисляване на ДДС и правото на данъчен кредит единствено с издаването на данъчна фактура, а поставя изискването да е налице реално осъществена облагаема доставка. Легалната дефиниция на понятието данъчен кредит се съдържа в чл. 68, ал. 1 ЗДДС и това е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по ЗДДС за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. В този текст законодателят е предпоставил облагаемата доставка като основно изискване, за да е налице правото на данъчен кредит. Аналогично е законодателното решение при регламентиране на спорното право в нормата на чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. В тази разпоредба се съдържа правото на задълженото лице да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по ЗДДС закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Вижда се, че и тук законът на първо място изисква да е осъществена реална доставка на стока и услуга. От гледна точка на формалната логика наличието на доставка съставлява положителен факт от обективната действителност. След като жалбоподателят черпи права от наличието на реална доставка, в негова тежест е да ангажира доказателства, установяващи осъществяването на този положителен факт. В конкретния случай в хода на ревизията са извършени насрещни проверка на доставчиците, които не са представили доказателства във връзка с изследваните доставки, а представените такива са недостатъчни. Поради това първоинстанционният съд е направил обоснован извод, че след като не се представят доказателства във връзка с доставките, то такива не съществуват. С изключение на ревизиите при особени случаи по чл. 122 ДОПК, в кодекса няма изрични норми за определяне на доказателствената тежест в процеса, поради което намират приложение общите правила на доказване, според едно от които всяка страна е длъжна да установи обстоятелствата, на които основава своите искания или възражения. В настоящия казус това означава, че ревизираният данъчен субект е този, който е трябвало да докаже по пътя на пълното доказване, че доставките по фактурите са реално извършени. Такова доказване по делото не е проведено. За да се докаже претендираното от жалбоподателя и отречено от ревизията и първоинстанционния съд право, жалбоподателят следва да докаже по пътя на пълно и главно доказване, че фактурата удостоверява реална доставка на услуга, тъй като именно той носи доказателствената тежест относно факта, релевантен за спорното право на данъчен кредит - наличието на действително извършена доставка. Нито пред ревизията, нито в хода на съдебното производство са представени доказателства за реално осъществени дейности по изпълнение на поетите задължения. Липсват констативни протоколи за изпълнение на услугите, какъвто страните по договорите е следвало да съставят. При това положение заключението на Съда за липса на реални доставки по процесните фактури е правилно. За изпълнение на дейностите не са представени никакви конкретни доказателства: количествено-стойностни сметки, справки, калкулации, проекти, разработки, проучвания, доказателства за реално направени надлежно измерени разходи за извършване на сделки за услуги, документи, които да могат да бъдат обвързани по някакъв начин с издадените фактури, поради което основателен се явява изводът на органа по приходите за липса на получени и извършени доставки на услуги по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Касаторът не се е справил с доказателствената тежест да докаже положителния факт на действително извършени доставки на стоки и услуги като предпоставка за признаване на спорното право. Той не е убедил Съда в истинността на конкретното твърдение относно реалността на процесните доставки, каквато е целта на пълното доказване. При липсата на доказателства в този смисъл Съдът правилно не е приел за доказано извършването им. Решението на първоинстанционния съд е постановено при правилно прилагане на материалния закон, а правните му изводи са изградени въз основа на правилно установена фактическа обстановка, поради което съдебният акт е и обоснован. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Великотърновския административен съд не страда от пороците, твърдяни в касационните жалби и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила.