Решение № 13665 от 14.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 4781/2016 г.

Решение № 13665 от 14.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 4781/2016 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производство по чл. 208 и сл. Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителни процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ гр. В. Търново при Централното управление /ЦУ/ на Национална агенция по приходите /НАП/, против Решение № 80/18.03.2016 г., постановено по административно дело № 775/2015 г. по описа на Административен съд - В. Търново, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-04000414002197-091-001/16.06.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-В. Т., в частта му, потвърдена с Решение № 425/12.10.2015 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. В. Търново при ЦУ на НАП. В касационната жалба се релевират доводи за неправилност на оспореното решение, като постановено в противоречие с материалния закон и при съществено нарушение на съдопроизводствените правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено съдебното решение, вместо което да бъде постановено друго, с което да се отхвърли жалбата на Р. С. К. Претендират се разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът - Р. С. К., чрез адв. В. К., изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Предмет на съдебна проверка пред Административен съд В. Търново е бил РА № Р-04000414002197-091-001/16.06.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-В. Т., в частта му, потвърдена с Решение № 425/12.10.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП, с който на Р. С. К. за 2007 г. са установени допълнителни задължения за внасяне на данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 9 624,95 лв. и лихви в размер на 7 599,32 лв., както и вноски за самоосигуряващи се лица за ДОО в размер на 2 407,20 лв. и лихви - 3 040,03 лв., за ДЗПО-УПФ в размер на 708,00 лв. и лихви - 894,13 лв. и за здравно осигуряване в размер на 849,60 лв. и лихви - 670,80 лв. За да отмени РА, съдът е приел за установено, че ревизионното производство е повторно и оспорения РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването, на която не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Подробно са обсъдени приетите по делото писмени доказателства, включително приобщени материалите, съдържащи се в ревизионна преписка изх. № 2550/03.11.2015 г. по описа на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. Търново и Заповед за възлагане на ревизия № 1303426/30.12.2013 г. Обсъдени са първоначална и допълнителна съдебно-икономически експертизи, които като неоспорени от страните са кредитирани от съда, както и разпитаните двама свидетели. За неоснователни са приети възраженията на жалбоподателя, че независимо, че първоначалната заповед за възлагане на ревизия № 1303426 носи дата 30.12.2013 г., тъй като датата на нейното връчване е 27.01.2014 г., то ревизионното производство е следвало да бъде прекратено. Приел е, че срокът по чл. 109 от ДОПК е преклузивен, като не се образува производство за установяване на задължения за данъци по този кодекс, когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена декларация. В конкретния случай петгодишен срок както за задълженията за данък върху дохода, така и за задълженията за осигурителни вноски е 31.12.2013 г. и съгласно чл. 112 от ДОПК ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагане на ревизията, поради което е тъй като в случая ЗВР № 1303426 е издадена на 30.12.2013 г., то ревизионното производство е образувано преди изтичане на горепосочения петгодишен срок (преди 31.12.2013 г.), поради което не са налице основания за прекратяването му. Решението на първоинстанционния съд е правилно и законосъобразно. Не са налице сочените от касатора отменителни основания. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. На първо място настоящият състав не споделя извода на съда за спазване на преклузивния срок, визиран в чл. 109 от ДОПК, а довода, в тази насока, поддържан от ответника по жалбата в писмените бележки е основателен. Съгласно чл. 109 ДОПК, не се образува производство за установяване на задължения за данъци по този кодекс, когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена декларация. Този срок правилно е прието, че е преклузивен. С изтичането му се препятства възможността на органите по приходите да установяват данъчните задължения. Този срок се прилага служебно и предопределя допустимостта на производствата за установяване на задълженията за данъци. Неправилно съдът е приел, че ревизионното производство е започнало на 30.12.2012 г. с издаване на заповедта за възлагане. Този извод на решаващия съд е в противоречие с константната практика на Върховния административен съд, че началният момент на ревизионното производство е моментът на предприемането на действия по връчване на заповедта за възлагане, включително връчването на заповедта за възлагане. В случая е безспорно установено, че процесната ЗВР № 1303426 е връчена на 27.01.2014 г. Първоначалният момент на започване на ревизията следва да се свърже с връчването на заповедта за възлагане на ревизията, а не със самото й издаване. Данъчната ревизия на Н. С. е за задължения за данъци върху доходите на физическите лица за периода 01.01.2007 г. - 31.12.2007 г. и съответните осигурителни вноски. Съобразно разпоредбите на чл. 53 от ЗДДФЛ и чл. 3, ал. 3, т. 2 от Наредба Н-8/29.12.2005 г. (в приложимата редакция) моментът, в който изтича предвидения в чл. 109, ал. 1 от ДОПК петгодишен срок както за задълженията за данък върху дохода, така и за задълженията за осигурителни вноски, е 31.12.2013 г. Административният съд се е позовал на нормата на чл. 112, ал. 1 ДОПК, според която ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагане на ревизия, но незаконосъобразно не е съобразил правилото на чл. 114, ал. 1 ДОПК, според което срокът за извършване на ревизията е до три месеца и започва да тече от датата на връчването на заповедта за възлагане. С връчването на ЗВР на 27.01.2014 г., процесното ревизионно производство се явява незоконосъобразно като образувано след срока, визиран в чл. 109 ДОПК. Решението на съда е правилно и по същество на спора. Правилно съдът е приел за незаконосъобразни изводите на органа по приходите, че в хода на ревизионното производството са установени предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, а именно декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Съдът е обсъдил всички доказателства по делото в тяхната съвкупност и правилно е приел, че констатациите на органа по приходите по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК са оборени от задълженото лице, като е доказано наличието на начално салдо за периода в размер на 143 000 лв. и тази сума следва да бъде включена в паричния поток на ревизираното лице за 2007 г. Изложени са мотиви в съдебното решение, че за да е налице основа за облагане по смисъла на чл. 123 ДОПК, установеното превишение на разходите над приходите следва да е на годишна база, а незаконосъобразно ревизията е третирала превишението на извършените разходи над получените приходи/доходи за отделни месеци или периоди в рамките на една данъчна година. Този подход на органа по приходите е в противоречие с разпоредбите на ЗДДФЛ, които предвиждат облагането на доходите да се извършва на годишна база. Съдът е направил обоснован краен правен извод за незаконосъобразност на ревизионния акт, поради неправилно определен паричен поток и изчисляване на данъчната основа чрез недостиг на парични средства (превишение на разходите над приходите) на месечна, а не на годишна основа. Правилен е извода на съда и по отношение на допълнително установените задължения за задължителни осигурителни вноски за ЗО за 2007 г. Разпоредбата на чл. 124а ДОПК е в сила от 15.02.2011 г. без да й е придадено обратно действие. При липса на предходна разпоредба, която да придава изрично обратно действие на материалноправна норма, е процесуално недопустимо и във вреда на ДЗЛ да се определя данъчна основа по реда на чл. 124а, вр. чл. 122, ал. 2 ДОПК за данъчни периоди преди 15.02.2011 г. В тази връзка е и ТР № 1/2016 г. на ВАС. С оглед на изложеното и без да обсъжда подробно доводите по същество изложени в касационната жалба, настоящият състав намира, че обжалваното решение е правилно като краен резултат, поради което следва да бъде оставено в сила. Предвид крайният съдебен акт и изричната претенция на ответника по жалбата за присъждане на разноски, Дирекция "ОДОП" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП, следва да заплати на Р. С. К., за настоящата инстанция, сумата от 1600 лева, съгласно представен списък на разноските. С оглед на гореизложеното и на основание, чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение