Решение № 4136 от 15.04.2026 г. на ВАС по адм. д. № 1820/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на П. В. С., подадена чрез адв. Марков срещу Решение №33252/10.10.2025г., постановено по дело №8180/2024 г. по описа на Административен съд – София-град, с което отхвърлена жалбата на С. против Ревизионен акт №Р-2222 1923 006648-091-001/09.05.2024г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 1009/24.07.2024г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – София. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно, като необосновано, постановено при допуснати нарушения на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорват се изводите на първоинстанционния съд за законосъобразност на издадения ревизионен акт и за третиране на процесните парични средства като доход с неустановен произход. Сочи се, че същите не представляват доход на физическото лице, а са средства на PMS CONSULTING LIMITED, регистрирано на Британските Вирджински острови, чийто едноличен собственик на капитала и директор е П. В. С.. Като нарушение на съдопроизводствените правила се сочи отказа на административния съд да изиска документите по извършена данъчна проверка в ТД на НАП – Варна. По подробно изложени доводи се моли за отмяна на решението и за отмяна на издадения ревизионен акт. В съдебно заседание жалбата се поддържа. Претендира се присъждане на сторените по делото разноски. Ответникът по жалбата - Директорът на дирекция ”ОДОП” – София чрез юрисконсулт Василева оспорва жалбата като неоснователна. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава подробно заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна по следните съображения: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд – София-град е била законосъобразността на Ревизионен акт №Р-2222 1923 006648-091-001/09.05.2024г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 1009/24.07.2024г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – София, с който по отношение на П. В. С. са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2017 г., 2018 г. и 2019 г., ведно с лихви за забава. Съобразно доказателствения материал административният съд е приел за установено, че П. В. С. е местно физическо лице по смисъла на чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ. Установил, че през 2017 г., 2018 г. и 2019 г. задълженото лице е получило суми по банкова сметка в Ирландия и е изтеглило в брой на АТМ средства на PMS CONSULTING LIMITED, регистрирано на Британските Вирджински острови, чийто директор е П. С.. Установил е, че средствата на дружеството по банковата сметка свързани с дейността му и представляват плащания по договори с други дружества, цитирани в материалите в ревизионното производство. В хода на извършена преди ревизията проверка не са констатирани несъответствия при направени съпоставки между имуществото на лицето и извършените от него разходи и декларирани/получени доходи. Органите по приходите са приели, че получените по банкова сметка в Ирландия и изтеглените на АТМ суми от сметката на дружество, регистрирано на Британските Вирджински острови са облагаеми доходи на физическото лице С. и попадат в обхвата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ като доходи от други източници. С Решение №1009/24.07.2024г. на директора на Дирекция "ОДОП" - София Ревизионен акт №Р-2222 1923 006648-091-001/09.05.2024г. е потвърден, като е прието, че подадената жалба е неоснователна. От правна страна съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, в предвидената от закона форма. Приел е, че при издаване на акта органите по приходите са спазили процесуалноправните разпоредби на ДОПК и същия е издаден при правилно приложение на материалния закон. Административният съд е посочил, че Британските Вирджински острови са британски отвъдморски територии, специална територия към Общността по отношение на търговията и митата със страните-членки на ЕС - офшорна зона. Съдът е споделил изводите на ревизиращите органи, че съгласно чл. 76, ал. 1 от ЗДДФЛ, когато няма сключена спогодба или друг международен договор за избягване на двойното данъчно облагане, за които се прилага чл. 75, при определянето на данъка върху дохода местните физически лица ползват данъчен кредит за идентични или подобни чуждестранни данъци, наложени в чужбина от съответните компетентни органи. Данъчният кредит се определя за всяка държава поотделно и е ограничен до сумата на българският данък върху доходите, който би се дължал върху тези доходи с източник в чужбина, ако се прилагаше към местен доход /чл.76 ал.3 ЗДДФЛ/. За ползването на данъчен кредит, лицето-получател на дохода с източник в чужбина, следва да представи официален документ от чуждата данъчна администрация, удостоверяват вида на дохода и размера на платения в чужбина данък. В случая, според съда, не са представени документи, свързани с прилагане на разпоредбите на чл.75 и чл.76 от ЗДДФЛ и жалбоподателят не е представил доказателства за вида на дохода и размера на платения данък в чужбина. По отношение на възражението за изтекла давност, съдът е посочил, че за задълженията за 2017г., давността започва да тече от 01.01.2019г., като същата е спряна на основание чл.172 ал.1 т.1 ДОПК с връчване на ЗВР на 16.11.2023 г., до 16.11.2024 г. И доколкото ревизията е приключила с ревизионен акт, издаден на 09.05.2024 г., давността е прекъсната отново на основание чл. 172, ал. 2 от ДОПК, като съгласно чл. 172, ал. 3 от ДОПК от прекъсването започва да тече нова давност. Според административният съд давността е спряна и с издаденото постановление за налагане на обезпечителни мерки с изх. №С240022-022-0059873 от 11.07.2024 г., съгласно разпоредбата на чл. 172, ал. 1, т. 5 от ДОПК. Първоинстанционният съд е достигнал до краен извод за неоснователност на жалбата, с оглед на това, че в хода на съдебното производство от жалбоподателя не са опровергани констатациите на ревизиращите органи, поради което и на основание чл. 124, ал. 2 ДОПК, същите са приети за доказани и за П. В. С. са налице задължения по ЗДДФЛ за 2017 г. 2018 г. и 2019 г., ведно с лихви за просрочие. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Правилни са изводите на административния съд, че в случая не са изтекли давностните срокове по чл. 171, ал. 1 и ал. 2 ДОПК. ЗВР е връчена на ревизираното лице на 16.11.2023г., с което действие ревизионното производство е образувано. В съответствие с фактите по делото от административният съд е отчетено, че срокът по чл. 171, ал. 1 ДОПК за задълженията по ЗДДФЛ за 2017 г. започва да тече от 01.01.2019 г. и изтича на 31.12.2023 г. С връчването на ЗВР, давността по отношение на задължението по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2017 г., спира да тече до издаването на акта, но не за повече от една година, съобразно чл. 172, ал. 1, т. 1 ДОПК, като с издаване на ревизионния акт от 09.05.2024г. давността е прекъсната и е започнал да тече нов срок, който и към настоящия момент не е изтекъл. Неоснователно е оплакването на касатора за изтичане на срока за образуване на производство за установяване на задължения за данъци по ДОПК посочен в разпоредбата на чл. 109, ал. 1 ДОПК. Ревизионното производство се смята за образувано с връчването на ЗВР на данъчно задълженото лице. Задължението за данък върху дохода на физическите лица за доходи за 2017 г. подлежи на деклариране в срок до 30.04.2018 г., като от 01.01.2019 г. започва да тече срокът по чл. 109, ал. 1 ДОПК, който изтича на 31.12.2023 г. По делото не е спорно, че ЗВР е връчена на ревизираното лице на 16.11.2023г., поради което срокът по чл. 109 ДОПК по отношение на горепосочените задължения не е изтекъл, а от това следва, че не е изтекъл и за задълженията за 2018г. и 2019г. Неправилно, обаче, съдът е приел, че ревизионното производство е проведено по реда на чл.122 и сл. ДОПК, в който случай в производството по обжалване на ревизионен акт, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Видно от издадения ревизионен акт, облагането не е извършено по особения, а по общия ред на ДОПК. Разпоредбата на чл. 10 от ЗДДФЛ изброява видовете доходи по този закон. Това изброяване е неизчерпателно предвид препратката в чл. 10, ал. 1, т. 6 към чл. 35 ЗДДФЛ. Чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ предвижда облагаемост на доходите от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на ЗКПО. От своя страна правилото на чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ установява общ принцип на облагане на доходите на физическите лица от всички източници, с изключение на доходите, попадащи в изключенията на чл. 13 от същия закон. В настоящия случай, както е посочено и в ревизионната преписка, по-голямата част от сумите, които са обложени като доход на физическото лице са изтеглени от С., който е и директор дружеството PMS CONSULTING LIMITED на АТМ, а останалата част са постъпили по банкова сметка на жалбоподателя в Bank of Ireland, Ирландия. Именно по отношение на тези средства е и основния спорен въпрос до делото - дали са облагаем доход по чл. 35, ал. 6 от ЗДДФЛ. Както се посочи по-горе, според нормата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на ЗКПО, т. е. касае се за т. нар. доходи с неустановен произход. Що се касае до конкретните суми, то в случая не е доказано, че представляват доход на физическото лице. В хода на ревизионното производство, а и пред съда твърденията на ревизираното лице са, че сумите не са негов доход, а са средства на дружеството. В ревизионното производство са представени доказателства за основанията за получаване на сумите от страна на дружеството, а извода на ревизиращите органи, че същите представляват доход на физическото лице се основават единствено на факта, че П. С. е изтеглил същите на АТМ (банкомат). Тегленето на средства от банковата сметка на PMS CONSULTING LIMITED на АТМ от страна на неговия директор не води автоматично до извод, че същите са доход на физическото лице С.. Същото се отнася и до преводите по банкова сметка в Ирландия. При това положение неясно защо ревизиращите органи са квалифицирали изтеглените и преведените на физическото лице средства като доход на физическото лице с неустановен произход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, а не скрито разпределение на печалбата по смисъла на § 1, т. 5 от ДР ЗКПО. Съгласно чл. 38, ал. 1, т. 2, б. "б" ЗДДФЛ, с окончателен данък се облагат облагаемите доходи от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местно физическо лице от източник в чужбина, а според чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ, в приложимата редакция, окончателният данък за доходите от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалба се определя върху брутния размер на начислените суми. Не на последно място, според констатациите на органите по приходите, процесните средства са използвани от С. за закупуване на лек автомобил през 2018г. и „за живот“. Обстоятелството, че лекият автомобил е платен със средства на ревизираното лице, налични по банковата сметка в Ирландия, по която са превеждани и суми от PMS CONSULTING LIMITED, не води до автоматичния извод, че е закупен именно със средствата на дружеството, преведени по банковата сметка в Ирландия. В случая анализ на постъпленията и движението по тази банкова сметка за процесните периоди не е извършено. Още повече, както се посочи по-горе, ревизията е проведена по общия ред и ревизионният доклад не съдържа данни за това каква е била стойността на имуществото на ревизираното лице за всяка една от годините и какви са направените от него разходи, съответно доходи. Процесната ревизия е проведена по общия ред и по аргумент за противното от чл. 124, ал. 2 ДОПК фактическите констатации в ревизионния акт и ревизионния доклад не се ползват с презумпция за вярност, поради което в тежест на приходните органи е било да докажат с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства основанието за облагане на процесните средства. Такова доказване не е проведено от приходната администрация, поради което констатациите в тази част на акта са изградени на база предположение, което е недопустимо. С оглед на изложеното съдебния акт, с който е отхвърлена жалбата срещу процесния ревизионен акт следва да се отмени, като се разреши спора по същество и се отмени обжалвания ревизионен акт. Предвид изхода на делото, Национална агенция по приходите следва да се осъди да заплати на П. В. С. разноски за две съдебни инстанции – 5.11 евро (10 лв.) държавна такса в първоинстанционното производство, 3 067.75 евро (6 000 лв.) адвокатско възнаграждение за първата съдебна инстанция и 352.79 евро държавна такса за касационното оспорване, или общо разноски в размер на 3 425.65 евро.