Решение № 13896 от 19.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3646/2014 г.

Решение № 13896 от 19.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3646/2014 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция " ОДОП"- гр. Варна при ЦУ на НАП срещу Решение № 51/13.01.2014 г., постановено по адм. дело № 990/2013 г. по описа на Административен съд - Варна, в частта, с която е отменен и изменен Ревизионен акт № 251100182/25.03.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 341/28.06.2011 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на Юлиян Георгиев Йорданов са установени данъчни задължения съответно по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за данъчни периоди 2006 г., 2008 г. и 2009 г. ведно със следващите се лихви за забава. Касаторът поддържа, че обжалваното решение в атакуваната му част е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че изводът на съда относно липсата на необходимост да се установява възможността на заемодателите да предоставят съответните суми в заем не би могъл да бъде споделен, тъй като никой не може да прехвърли повече отколкото притежава. Сочи, че представените договори за заем са оспорени от органа по приходите чрез твърдението, че заемодателите не са разполагали с такива суми. В подкрепа на тезите си излага конкретни аргументи в жалбата и моли съда да отмени обжалваното решение и вместо него да постанови друго, по същество на спора, с което да отхвърли жалбата срещу оспорения ревизионен акт и в тази й част, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение . Ответникът по касационната жалба - Юлиян Георгиев Йорданов от гр. Варна, чрез процесуален пълномощник, в о. с. з. изразява становище за нейната неоснователност. Касационна жалба е депозирана и от Юлиян Георгиев Йорданов срещу Решение № 51/13.01.2014 г., постановено по адм. дело № 990/2013 г. по описа на Административен съд - Варна, в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт № 251100182/25.03.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 341/28.06.2011 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който за данъчни периоди 2004 г., 2006 г., 2007 г. и 2009 г. са му установени данъчни задължения съответно по чл. 35 от ЗОДФЛ(отм.) и чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, ведно със следващите се лихви за забава. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба на Юлиян Йорданов и основателност на жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП". Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационните жалби, инициирали настоящото производство, са депозирани срещу подлежащ на оспорване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирани лица, при наличие на правен интерес и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, с оглед на което са допустими и подлежат на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Варна е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт № 251100182/25.03.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 341/28.06.2011 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на Юлиян Георгиев Йорданов са установени данъчни задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за данъчни периоди 2004 г. и 2006 г. и по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2007 г., 2008 г. и 2009 г., ведно със следващите се лихви за забава. За да обоснове преценката си за частична основателност на предявената жалба, съдът е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на съществени нарушения на административно производствените правила. Изводите относно неговата обоснованост и материална законосъобразност са формирани въз основа на следните релевантни фактически констатации: Установените с РА данъчни задължения са определени върху данъчна основа, формирана по особения ред на чл. 122, ал. 2 от ДОПК поради наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК за ревизираните данъчни периоди 2004 г., 2006 г., 2007 г., 2008 г. и 2009 г. Констатациите за наличие на визираното обстоятелство са подкрепени от съставените отчети на паричните потоци на лицето, в резултат на които е установено превишение на разходваните над получените средства в следните размери: за 2004 г. - 8 140 лв., за 2006 г. - 44 874.77, за 2007 г. - 10 871.40 лв., за 2008 г. -89 986.61 лв. и за 2009 г. - 250 991.20 лв. След връчване на уведомление по чл. 124 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 от ДОПК, ревизираното лице е представило декларации по чл. 124, ал. 3 от ДОПК, в които е посочило следното: За данъчен период 2004 г. ревизираното лице е декларирало, че притежава 70 000 щ. д., получени по дарения от 1991 г. и 1996 г. от майка му Марийка Георгиева и дядо му Йордан Георгиев, както и със средства от получени трудови възнаграждения, от дейността като едноличен търговец и печалби от "Еврофутбол" ООД. За 2006 г. лицето е декларирало доходи от дейност като ЕТ, от продажба на предприятието и от "Еврофутбол" ООД. За 2007 г. не са декларирани доходи. За 2008 г. са декларирани получени заеми от Николай Димчев Хаджидемиров в размер на 25 000 лв., от Раденко Атанасов Райнов - 20 000 лв., от Добромир Душков Митев - 29 000 лв., Георги Йорданов Георгиев - 29 000 лв., от Георги Петров Атанасов - 26 000 лв., от Гошо Петров Георгиев - 28 000 лв., от Галина Иванова Калчева - 20 000 лв., както и печалби от "Еврофутбол" ООД и предоставен от лицето заем на "Строй Транс" ООД. За 2009 г. заявените приходи и разходи са от печалби "Еврофутбол" ООД - 4600 лв. и предоставени парични заеми на "Строй Транс" ЕООД в размер на общо 245 000 лв. След като не са кредитирали представените доказателства за получени средства по посочените от лицето заемни и дарствени правоотношения, ревизиращите са приели, че установеният недостиг на разходваните средства над получените формира данъчна основа по чл. 122, ал. 4 от ДОПК в горепосочените размери, върху която е дължим данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2004 г. в размер на 1 671.80 лв., за 2006 г. - 9 680.82 лв., за 2007 г. - 1925.14 лв., за 2008 г. - 8 998,66 лв. и за 2009 г. - 25 099.12 лв. Преценявайки насрещните тези и възражения на страните, първоинстанционният съд е счел, че между тях е безспорно наличното имущество и извършените от него разходи. Счел е, че спорът се концентрира върху декларираните заеми и дарения, както и върху възможността за предоставянето им. В този контекст решаващият състав е обсъдил представените писмени договори за заем и дарение, разписки за получаване на сумите, доказателства за получен от заемодателя Николай Хаджидемиров кредит от 12.02.2008 г., писмо от "Еврофутбол" ООД, ГДД на заемодателите и удостоверения от Агенцията по вписванията за осъществени от тях продажби, ведно със събраните гласни доказателства. Въз основа на техния анализ поотделно и в съвкупност, съдът е кредитирал договорът за заем със Стелиян Маринов от 20.12.2005 г. като кореспондиращ с представеното писмо от "Еврофутбол" ООД за получени в периода м. март - август 2005 г. суми от общо 30 700 лв.. С оглед на тези данни той е счел за установена наличността на средства на заемодателя и е включил сумата към началното салдо за 2006 г., в резултат на което е определил недостиг на приходи в размер на 15 874.77 лв., формиращ данъчна основа по чл. 122, ал. 4 от ДОПК, върху която дължимият данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) е в размер на 4 448 лв., а следващата се лихва за забава - 2175.41 лв. Съдът е кредитирал и представените договори за заем от 2008 г. и разписки за получаване на сумите от заемодателите Николай Хаджидемиров, Раденко Атанасов Райнов, Добромир Душков Митев, Георги Йорданов Георгиев, Георги Петров Атанасов, Гошо Петров Георгиев и Галина Иванова Калчева, въз основа на които е приел, че получените парични средства от ревизираното лице възлизат общо на 174 000 лв., а разходваните - на 84 986.61 лв. Преценил е, че за този данъчен период липсва превишение на разходваните над получените средства, поради което е отменил РА в тази му част. Така формираното положително салдо за 2008 г. от 89 013.14 лв. е отнесено към началното такова за 2009 г., рефлектирало и върху размера на установения недостиг на разходвани средства, определен на 187977 . 80 лв., формиращ данъчна основа по чл. 122, ал. 4 от ДОПК, върху която е дължим данък от 18 797.78 лв. Настоящият състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно. По касационната жалба на Юлиян Георгиев Йорданов: Неоснователни са доводите на касатора относно изводите на съда досежно размерът на началното салдо за 2004 г., обусловени от липсата на ангажирани доказателства за фактическа разполагаемост със сумите, получени по дарение от Марийка Рафаилова Георгиева, Йордан Георгиев Йорданов и собствени спестявания. Както правилно е посочил решаващият състав, в тежест на ревизираното лице е било да установи, че тези средства са били налични у него към 1.01.2004 г. и тъй като това не е сторено, то правилен е изводът, че към 1.01.2004 г. ревизираното лице не е разполагало със сочените доходи. Не би могла да бъде споделена и тезата във връзка с твърдяните приходи от печалби от "Еврофутбол" ООД, за получаването на които също липсват представени доказателства. Обстоятелството, че печалбите под 2000 лв. се изплащат по касов път, не променя извода, че осъществяването на тези факти не е подкрепено с доказателства, поради което обосновано същите са приети за неосъществени. Неоснователен и е доводът относно декларираните доходи от дейността като ЕТ, тъй като не са ангажирани доказателства, че тези суми са изключени от търговското предприятие и са използвани от ревизираното лице за негови нужди. Настоящият състав изцяло възприема аргументите на съда, подкрепили извода му, че представените договор за заем с Георги Иванов Георгиев /баща на данъчния субект/, ведно със свидетелските му показания не следва да бъдат кредитирани, тъй като не се подкрепят от други относими доказателства. Не е установена и разполагаемостта на заемодателя с тази сума към 28.11.2008 г., с оглед на което тя правилно не е включена в приходната част на съставения паричен поток. Достигайки до същия извод първоинстанционният съд е постановил решение, което в тази му част не страда от инвокираните касационни основания, а предявената срещу него касационна жалба се явява неоснователна. По жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП". Неоснователни са доводите на касатора, обосноваващи тезата му за неправилно включване в приходната част на отчета за паричния поток през 2008 г. на сумата от 