Решение № 16201 от 5.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 4883/2013 г.

Решение № 16201 от 5.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 4883/2013 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП, против Решение № 499/27.02.2013 г., постановено по административно дело № 2696/12 г. от Административен съд - Варна. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение, с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. Ответникът - ДЗЗД "Кен", представлявано от пълномощника адв. Димитров, в писмен отговор и допълнение към него, както и в съдебно заседание, излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за основателност на жалбата. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна. С обжалваното решение е отменен Ревизионен акт № 181200213/2.04.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, в частта, потвърдена с Решение № 321/25.06.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, сега Дирекция "ОДОП" - Варна, с който на ДЗЗД "КЕН", представлявано от Иван Христов Ценков и Елеонора Иванова Тодорова са установени следните задължения за: 1) ДДС общо в размер на 13871,59 лв. и лихви 5424,31 лв., от които по периоди и в размер, както следва: за м. 01.2008 г. - 347,74 лв. и лихви 176,23 лв; за м. 02.2008 г. - 570,79 лв. и лихви 275,24 лв; за м. 03.2008 г. - 717,83 лв. и лихви 336,97 лв; за м. 04.2008 г. - 629,75 лв. и лихви 287,81 лв; за м. 05.2008 г. - 656,04 лв. и лихви 291,38 лв; за м. 06.2008 г. - 692,01 лв. и лихви 298,71 лв; за м. 07.2008 г. - 761,25 лв. и лихви 318,67 лв; за м. 08.2008 г. - 715,19 лв. и лихви 290,00 лв; за м. 09.2008 г. - 638,60 лв. и лихви 250,80 лв; за м. 10.2008 г. - 655,66 лв. и лихви 248,73 лв; за м. 11.2008 г. - 582,16 лв. и лихви 213,21 лв. и за м. 12.2008 г. - 6904,57 лв. и лихви 2436,56 лв. и 2) КД по ЗКПО за 2007 г. - в частта над 49,30 лв. и за лихвите в частта над 32,87 лв; за 2008 г. - 222,28 лв. и лихви 71,86 лв., като е отхвърлена жалбата в останалата й част. Със същото решение са присъдени и разноски на ДЗЗД "КЕН" в размер на 1194.13 лв. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена ревизия, при която са спазени процедурните правила за провеждане на ревизия по особения ред. Изложените в тази насока подробни мотиви в обжалваното решение се споделят от настоящата инстанция, а релевираните в допълнението към писмения отговор на касационната жалба доводи за особено съществени процесуални нарушения, допуснати в хода на ревизията, са неоснователни. По същество на спора, за да отмени частично процесния РА, съдът е приел, че ревизията на ДЗЗД "КЕН" е извършена по реда на чл. 122 от ДОПК, тъй като приходната администрация е приела за установено, че са налице данни за укрити приходи или доходи - предпоставка по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, както и че воденото от дружеството счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане - обстоятелство по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК. При установените факти и доказателства съдът е приел за законосъобразен извода на приходния орган за наличие на предпоставки за провеждане на ревизията по особения ред. Приел е също, че в контекста на настоящия казус, за да обосноват основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК и наличието на неотчетени продажби на цигари, в тежест на органите по приходите е да установят както, че ДЗЗД "КЕН" в действителност е получило процесните фактури и стоките по тях, така и, че е реализирало приходи/обороти от тези стоки, които не е отчело, като е посочил, че извън хипотезите на чл. 123 от ДОПК, неотчетеният приход не може да се предполага, а следва да е безспорно установен, като тежестта за това е на приходната администрация. Според съда, от гледна точка на облагането с ДДС, за да се установи получаването на неотчетени покупки, органите по приходите трябва да докажат настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС, респективно, че ревизираното лице е реализирало последващи облагаеми доставки. По нататък в мотивите на обжалваното решение е посочено, че от събраните в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства не се установява по категоричен начин нито получаването на фактурите от ревизираното лице, нито извършването на последващи продажби, за които да не е бил отчетен приход. Само по себе си обстоятелството, че доставчиците са издали фактури, които са включени в справките - декларации по ЗДДС и дневниците за продажби, макар и индиция за наличие на основание за облагане по особения ред, не е достатъчно да се приеме, че в действителност са извършени доставки, по които получател е ревизираното лице. Административният съд е констатирал, че предмет на процесните сделки са родово определена вещи - цигари, собствеността върху които се прехвърля едва в момента на индивидуализацията на стоката, но процесните фактури не се намират в счетоводството на жалбоподателя и стоките по тях не са заприходени. Извършено е позоваване на заключението по ССЕ, че липсват и осчетоводени разходи свързани с процесните доставки, включително няма безспорни доказателства за извършеното плащане, още повече че, отново по данни от експертизата, в периода, в който са издавани процесните фактури и се твърди, че е извършено плащане, жалбоподателят не е разполагал с достатъчно парични средства. В мотивите на решението е релевирано и обстоятелството, че липсват приемо-предавателни протоколи удостоверяващи получаването на фактурираните стоки, както и други счетоводни документи, удостоверяващи предаването и получаването на стоките, изписването им от склад или транспортирането им. Съдът е счел още, че не следва да бъдат ценени като доказателство за извършване на доставките и писмените обяснения, събрани при извършване на насрещните проверки, тъй като същите не са подписани - положен е само печат на ЕТ "Сафари - МХ" и "Сафари В" ООД. Позовавайки се на изслушаната съдебно-графологична експертиза, която е изследвала подписите за "получил" както на фактури, които са осчетоводени, така и на такива, които не са, въз основа на категоричните констатации на експерта съдът е приел, че тези подписи не са на никой от съдружниците в ДЗЗД В обобщение на изложеното, съдът е посочил, че единственото доказателство за наличието на доставка по процесните фактури са самите фактури, но е счел за незаконосъобразен подхода на органите по приходите да приемат фактурата и счетоводните регистри за достатъчно доказателство за настъпване на данъчно събитие. Позовал се е на практика на ВАС и на СЕС, с конкретно посочване на дела по аналогични казуси. Извел е окончателният извод, че в хода на ревизионното и съдебното производство не са събрани доказателства за извършени, но укрити от жалбоподателя доставки на стоки през 2007 г., обосноваващи приложението на чл. 96, ал. 1 ЗДДС, респективно определяне на задължения за ДДС за извършени от жалбоподателя облагаеми доставки през периода 14.01.- 31.12.2008 г. на основание чл. 102, ал. 3, т. 2 ЗДДС, поради което жалбата в частта относно установените задължения по ЗДДС и за КД по ЗКПО за 2008 г. е приета за изцяло основателна и за частично основателна досежно установените задължения за КД за 2007 г. в резултат на извършеното преобразуване на финансовия резултат по съображения за неотчетени приходи от продажби. Решението е правилно. Въз основа на установената, в съответствие със съдопроизводствените правила, фактическа обстановка по делото, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Основните доводи в касационната жалба са свързани с неправилно позоваване от съда на липсата на реална доставка по процесните фактури, тъй като съгласно разпоредбата на чл. 122 е необходимо само установяване на факта за наличие на данни за укрити приходи или доходи, както и, че воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Този довод е неоснователен, доколкото за установяване наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 от ДОПК, органът по приходите е приел за установено действително получаване на стоките и впоследствие тяхната продажба, поради което законосъобразно АС е обсъдил доказателствата, установяващи реалното получаване на стоките и последващата им реализация, респективно размера на укрити приходи или доходи. Подробно съдът е обсъдил поотделно и съвкупност събраните по делото доказателства, както и заключението на приетата по делото без оспорване ССчЕ и съдебно- графологична експертиза и въз основа на този анализ е установил правилно фактическата обстановка по делото. За да са налице предпоставките на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, т. е. достигнат в конкретния случай облагаем оборот към 31.12.2007 г. следва да бъде установен фактът на получаване на стоките, при продажба на които впоследствие е реализиран твърдяният оборот, поради което законосъобразно съдът е приел, че при липса на установена реалност на процесните доставки на стоки, не са налице предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 от ДОПК. За да се обоснове правилното или не прилагане на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, следва да бъде установено по категоричен начин реалното осъществяване на спорните доставки, а именно приемането и предаването на стоките, тяхното транспортиране, заприхождаване, заплащане, както и начина на водене на счетоводството на издателите на фактурите, за които данъчните органи приемат, че са получени от ДЗЗД. В тежест на органите по приходите е да установят това обстоятелство с надлежни доказателства, което в случая не е сторено, а както бе посочено, ангажираните от ревизираното лице доказателства установяват липсата на доставки. Действително съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК фактическите констатации в РА се смятат за верни до доказване на противното, но с оглед общият принцип за доказателствената тежест в процеса, отрицателния факт, а именно твърдяното от дружеството неполучаване на процесните стоки е следвало да бъде оборен от касатора, чрез установяване на положителния факт, а именно получаване на стоките. В тази насока е неоснователен доводът в касационната жалба за невъзможност на органа по приходите да установи реалността на доставките, тъй като ревизираните лица имат интерес от представяне на такива доказателства. В случая, при извършените насрещни проверки на доставчиците, е установено издаване на процесните фактури и тяхното осчетоводяване, но други доказателства за реално предаване на стоките не са представени, поради което и законосъобразно съдът е приел, че не са налице предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 от ДОПК. Нещо повече- анализът на съдебната практика по редица дела показва, че в обратната ситуация, при претенция за данъчен кредит, органът по приходите сам приема, че само фактът на издадена фактура не означава реалност на документираната в нея доставка и изискват представяне на допълнителни доказателства, установяващи реалност на доставката. В случая издаването на фактури, които не са придружени от съпътстващи документи, не може да бъде разглеждано като данъчно събитие по смисъла на чл. 6, ал. 1 във вр. с чл. 25 ЗДДС, което да подлежи на облагане по силата на този закон. Като е достигнал до същите правни изводи административният съд е постановил правилно решение, което не страда от твърдяните в касационната жалба пороци, поради което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и с оглед направеното искане, касаторът дължи да заплати на ДЗЗД "КЕН" направените разноски пред настоящата инстанция в доказания размер от 700 лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,