Решение № 9943 от 19.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1332/2018 г.

Решение № 9943 от 19.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1332/2018 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. при ЦУ на НАП срещу решение № 2252/14.12.2017 г., постановено по адм. дело № 1903/2016 г. по описа на Административен съд - гр. В., с което е отменен РА № Р-03000314000343-091-001/28.08.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. В., потвърден с решение № 534/12.12.2015 г. на директора на същата дирекция за определени задължения на М. Й. Б. - М. от гр. В. по ЗДДС към месец декември 2009 г. в размер на 75 339,77 лв. и лихви - 43 397,89 лв. Обжалва се решението и в частта за разноските, с които дирекция "ОДОП" - гр. В. е била задължена с 6300 лв. Релевират се оплаквания, че решението е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба се сочи, че съдът неправилно е приел, че от събраните доказателства в хода на ревизионното производство не доказвали по безспорен и категоричен начин реалното извършване на доставките, както и че неправилно съдът е кредитирал изцяло заключението по допуснатата съдебно-графологическа експертиза относно авторството на положението върху фактурите подписи. Касаторът излага оплакване, че неправилно съдът, въпреки направеното искане от приходната администрация за допълване задачите на вещото лице-графолог за изследване подписите на лицата, наети от едноличния търговец (преди заличаването му от търговския регистър), се е позовал на депозираната по делото молба от ревизираната лице, че като търговец не е упълномощавала работещите в търговския обект лица да сключват сделки с търговци на едро за доставки на стоки и зачитайки изцяло това изявление, съдът неправилно е отказал допускането на допълнителна съдебно-графологическа експертиза. В тази връзка се сочи от касатора, че първоинстанционният съд не е изпълнил указанията в отменителното решение на първата касационна инстанция на ВАС, Първо отделение. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания, се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отхвърляне жалбата на М. М. срещу цитирания по-горе ревизионен акт. Претендира и отмяна на решението в частта за разноските, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции в размер на 118 737,66 лв. В депозирана по делото молба от юриск. Г. Е. се поддържа касационната жалба, а в останалата част тя има характер на писмени бележки по съществото на спора и с искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба М. Й. Б. - М. от гр. В. чрез процесуалния си представител адв. Р. И. и в депозиран по делото писмен отговор, я оспорва с искане за оставяне в сила обжалваното решение като правилно. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество частично основателна. Делото за втори път се разглежда от състав на ВАС, Първо отделение. Първоначално с решение № 403/29.02.2016 г. по адм. дело № 3802/2015 г. състав на Административен съд - гр. В. е отменил посочения по-горе ревизионен акт, приемайки, че не е доказано получаването от ревизираното лице на процесните доставки от "Б. А. Т. Б." ЕООД, "А. Б." ООД, "А." ЕООД, "Р." ЕООД, "Е. д." ЕООД, "М. к. енд к. Б." ЕООД, "К. К. Х. Б. К. Б." АД, "Т. л. г." ЕООД, "ОМК" АД, "И. Б." ЕООД, "С. Ф. Б." ЕООД, "К. О." ООД, "А. Х" ЕООД, ЕТ "АМ-Р 52-М. А." и "А." ООД. В хода на това съдебно производство е установено, че ЕТ "Мега - П. К. - М. Й." - заличен от търговския регистър, но към момента на издаване на процесните фактури от посочените доставчици търговецът е осъществявал дейност и е стопанисвал павилион в гр. В.. С решение № 7874/29.06.2016 г. по адм. дело № 4579/2016 г. тричленен състав на ВАС, Първо отделение е отменил първоинстанционното решение и е върнал делото за ново разглеждане от друг съдебен състав. Прието е в отменителното решение на първата касационна инстанция, че в обжалваното решение не се съдържат фактически констатации и изводи за всеки един от отделните доставчици, издали спорните фактури въпреки, че те имат различен предмет и се отличават със специфика на доставките, както и че съдът не е обсъдил представените от някои от доставчиците подробни обяснения, съдържащи информация за механизма на доставките, вкл. и данни за лицата, доставили стоките в търговския обект. В решението е посочено също така, че съдът не е установил налице ли са и по отношение на кои от спорните фактури са положени подписи за "получател". Друго съществено нарушение на съдопроизводствените правила, посочено в отменителното решение на ВАС е, че въпреки оспорването от жалбоподателката в първоинстанционното производство на всички представени фактури, съдът в нарушение на чл. 193 ГПК, не е открил производство по оспорването им и не е указал на кого лежи доказателствената тежест, а впоследствие в съдебния си акт е приел, че тежестта на доказване е на приходната администрация. Касационният състав не се е съгласил и с изводите в първоинстанционното решение, че липсват данни за предмета на доставките, а по отношение на доставките от "М. к. е. к. Б." ЕООД първостепенният съд не е съобразил Общите условия на този търговец и пазаруването с клиентска карта. В отменителното решение са дадени указания при новото разглеждане на делото съдът да открие производство по оспорване истинността на процесните фактури, а при условие, че се допусне експертиза във връзка с оспорването, следва да се съобрази обстоятелството, че през ревизираният период едноличният търговец е имал наети лица, които са работили в обекта му и е логично фактурите да са подписани от тези лица, от името и за сметка на търговеца. Дадени са указания и за назначаване на съдебно-счетоводна експертиза, която да установи дали е достигнат оборот за задължителна регистрация по ЗДДС, при условие, че се изключи стойността на стоките по фактурите от "М. к. е. к. Б." ЕООД, които не са свързани с търговската дейност на лицето и по фактурите, по които не е доказана реалност на доставките, и въз основа на това да се определи възникнали ли са задължения по ЗДДС и в какъв размер. При новото разглеждане в обжалваното пред настоящия съдебен състав на ВАС, Първо отделение решение първоинстанционният съд отново е отменил ревизионния акт за определените задължения на М. Й. Б. - М. по ЗДДС за месец декември 2009 г. в размер на 75 339,77 лв. и лихви - 43 397,89 лв. За да постанови този резултат съдът е приел, че в ревизионната преписка не са открити доказателства, които да сочат ясно и недвусмислено, че собствеността на стоките е прехвърлена от доставчиците на едноличния търговец (преди заличаването му). Според съда обясненията на доставчиците не са достатъчни, за да обосноват извод за осъществяване на такова прехвърляне. Липсата на представени приемо-предавателни протоколи, пътни листове, стокови разписки и др., е мотивирало съда да приеме, че не е възникнало данъчно събитие по процесните фактури, а за да е налице такова, което като последица да доведе до начисляване на ДДС, е необходимо установяването по категоричен начин на факта на приемо-предаването на стоките, което в случая не било изпълнено. Съдът е изложил мотиви, че приходните органи е следвало да установят безспорни основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК, тъй като ревизията е извършена по този ред, но това съдът е счел, че не е направено. Съдът се е позовал и на решение № С-576/15 на СЕС, че мерките, които държавите-членки могат да приемат по силата на чл. 273 от Директива 2006/112/ЕО, за да осигурят правилното събиране на данъка и да предотвратят данъчните, не трябва да надхвърлят необходимото за постигане на такива цели и не трябва да поставят под въпрос неутралитета на ДДС. Обжалваното решение е частично неправилно. Ревизията е била проведена по особения ред на основание чл. 122, ал. 1, т. 2 и 5 ДОПК (укрити приходи и липса на документи, необходими за установяване основата за облагане). Приходните органи са приели, че доставките са реално осъществени и ревизираното лице е приело доставените стоки - храни, безалкохолни напитки и тютюневи изделия от издателите на фактурите, които са ги осчетоводили, но получателят не ги е заприходил и отчел и при липсата на инвентаризационен опис към края на 2009 г., е прието, че стоките впоследствие са продадени от ревизирания търговец и затова с ревизионния акт е начислен ДДС. Т. резултат от ревизията е обжалван пред първоинстанционния съд, който изцяло е отменил като незаконосъобразен ревизионния акт с мотиви, че приходните органи не са установили реалността на доставките. Правилно в касационната жалба се съдържа оплакване, че съдът не е изпълнил всички указания, дадени в отменителното решение на първата касационна инстанция. На практика обжалваното пред настоящия съдебен състав решение в голямата част мотивите са преповторени тези на първоинстанционното решение при първоначалното разглеждане на делото. Съдът не е обсъдил в цялост събраните по делото доказателства, не е открил производство по оспорване на фактурите като частни документи относно тяхната автентичност, каквито са указанията в отменителното решение на първата касация. Неправилно съдът не е уважил искането на процесуалния представител на приходната администрация за допускане на допълнителни задачи на вещото лице - графолог за изследване подписите на лицата, които са били назначени на трудов договор при едноличния търговец (към момента на издаване на процесните фактури ЕТ не е бил заличен), които видно от намиращата се в делото справка за лицата, работещи при ЕТ на трудов договор, се установява, че те са били 7 бр. Установяването кои са лицата подписали фактурите, там където има такива и които са различни от подписите на М. Б. - М. са факти, които трябва да се установят, за да се приеме наличието или не на задължение за ДДС, респ. дали спорните доставки са реално осъществени. Съдът не е изследвал механизма на доставките, въпреки дадените от доставчиците обяснения, както и не е съобразил, че се касае за хранителни стоки и цигари, за които в търговската практика не се издават приемателно-предавателни протоколи, а представляват т. нар. разносна търговия, механизмът за която е обяснен от доставчиците при извършените им насрещни проверки. При неизяснена фактическа обстановка във връзка с представените доказателства и неизпълнение в цялост указанията, дадени от ВАС, Първо отделение в отменителното решение, съдът неуместно е цитирал т. 4 от решение по дело С-576/14 на Съда на Европейския съюз (СЕС), без да изясни фактическата обстановка по делото. Неправилно съдът не е съобразил чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, който за разлика от чл. 6, ал. 1 ЗДДС не държи сметка за прехвърляне правото на собственост, а само за фактическото разпореждане с материалната вещ като собственик. Това показва непознаване от първоинстанционния съд на практиката на ВАС, която многократно в свои решения е подчертавала различието между дефинициите в българското законодателство и в Директива 2006/112/ЕО за "доставка на стока", а също и непознаване в тази връзка и практиката на СЕС по приложението на чл. 14 от цитираната директива. Относно неоткриването от първоинстанциониня съд на производство по оспорване по реда на чл. 193 ГПК на представените по делото фактури, каквито указания са дадени от първата касационна инстанция следва да се отбележи, че с допускането на съдебно-графологическа експертиза по делото е преодоляно това нарушение, което не се явява съществено. Първоинстанционният съд не е изпълнил указанията в отменителното решение на ВАС, Първо отделение за преценка на доставките от "М. к. е. к. Б." ЕООД и организацията на дейност на този търговец, вкл. и по отношение на Общите условия и пазаруването от търговци на едро с клиентски карти и неподписване на фактурите от получилия стоките. Нееднократно ВАС е посочвал в съдебните си актове, че при закупуването на стоки от посочения търговец, фактическото предаване на стоките става в момента на извършване на продажбата лично от притежателя на картата, издадена от този търговец на едро или от приносителя на клиентската карта, като с плащането на фактурираната стойност потвърждава получаването на съответната стока. В този смисъл са решения по адм. дела № 1073/2014 г., № 2116/2016 г., № 2969/2016 г., № 6642/2016 г. и мн. др. По делото е установено, че приходните органи са начислили ДДС върху неотчетени от ревизираното лице 39 бр. фактури, издадени от "М. к. е. к. Б." ЕООД за данъчни периоди през 2009 г. от общо представените 137 бр. Правилно приходните органи са начислили върху данъчната основа и коефициент за търговска надценка 1,050 на сто за тютюневите изделия и 1,65 на сто за останалите стоки (ревизираният търговец е работил с търговски надценки от 5 на сто за тютюневите изделия и 6,5 на сто за останалите стоки). Предвид изложеното следва да се приеме, че първоинстанционното решение в тази му част е неправилно и на посочените в касационната жалба отменителни основания следва да бъде отменено. Като се има предвид системата на тази търговска верига за продажба на стоки и разплащането с клиентите чрез издаване на карти, които задължително трябва да са на името на търговец, а не на физическо лице, трябва при всички случаи да се докаже, че така закупените от търговската верига стоки са за целите на икономическата дейност на предприятието на едноличния търговец. Неосчетоводяването на процесните фактури в счетоводството на едноличния търговец и неотчитането на разход за търговската му дейност не означава, че той не ги е получил. В хода на съдебното производство ревизираното лице е длъжно да обори с допустимите по ДОПК доказателства и доказателствени средства констатациите на ревизионния акт по смисъла на чл. 124, ал. 2 ДОПК относно посочените по-горе доставки, но това не е направено по отношение на доставките от "М. к. е. к. Б." ЕООД. На основание чл. 227, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение, като се отхвърли жалбата срещу ревизионния акт в частта за начислен ДДС в общ размер от 534,52 лв. и съответните лихви за месец декември 2009 г. по фактурите за доставки на стоки от "М. к. е. к. Б." ЕООД. Относно доставките, обективирани във фактури от доставчиците "Б. А. Т. Т." ЕООД с начислен от приходните органи ДДС в размер на 4 882,24 лв. за месец декември 2009 г., "А." ООД с ДДС в размер на 162, 66 лв. за месец декември 2009 г., "О. м. к." ЕООД с ДДС в размер на 70,02 лв. за месец декември 2009 г., "И. Б." ЕООД в размер на 383,90 лв. за месец декември 2009 г. "С. Ф. Б." ЕООД с ДДС в размер на 111,58 лв. за декември 2009 г. и "А." ООД с ДДС в размер на 41,53 лв. за месец декември 2009 г. решението като краен резултат следва да бъде оставено в сила. Липсата на реквизита подпис за получател на фактурираните стоки следва да се приеме, че не е доказано от приходните органи, че са налице доставки с оглед установения в хода на ревизията механизъм на доставките на принципа на разносната търговия. Неоснователно в решението при административното обжалване на ревизионния акт е налице позоваване на ТР № 5/14.07.2004 г. по тълк. дело № 7/2004 г. на Общото събрание на съдиите от Върховния административен съд, в което е посочено, че реквизитът подпис на получател не е задължителен съгласно чл. 7, ал. 1 ЗСч, тъй като както вече се посочи в настоящето решение с оглед изяснения механизъм на доставките на хранителни стоки и цигари, страните по доставките с подписване на фактурата осъществяват и самата доставка, ведно с плащането по нея при получаване на стоките. При този начин на доставяне на стоки се установява, че страните по доставките не съставят специални документи като приемателно-предавателни протоколи, стокови разписки или други двустранни документи, тъй като заявката се прави в деня на доставянето на стоките с транспорт на съответния доставчик, плаща се на място (в много от случаите с мобилно устройство с фискален принтер за плащане, което приносителят на стоките - шофьор или дистрибутор на доставчика оперира с това устройство за плащане). Наистина при разносната търговия механизмът на доставяне на стоките е опростен