26 000 лв., получена в заем от Георги Петров Атанасов. За установяването на възникналото между страните облигационно правоотношение и предаването на сумата по делото са представени договор за заем, разписка и анекс, които съдът е ценил в съвкупност с договора за продажба по приложения НА от 19.09.2008 г., който сочи, че заемодателят се е разпоредил със свои недвижим имоти за сумата от 27 000 евро. След като в НА не са посочени квотите в съсобствеността върху имотите, решаващият състав законосъобразно е приложил неопроверганата презумпция на чл. 30, ал. 2 от ЗС и е приел, че квотите в съсобствеността са равни или от общо получената продажна цена от 81 000 евро, частта на заемодателя е в размер на 27 000 евро. Тази сума двукратно надвишава предоставения заем, с оглед на което изводът, че заемодателят е имал възможност да го предостави, е правилен. Идентично заключение следва и спрямо полученият заем от Стилиян Иванов в размер на 29 000 лв., представляващи част от приходите за 2005 г., рефлектиращи върху размера на началното салдо за 2006 г. В тази връзка касаторът не сочи конкретни доводи, а осъществената от настоящият състав преценка мотивира извод, че е доказано както предаването на сумата, така и разполагаемостта на заемодателя с нея. Чрез включването й в приходната част на паричния поток за 2006 г. размерът на превишението на разходваните над получените средства възлиза на 15874.77 лв., формиращ данъчна основа по чл. 122, ал. 4 от ДОПК, върху която се дължи данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) в размер на 3 173.95 лв. В РД и РА от този данък е приспаднат декларирания от лицето данък от 2 220.72 лв. и тъй като този подход на органите по приходите е по- благоприятен за ревизираното лице, то същият следва да бъде приложен и от съда, за да не се влоши положението на жалбоподателя. Така, след тази редукция, размерът на допълнително определения данък възлиза на 953.23 лв., ведно със следващите се лихви за забава и до тази сума в тази му част РА е законосъобразен. Останалите оплакванията на касатора са основателни. Те касаят кредитирането на представените частни документи за получени по договори за заем от 2008 г. парични средства от Николай Димчев Хаджидемиров, Раденко Атанасов Райнов, Добромир Душков Митев, Гошо Петров Георгиев и Галина Иванова Калчева. Независимо от представените разписки, анекси и доказателства за връщане на сумите в последващи периоди /извън обхвата на ревизията/, касационната инстанция намира, че ангажираните доказателства не установяват възможността на заемодателите да предоставят суми в тези размери. Не би могло да се приеме, че при декларираните от заемодателите в ГДД ниски доходи и получени от тях заем и кредити съответно със 7 % и 9% лихва, Николай Димчев Хаджидемиров, Гошо Петров Галина Иванова и Галина Иванова Калчева са предоставили безлихвени заеми на ревизираното лице. Същевременно получените от последните двама суми по разпоредителни сделки не са достатъчни, за да обусловят извод за разполагаемост на средства към датата на сключване на договорите за заем в съответните размери. По отношение на Раденко Атанасов Райнов и Добромир Душков Митев доказателства в тази насока изобщо не са представени, поради което неправилни са изводите на първоинстанционния съд, че ангажираните частни документи и свидетелски показания следва да се кредитират и за 2008 г. в приходната част на паричния поток да се включат сумите от 25 000 лв., 20 000 лв., 29 000 лв., 28 000 лв. и 24 000 лв. След изключването им, превишението на разходваните средства над получените за 2008 г. възлиза на 58 986.61 лв., които по аргумент от чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК са облагаем доход, формиращ данъчна основа по чл. 122, ал. 4 от ДОПК, върху която се дължи данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 5 896.66 лв., ведно със съответните лихви за забава. Като е приел обратното и е отменил и в тази му част РА, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което жалбата в тази й част се отхвърли. Идентичен извод за неправилност на решението следва относно частта му, с която е изменен РА за данъчен период 2009 г. При формираното отрицателно крайно салдо за 2008 г. параметрите на приходната част на паричния поток за 2009 г. не се променят, с оглед на което както размерът на данъчната основа по чл. 122, ал. 4 от ДОПК, така и размерът на дължимия данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ не подлежат на корекция. Те са точно определени от органа по приходите, а като е приел, че следва да бъдат редуцирани първоинстанционният съд е постановил неправилно в тази му част решение, което следва да бъде отменено. В обобщение и с оглед непрецизността на диспозитива на обжалвания съдебен акт следва да се посочи, че РА е законосъобразен в частта за д. периоди 2004 г., 2007 г. и 2009 г. и в частта, с която за д. периоди 2006 г. е установено допълнително данъчно задължение в размер до 953.72 лв. и за 2008 г. - до 5896.66 лв., ведно със следващите се лихви за забава. С оглед изхода на спора и направеното искане, в полза на Директора на Дирекция "ОДОП" - Варна следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, възлизащо на сумата от 675.57 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение