Решение № 2773 от 12.03.2026 г. на ВАС по адм. д. № 1008/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" град София, чрез юрк. П. Тодорова обжалва решение № 38382/18.11.2025 г. на Административен съд - София град, постановено по адм. дело № 4460/2024 г., с което е обявен за нищожен ревизионен акт № Р-22221723003011-091-001/23.01.2024 г. на органи по приходите на ТД на НАП Велико Търново, потвърден с решение № 457/05.04.2024 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ София при ЦУ на НАП. В касационната жалба са посочени касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК - нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост на обжалваното решение. Конкретните оплаквания са за нарушение на материалния закон при преценката за нищожност на оспорения ревизионен акт. Твърди, че органът, възложил ревизията е надлежно оправомощен въз основа на конкретни заповеди на директора на ТД на НАП - София и на заместник изпълнителния директор на НАП, които са представени по делото. Оспорва изводите на първоинстанционния съд за липса на доказателства, които да обосновават заместване на органа, възложил ревизията поради отсъствието на Ц. Петрова по болест. В тази връзка сочи, че в нито едно от проведените съдебни заседания съдът не е указал, че болничният лист на Ц. М. Петрова липсва. Искането е за отмяна на решението. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. На основание чл. 219, ал.1 АПК представя писмени доказателства - болничен лист от 16.05.2023 г. за отпуск поради временна неработоспособност на Ц. Петрова и заповед № 1270/15.11.2021 г. на директора на ТД на НАП - Велико Търново по чл. 112, ал.2, т.1 ДОПК за заместване на органи по възлагане на ревизии при ТД на НАП - Велико Търново. Ответникът – „ИВТ – Дивелъпмънт“ ЕООД, чрез адвокат М. Айдарова оспорва касационната жалба и моли да се остави без уважение, по съображения, че първоинстанционният съд с протоколно определение от 28.04.2025 г. е дал изрични указания на ответника да представи доказателства за компетентност. Подробни съображения за неоснователност на жалбата са изложени в представени по делото писмен отговор и писмени бележки. Претендира разноски за касационното производство. Заключението на прокурора от Върховна касационна прокуратура е за основателност на жалбата. Върховният административен съд, състав на първо отделение, за да се произнесе взе предвид следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред Административен съд - София град е бил ревизионен акт № Р-22221723003011-091-001/23.01.2024 г., издаден от Ц. М. Петрова – на длъжност началник сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Велико Търново като възложител на ревизията и от Р. А. Кръстева– на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП Велико Търново - ръководител на ревизията, потвърден с решение № 457/05.04.2024 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - София, в частта, в която на „ИВТ ДИВЕЛЪПМЪНТ“ ЕООД, гр. София са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м.07.2022 г., м.12.2022 г. и м.01.2023 г. в размер на 161 172.33 лева и съответните лихви. Задълженията са резултат от непризнато право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал.1, т.1 и чл. 69, ал.1, т.1 ЗДДС по фактури от "КАНЕКТА БЕ" ЕООД, "МАРИ-С75" ЕООД и "АЙ-СИ-СИ-РОС" ЕООД. От фактическа страна първоинстанционният съд е установил, че ревизията е възложена със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-22221723003011-020-001/19.05.2023 г. издадена от И. К. Ангелова – на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Велико Търново, в качеството й на заместник на Ц. М. Петрова. Заповедта е връчена на 22.05.2023 г. Заповедите за изменение на заповедта за възлагане на ревизията са издадени от Ц. М. Петрова – на длъжност началник сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Велико Търново, оправомощена със заповед № 1270/15.11.2021 г. на директора на ТД на НАП Велико Търново на основание чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК, както и на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК със заповед от 2023 г. на заместник изпълнителния директор на НАП съгласно заповед № ЗЦУ-ОПР-22/22.08.2022 г. на изпълнителния директор на НАП. Ревизията е приключила с издаването на оспорения ревизионен акт от органи по приходите при ТД на НАП - Велико Търново - Ц. М. Петрова като орган, възложил ревизията и Р. А. Кръстева- ръководител на ревизията. За да обяви ревизионния акт за нищожен, съдът е приел, че от директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" гр. София, чиято е доказателствената тежест съгласно чл.170, ал.1 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, не е доказана компетентността на органа, издал заповедта за възлагане на ревизията, при условията на заместване. В мотивите си съдът е посочил, че по делото не е доказано, при условията на пълно и главно доказване, законоустановено отсъствие на Ц. М. Петрова към датата на издаване на ЗВР - 19.05.2023 г. Констатирал е, че в решението на решаващия орган е посочено отсъствие на титуляра по болест и е посочен болничен лист, който не е представен. Съдът е дал изрични указания за това, а дружеството - жалбоподател е поддържало възражение за непредставяне на болничния лист. Въпреки това, болничният лист не е представен, поради което съдът е приел, че не е доказано основанието И. К. Ангелова да замества органа по възлагане на ревизията - Ц. М. Петрова при първоначалното възлагане на ревизията. При тези факти, съдът е обосновал извод, че не са изпълнени кумулативните предпоставки от фактическия състав на "заместването" съгласно тълкувателно решение № 4/22.04.2004 г. на ВАС по т.д. № ТР-4/2002 г. и производството по издаване на оспорения ревизионен акт е започнало с акт, издаден от некомпетентен орган по чл. 119, ал. 2 ДОПК, което води до нищожност на крайния акт. Решението е правилно като краен резултат, но по съображения, различни от изложените в мотивите му. От представения за първи път в касационното производство болничен лист № Е20231503725 от 16.05.2023 г., решаващият орган е доказал отсъствие на органа, издал ревизионния акт като възложител на ревизията към датата издаване на първата ЗВР - 19.05.2023 г. Въпреки това, крайните изводи на първоинстанционния съд, че не е доказана компетентността на органа, възложил ревизията, при условията на заместване, както и че оспореният ревизионен акт е нищожен, като издаден от некомпетентен орган, се подкрепят от останалите доказателства по делото и съответстват на материалния закон. По делото е установено, че ревизията е възложена и ревизионният акт е издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Велико Търново при условията на чл. 112, ал.2, т.1 ДОПК във връзка с чл. 12, ал. 6 ДОПК и чл.10, ал. 9 ЗНАП по отношение на "ИВТ - Дивелъпмънт" ЕООД със седалище в гр. София, за което компетентна по правилата на чл. 8, ал. 1,т.3 ДОПК е ТД на НАП - София. В тълкувателно решение № 3/26.06.2025 г. на ОСС от I и II колегии на Върховния административен ред по тълкувателно дело № 2/2024 г. е прието, че този случай, ревизионният акт е валиден, ако е издаден в ревизионно производство, образувано по възлагане от орган по приходите от териториална дирекция, различна от компетентната по чл. 8 ДОПК, който е определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на териториалния директор на компетентната дирекция и е в субективните предели на заповедите по чл. 10, ал. 9 ЗНАП и чл. 12, ал. 6 ДОПК. По аргумент за по-силното основание тези условия важат и за органите по приходите от териториалната дирекция, различна от компетентната, които издават актовете за образуване, провеждане и приключване на ревизията, при условията на заместване. От тълкувателното решение следва, че, за да е надлежно оправомощаването на органите по приходите от ТД на НАП - Велико Търново да възложат ревизия и да издадат ревизионен акт по отношение на ревизираното дружество със седалище в гр. София на основание чл. 112, ал.2, т.1 ДОПК, те следва да са определени със заповед по чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК на директора на компетентната ТД на НАП - София. Заместването на органите по приходите от ТД на НАП - Велико Търново също следва да е определено в заповедта на директора на компетентната ТД на НАП - София. В конкретния случай за установяване правомощията по чл. 112, ал.2, т.1 ДОПК на органите по приходите от ТД на НАП - Велико Търново възложили ревизията и издали ревизионния акт, както и за тяхното заместване, е представена заповед № 1270/15.11.2021 г. на директора на ТД на НАП - Велико Търново. Тази заповед е представена пред първоинстанционния съд и повторно в касационното производство. В мотивите на решение № 457/05.04.2024 г. са посочени заповед № РД-01-379/04.05.2023 г. на директора на ТД на НАП - София, във връзка с заповед № З-ЦУ-995/18.05.2023 г. и заповед № З-ЦУ-869/03.05.2023 г. на заместник изпълнителния директор на НАП. Последните две заповеди са представени по делото и се отнасят до определянето на органите по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7 и 8 ДОПК на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК и които съгласно чл.10, ал.9 ЗНАП са определени да извършат ревизията на "ИВТ- Дивелъпмънт" ЕООД. По делото не е представена заповед № РД-01-379/04.05.2023 г. на директора на ТД на НАП - София. Твърдението в касационната жалба, че всички заповеди за оправомощаване са представени по делото, е в противоречие с доказателствата. С разпореждането за насрочване на делото, както и в хода на съдебното производство с протоколни определения от 14.10.2024 и 28.04.2025 г. първоинстанционният съд е дал конкретни указания на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. София да представи всички доказателства, относими към компетентността на органите, възложили ревизията и издали ревизионния акт. Становището на процесуалния представител на касатора, че съдът е длъжен да укаже кой точно документ следва да се представи, е в противоречие с чл. 171, ал. 5 АПК. Задължението на съда, посочено в тази норма, е да даде указания на страните за обстоятелствата, за които следва да сочат доказателства, не и указания кои конкретно писмени доказателства да представят. В случая съдът е изпълнил това задължение, като е указал на решаващия орган да сочи доказателства относно компетентността на органите възложили ревизията и издали акта и му е дал възможност да ги представи. Въпреки това доказателства за оправомощаване на органите по приходите от ТД на НАП - Велико Търново от директора на компетентната ТД на НАП - София и определянето на техните заместници, не са представени. Следва да се има предвид и, че в съдебното производство пред първата инстанция, както и в касационното производство не се твърди от решаващия орган, че заместването на органите по приходите от ТД на НАП - В. Търново е извършено със заповед на директора на ТД на НАП - София по чл. 112, ал.2, т.1 ДОПК. За заместването на Ц. М. Петрова от И. К. Ангелова - органи по възлагане на ревизии при ТД на НАП - Велико Търново и пред двете инстанции се представя единствено заповед № 1270/15.11.2021 г. на директора на ТД на НАП - Велико Търново. Директорът на ТД на НАП - В. Търново не е компетентен да оправомощава органи по възлагане на ревизия и техните заместници във връзка с образуването и извършването на ревизия на лице, със седалище в гр. София при условията на чл.12, ал. 6 ДОПК и чл.10, ал. 9 ДОПК. В цитираното тълкувателно решение е посочено изрично, че за да е валиден ревизионния акт, издаден при условията на чл.12, ал. 6 ДОПК и чл.10, ал. 9 ЗНАП от органи по приходите на териториална дирекция, различна от компетентната, тези органи следва да са надлежно овластени със заповед по чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК издадена от директора на компетентната ТД на НАП. В случая това следва да е директорът на компетентната ТД на НАП - София, а не директорът на ТД на НАП - Велико Търново. С оглед на изложеното, крайният извод на първоинстанционния съд, че не са изпълнени кумулативните предпоставки за възлагане на ревизията, при условията на заместване, съответства на доказателствата по делото. При недоказани условия за възлагане на ревизия по чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК във връзка с чл.12, ал. 6 ДОПК и чл.10, ал. 9 ЗНАП ревизионният акт се явява издаден от органи по приходите без материална компетентност по чл. 119, ал. 2 ДОПК и законосъобразно е обявен за нищожен от първоинстанционния съд. Решението е валидно, допустимо и правилно като краен резултат и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, разноски се дължат на ответника по касация, който е направил разноски за адвокатска защита в размер на 8 000 евро по договор за правна защита и съдействие от 20.01.2026 г. платени по банков път. Съгласно чл. 161, ал. 2 ДОПК (ред. ДВ бр. 17/2026 г., в сила от 17.02.2026 г.) ако заплатеното от страната възнаграждение за адвокат е прекомерно съобразно действителната правна и фактическа сложност на делото, съдът може по мотивирано възражение за прекомерност, направено от насрещната страна, да присъди по-нисък размер на разноските в тази им част. В случая в с.з. на 17.02.2026 г. от касатора е направено бланкетно възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение, което не е мотивирано. Съгласно действащата към устните състезания по делото редакция на чл. 161, ал. 2 ДОПК от ДВ бр. 17/2026 г. съдът не разполага с възможност служебно да извърши преценка за прекомерност на заплатеното от страната възнаграждение с оглед на фактическата и правна сложност на делото в касационното производство. Поради това разноските следва да се присъдят в пълен размер. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,