и с подписването на фактурата от получателя и от доставчика, се приема, че е налице възникнало данъчно събитие - доставка на стоки. В този смисъл е и разяснение № 53-04-303/10.05.2016 г. на изпълнителния директор на НАП. В процесния случай липсата на подписи за получател не удостоверява възникнало данъчно събитие, поради което не е установена от ревизиращите органи изискуемостта на ДДС по фактурите от посочените доставчици и затова първоинстанционното решение в тази му част следва на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 във връзка с чл. 227, ал. 1 АПК като краен резултат, но по изложените по-горе мотиви следва да бъде оставено в сила. По отношение доставките от "Е. д." ЕООД - общо 10 бр. фактури, от назначената и изслушана от съда съдебно-почеркова експертиза от вещо лице - графолог се установява, че М. Б. - М. е подписала лично 3 бр. фактури № 2000165022/05.03.2009 г. с ДДС 16,76 лв., № 2000211034/19.10.2009 г. с ДДС 3,48 лв. и № 2000204523/17.09.2009 г. с ДДС 1,89 лв. или с общ размер на ДДС 22,13 лв., поради което неправилно съдът е отменил в тази част решението. Съдът не е обсъдил заключението на вещото лице заедно с установения механизъм на доставяне на стоките от посочения доставчик предвид, че се касае за периодични доставки, а ревизираното лице е постоянен клиент по стоките, които са му фактурирани. По посочените по-горе 3 бр. фактури с общ размер на ДДС 20,68 лв. и съответните лихви обжалваното решение като неправилно следва да бъде отменено, а на основание чл. 227, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение по съществото на спора, с което по посочените 3 бр. фактури с общ размер на ДДС 20,68 лв. и съответните лихви жалбата на М. М. срещу ревизионния акт в тази му част следва да бъде отхвърлена като неоснователна и недоказана. За останалите фактури графологът се е произнесъл, че фактурите са подписани за получател, но подписите не са изпълнени от М. Б. - М.. Неправилно съдът не е уважил искането на процесуалния представител на приходната администрация, който неколкократно е поискал назначаването на допълнителна съдебно-графологическа експертиза, която да се произнесе дали подписите, за които категорично вещото лице е установило, че не са на М., не са положени от някои от работещите през 2009 г. на трудов договор лица предвид приложената по делото справка на лицата, наети от ревизирания търговец на трудов договор - 7 на брой за период от 01.01.2009 г. до 31.12.2009 г., като видно от тази справка само Е. А. е с прекратен трудов договор на 25.08.2009 г., което не означава, че не е могла да получава стоки от името на едноличния търговец до тази дата, а другите работещи на трудов договор са с прекратени такива в периоди, последващи ревизирания период, а именно - през 2010 г., 2011 г. и 2013 г. Такива указания са дадени и в отменителното решение на първата касация, но и те не са били изпълнени от първоинстанционния съд. Това налага отмяна на обжалваното решение в частта за фактурите извън установените, че са подписани лично от М. М. и на основание чл. 227, ал. 2 АПК делото в тази част да се насрочи в открито съдебно заседание и с назначаване на графологическа експертиза, вещото лице по която след проверка на подписите на работещите на трудов договор при М. М. в посочената справка, находяща се в приложение 5 от делото, лист. 1292 - О. Т. М., А. Й. К., В. Й. В., Е. И. Х., Е. П. А., Н. Г. Л. и Т. Г. К., като тази проверка експертът да извърши в МВР, "Български лични документи за самоличност", за което да му се издаде съдебно удостоверение и да се произнесе има ли подписани фактури с издател "Е. д." ЕООД - фактури № 2000178240/11.05.2009 г. с ДДС 9,40 лв., № 2000185283/15.06.2009 г. с ДДС 5,77 лв., № 2000185284/15.06.2009 г. с ДДС 16,10 лв., № 2000198884/24.08.2009 г. с ДДС 2,69 лв., № 2000198887/24.08.2009 г. с ДДС 4,38 лв., № 2000204531/17.09.2009г . с ДДС 3,20 лв. и № 2000207163/01.10.2009 г. с ДДС 5,69 лв. или с общ размер на ДДС 47,23 лв. от М. М. или от посочените по-горе лица. За доставките от "К. О." ЕООД по делото се установява, че са издадени общо 138 бр. фактури (папка 7 от приложенията към делото) за доставки на тютюневи изделия, като вещото лице от съдебно-графологическата експертиза е проверило около 147 бр. фактури. Първоинстанционният съд не е извършил никаква преценка на относимостта им към облагането от ревизията с ДДС. В. лице е извършило групиране на проверените от него фактури, като такива, които не съдържат подпис, други които съдържат подписа на М. М. и такива, които имат подписи, но те не са на ревизираното лице. В същото време при проверката, която извърши настоящият съдебен състав се установи, че графологът в различните групи фактури, посочени по-горе е повтарял някои от тях, като например: фактури № 1740816668; № 1740813722; № 0446808582, № 1740811852, № 1740811852; № 0446808268, № 1740816667, № 1740816007 и № 1740812808 и по този начин се обяснява разликата между броя на фактурите, включени в ревизионния доклад и върху които с ревизионния акт е начислен ДДС и фактурите, изброени в експертизата на вещото лице-графолог, като по този начин съдът не може да определи кои от тях са подписани от М. М. и кои от други лица с оглед на това, че някои от повтарящите се фактури се намират в експертизата в графа подписани от М. М. и в графа, подписани от друго лице. При така установеното ще следва в тази част за издадените от "К. О." ЕООД фактури за общата сума на ДДС в размер на 17 345,28 лв. първоинстанционното решение да се отмени и на основание чл. 227, ал. 2 АПК настоящият съдебен състав да насрочи делото в открито съдебно заседание за изслушване на нова съдебно-графологическа експертиза, която да установи кои от фактурите, издадени от "К. О." ЕООД, находящи се в делото и описани в ревизионния доклад са подписани от М. М., кои са подписани от друго лице/лица и кои въобще не са подписани "за получател", като за целта вещото лице да извърши проверка в дирекция "Български документи за самоличност" при МВР на лицата, работили на трудов договор при М. М., заличена като ЕТ "М. П. К. - М. Й.", но действащ търговец към момента на издаване на процесните фактури: О. Т. М., А. Й. К., В. Й. В., Е. И. Х., Е. П. А., Н. Г. Л. и Т. Г. К. и да установи от положените там подписи, има ли техни подписи върху фактури, издадени от "К. О." ЕООД. По отношение на доставките от "Р." ЕООД за 12 бр. фактури вещото лице-графолог за нито една от проследените от него фактури досежно подписите за получател не е дал категорично заключение дали подписите "за получател" са на М. М.. В тази част заключението не следва да се възприема, тъй като констатациите за процесните фактури са колебливи, а не категорични. Предвид, че в първоинстанционното решение съдът въобще не е излагал конкретни мотиви за всеки един от доставчиците, следва да се приеме, че и в тази част решението е неправилно и подлежи на отмяна за сумата от 1 145 лв. и съответните лихви и на основание чл. 227, ал. 2 АПК следва делото да се насрочи в открито заседание, като се постави допълнителна задача на графолога има ли фактури с издател "Р." ЕООД, подписани от М. Б. - М. или някои от посочените в справката, находяща се в папка, приложение 5, лист 1292 от 7-те лица, назначени на трудов договор при ревизираното лице ги е подписало (имената на тези лица са подробно посочени по-горе в мотивите на настоящето решение по отношение на доставките от "Е. д." ЕООД и "К. О." ЕООД). Фактурите с издател "А. Б." ООД, по които приходните органи са начислили ДДС поради неотчитането им при ревизираното лице, са 20 бр. с общ размер на ДДС, начислен с ревизионния акт 466,06 лв. Съгласно заключението на съдебно-почерковата експертиза 9 бр. от тези фактури носят подписа на М. Б. - № 20493345/09.07.2009 г. с ДДС 39,15 лв., № 20477659/11.06.2009 г. с ДДС 36,83 лв., № 20485876/25.06.2009 г. с ДДС 29,65 лв., № 20424492/05.03.2009 г. с ДДС 17,51 лв., № 20410028/04.02.2009 г. с ДДС 13,93 лв., № 20440369/01.04.2009 г. с ДДС 15,02 лв., № 20432201/18.03.2009 г. с ДДС 29,48 лв., № 20417505/18.02.2009 г. с ДДС 12,55 лв. и № 20402204/21.01.2009 г. с ДДС 23,66 лв. или в общ размер на ДДС 217,78 лв., поради което за тях следва да се приеме, че е установена реалността на доставките, които при наличие на подпис от М. М., следва да се приеме, че са получени от нея и затова решението като неправилно следва бъде отменено и на основание чл. 227, ал. 1 АПК жалбата на М. М. срещу ревизионния акт в тази му част за начисления ДДС в размер на 217,78 лв. и съответните лихви бъде отхвърлена като неоснователна и недоказана Относно фактури № 20470054/28.05.2009 г. с ДДС 22,39 лв. и № 20460722/13.05.2009 г. с ДДС в размер на 22,54 лв. или в общ размер 44,93 лв. експертът е посочил, че са представени лоши копия на тези фактури и затова не може да определи кой ги е подписал, а по останалите фактури, посочени в таблица на стр. 33, Приложение 3 на ревизионния доклад - № 20393725/07.01.2009 г. с ДДС 16,59 лв., № 20454750/29.04.2009 г. ДДС 27,11 лв., № 20508880/06.08.2009 г. с ДДС 34,57 лв., № 20520862/27.08.2009 г. с ДДС 12,87 лв., № 20528823/10.09.2009 г. с ДДС 25,01 лв., № 20535428/24.09.2009 г. с ДДС 15,12 лв., № 20555302/28.10.2009 г. с ДДС 26,18 лв., № 20563343/11.11.2009 г. с ДДС 18,06 лв. и № 20571383/25.11.2009 г. с ДДС 28,20 лв. или за общ размер на ДДС 248,64 лв. в заключението няма въобще произнасяне дали тези фактури са подписани и от кого. За посочените фактури ог "А. Б." ООД решението на първоинстанционния съд е неправилно и подлежи на отмяна, а на основание чл. 227, ал. 2 АПК делото да се насрочи в открито съдебно заседание и се назначи съдебно-графологическа експертиза за установяване дали тези фактури са подписа и от кого - от М. М. или от посочените по-горе лица, работещи при нея на трудов договор към момента на издаването на тези фактури. Ще следва да се задължи директора на дирекция "ОДОП" - гр. В. да представи четливи копия та фактури № 20470054/28.05.2009 г. и 2046022/13.05.2009 г., посочени по-горе за да може експертът да се произнесе по тях. По фактури - 320 бр. от "Т. Л. груп" ЕООД вещото лице по почерковата експертиза е дало заключение, че такива фактури не са представени по делото и затова няма произнасяне от него кой ги е подписал за получател. По делото се установява от извършената насрещна проверка от този доставчик и дадените обяснения, че поради поради големия брой фактури не може да ги представи. При така установеното не може да се приеме, че са налице доставки между ревизираното лице и посоченото дружество. След като с ревизионния акт е начислен допълнително ДДС за доставки по издадени от "Т. Л. груп" ЕООД фактури, тежестта за доказване, че такива доставки са реално осъществени, е на приходните органи. Изброяването само на фактури и счетоводното отчитане при посочения доставчик, без тяхното прилагане по делото, правилно е прието в обжалваното решение, че ДДС по тях е незаконосъобразно начислен в обща сума от 43 662,35 лв. и съответните лихви и в тази част решението е правилно като краен резултат и следва на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 във връзка с чл. 227, ал. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. Относно доставките от "К. К. Х. Б. к." ЕООД установено е по делото, че са издадени 68 бр. фактури, за които приходните органи са приели, че са осчетоводени от доставчика. Това обстоятелство е недостатъчно, за да се приеме, че е налице доставка. От проверката в хода на ревизията, извършена на доставчика е установено, че са налице приемателно-предавателни протоколи само за депозитен амбалаж и с оглед механизма на доставките, следва да се изследва дали издадените фактури носят да се изследва дали носят подписа на М. М. или на друго лице, работило на трудов договор при нея към момента на издаване на процесните фактури. От съдебно-графологическата експертиза, назначена от първоинстанционния съд вещото лице е посочило, че има фактури, подписани от М. М., както и такива които са подписани, но не носят нейния подпис. П. проверка от настоящия съд на заключението по отделните групи се установи, че вещото лице е допуснало повторения на отделни фактури, които фигурират в повече от една от групите, както е с фактури в т. 12.2. от експертизата - № 7112032790/01.07.2009 г., № 7112096022/13.05.2009 г., както и в т. 12.4. - № 7112113282/02.09.2009 г., както и такива, които не са отразени в таблицата в ревизионния доклад, което означава, че те не са обложени от ревизията с ДДС, поради което те са извън предмета на спора и не следва да се взимат под внимание. Същото се отнася и до фактури в т. 12.2. от експертизата № 7112096022/13.05.2009 г. и № 7112090776/01.04.2009 г., както и в т. 12.3. № 7112122984/11.09.2009 г. При така установеното настоящият съдебен състав счита, че първоинстанционният съд без да извърши проверка по графологичната експертиза е постановил решението си, а в нея вещото лице е допуснало редица грешки, включвайки фактури, които приходните органи не са начислили ДДС, както и е допуснало повторение на фактури в отделните групи, посочени от него, което внася неяснота и не може настоящият съдебен състав да се произнесе по съществото на спора. Затова по доставките от "К. К. Х. Б. К." ЕООД с обща стойност на ДДС 2 277,50 лв. обжалваното решение следва да бъде отменено и на основание чл. 227, ал. 2 АПК настоящият съд да назначи съдебно-графологическа експертиза, която след проверка на подписите върху издадените от този доставчик фактури да установи те носят ли подписа на М. М. или подписите на работещите при нея лица на трудов договор към момента на издаване на фактурите. Следва да се укаже на вещото лице да включи в заключението си само тези фактури, които фигурират в таблиците в ревизионния доклад. По доставките от "А. Х" ЕООД в хода на ревизията при насрещната проверка на този доставчик, в писмено обяснения е посочено, че е издал 6 бр. фактури, но няма документи, съхранени по доставките, вкл. и заплащането им, а вещото лице по почерковата експертиза е констатирало, че няма представени за изследване документи. Липсата на фактури не може да установи реалност на доставките, поради което приходните органи, върху които е доказателствената сила да докаже, че такива доставки действително са осъществени, за да се начисли върху тях ДДС, не са успели да докажат. Решението в тази част с ДДС в размер на 432,14 лв. и съответните лихви е правилно и следва на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 във връзка с чл. 227, ал. 1 АПК да бъде оставено в сила. По доставките от ЕТ "АМ-Р52-М. А.", която е издала на ревизирания търговец общо 11 бр. фактури, по фактури № 540/29.01.2009 г., № 570/25.02.2009 г., № 604/26.03.2009 г., № 723/25.06.2009 г. и № 762/28.07.2009 г., № 643/27.04.2009 г., № 681/26.05.2009 г., № 804/26.08.2009 г., № 846/28.09.2009 г., № 883/28.10.2009 г. и № 923/26.11.2009 г. с ДДС в общ размер от 3 788,49 лв. от почерковата експертиза се установява, че фактурите са подписани за получател от М. М., поради което е доказана реалността на доставките, респ. изискуемостта на ДДС и неправилно съдът е отменил в тази част ревизионния акт. Решението в посочената част като неправилно следва да бъде отменено и на основание чл. 227, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение, с което се отхвърли жалбата на М. против ревизионния акт в посочената част като неоснователна и недоказана за начисления ДДС в размер на 3 788,49 лв. и съответните лихви. Решението подлежи на отмяна в частта за разноските за сумата над 4 176,17 лв. до пълния размер от 6 300 лв. За първата съдебна инстанция предвид изхода на делото на дирекция "ОДОП" - гр. В. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 551,56 лв. за всяка една от съдебните инстанции или в общ размер от 1 103,12 лв. Н. М. М. с оглед изхода на делото за настоящата съдебна инстанция се дължат разноски в размер на 397,73 лв. В останалата част за разноските съдът ще се произнесе с решението си след приключване на делото по реда на чл. 227, ал. 2 АПК. Водим от гореизложеното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение