Определение № 12081 от 11.11.2024 г. на ВАС по адм. д. № 10578/2024 г.

Производството е по реда на чл. 229 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по частна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, чрез гл. юрк. В. Зарева, против определение № 17410 от 19.09.2024 г. по адм. д. № 8019/2024 г. на Административен съд София-град (АССГ), с което е отменено Решение за отказ за разглеждане на искане за прихващане и възстановяване № П - 29002923001528/19.01.2023 г., потвърдено с Решение № 627/17.05.2024 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП и преписката е изпратена на органите по приходите от ТД на НАП - "Големи данъкоплатци и осигурители" за произнасяне по същество на искането в законоустановения срок. Частният жалбоподател излага, че в случая е налице специален ред за извършване на прихващане и възстановяване на суми с произход данъчни резултати по ЗДДС, който дерогира общия ред на възстановяване на недължимо внесени данъци по чл. 128-129 от ДОПК. Иска се отмяна на определението на АССГ и потвърждаване на обжалвания акт като законосъобразен. Претендират се разноски. Ответникът – "А1 БЪЛГАРИЯ" ЕАД, ЕИК 131468980, със седалище и адрес на управление в гр. София, район Илинден, ул. "Кукуш" № 1, представлявано от членовете на Управителния съвет – А. Д. и М. М. – действащи заедно, не взима становище по основателността на частната жалба. Като прецени данните по делото, Върховният административен съд, четвърто отделение, намира частната жалба за ПРОЦЕСУАЛНО ДОПУСТИМА - подадена от надлежна страна в преклузивния срок, визиран в разпоредбата на чл. 230 АПК и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество частната жалба е НЕОСНОВАТЕЛНА по следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е законосъобразността на Решение за отказ за разглеждане на искане за прихващане и възстановяване № П - 29002923001528/19.01.2023 г., с което е оставено без разглеждане като недопустимо подаденото на основание чл. 129, ал. 1 от АПК искане за прихващане и/или възстановяване вх. № 26-А-14843/30.12.2022 г. по описа на ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители", поради наличие на специален ред по чл. 92 от ЗДДС. При оспорване по административен ред Решение за отказ за разглеждане на искане за прихващане и възстановяване № П - 29002923001528/19.01.2023 г. е потвърдено с Решение № 672/17.05.2024 г. на директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП – София. От страна на първоинстанционния съд правилно е очертана правната рамка на спора и са посочени приложимите правни норми. В случая "А1 БЪЛГАРИЯ" ЕАД На 30.12.2022 г. е подало искане за прихващане и възстановяване с № 26 - А - 14843/30.12.2022 г., с което са уведомени органите по приходите за наличие на обстоятелства за възстановяване на ДДС в размер на 9 665 114. 14 лева върху несъбрани вземания по фактури, издадени към клиенти в периода от 2014 г. до 2017 г. с изтичащи 3 - годишни и 5 - годишни давностни срокове. В подаденото искане са посочени в табличен вид размерът на несъбираемите вземания, в това число начисления ДДС по процесните години. Правилно АССГ приема, че съгласно чл. 90, параграф 1 от Директивата за ДДС 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, в случай на анулиране, разваляне, отказ или пълно или частично неплащане, или когато цената е намалена след извършването на доставката, данъчната основа следва да се намали съответно, съгласно условия, които се определят от държавите членки. Параграф 2 от горепосочената разпоредба гласи, че в случай на пълно или частично неплащане държавите членки могат да дерогират от параграф 1. Съгласно практиката на СЕС, чл. 90, § 1 от ДДС Директивата има директен ефект (в този смисъл, решения на СЕС по дела C-246/16, Di Maura, C-404/2016, Lombard, C-242/18, У. Лизинг, C-146/19, SCT d. d., определение на съда по дело C-507/20). Данъчнозадължените лица имат правото директно да се позовават на разпоредбата на чл. 90, § 1 от Директивата, защото тя е безусловна и ясна и позволява намаляване на данъчната основа в случаите, посочени от тази разпоредба (вкл. в случай на неплащане), стига да са доказани фактите от хипотезата й. Както е посочено в Определение на СЕС по дело С-507/20 "следва също да се припомни, че от една страна, член 90, параграф 1 от Директивата за ДДС отговаря на условията, за да породи директен ефект, и от друга страна, че принципът на предимство на правото на Съюза означава, че всеки сезиран в рамките на своята компетентност национален съд в качеството си на орган на държава членка е длъжен да не прилага всяка национална разпоредба, противоречаща на разпоредба от правото на Съюза с директен ефект, в разглеждания от него спор. " (пар. 31 от Определение на СЕС по дело С-507/20). Дори и да се приеме становището на данъчните органи, че чрез чл. 115 от ЗДДС България е извършила дерогация, чрез която напълно е изключила правото да се намали данъчната основа при неплащане, то подобна дерогация би противоречала на разпоредба от правото на ЕС, която има директен ефект. Следователно, националният съд следва да се съобрази с чл. 90, § 1 от ДДС Директивата и да не прилага чл. 115 от ЗДДС в смисъла посочен в решението, а именно, че такива корекции били допустими само при изменение на данъчната основа на доставката или при развалянето на доставката, но не и при неплащане от страна на получателя по същата. Съгласно решението на СЕС по дело C-242/18, т. 62 и 63 тази дерогация не е абсолютна, а само до момента, в който вземането стане окончателно несъбираемо или когато лицето изтъкне и докаже, че съществува обоснована вероятност вземането да остане несъбрано. Административен съд София-град обстойно е описал приложимия нормативен регламент, включително, че подобно право на дерогация не може да се разпростира отвъд тази несигурност и в частност не може да уреди въпроса дали в случай на окончателно неплащане може да не се намали данъчната основа за ДДС. Основателно решаващият съд се е позовал на решения на СЕС по дела C-246/16, Di Maura, C-242/18, У. Лизинг, C-146/19, SCT d. d., определение на съда по дело C-507/20), като е извел логичния извод, че допускането на възможността държавите членки да изключат в такъв случай всякакво намаляване на данъчната основа за ДДС, би било в противоречие с принципа на неутралност на ДДС, от който по-специално произтича, че предприятието, което събира данъка за сметка на държавата, трябва изцяло да бъде освободено от тежестта на дължимия или платен данък в рамките на неговата облагаема с ДДС икономическа дейност (пар. 25 от решение на СЕС по дело C-146/19, SCT d. d.). Въпросът за определяне на условията, при които ДДС може да бъде приспаднат, но се оспорва от приходните органи, е коментиран от СЕС в негово решение – по дело C-242/18 /У. Лизинг/, на българските данъчнозадължени лица следва да се предостави възможност да възстановят ДДС, когато вземането стане "окончателно несъбираемо", но също и когато "данъчнозадълженото лице изтъкне, че с оглед на обстоятелствата има вероятност задължението да не бъде изпълнено". Подобна вероятност съществува, например, когато данъчнозадълженото лице не успее да събере сумите, които му се дължат през продължителен период от време (т. 64 от цитираното решение). Нещо повече, имайки предвид, че ДДС следва да е в тежест само на крайния потребител, размерът на данъчната основа на ДДС, подлежащ на събиране от данъчните органи, не може да е по-висок от размера на насрещната престация, която крайният потребител действително е платил и въз основа на която е изчислен понесеният в крайна сметка от него ДДС (решение на СЕС по дело C-295/17, пар. 53-56, решение по дело C 317/94, пар. 19). Неоснователен е релевираният довод в частната жалба, че издаването на кредитно известие следва да се разглежда като условие без което не може, а оттук и за правилно прилагане на закона от данъчните органи. Решаващият съд е изложил подробни мотиви относно издаването на кредитно известие по реда на чл. 115, ал. 3 ЗДДС, като е посочил, че КИ не е условие за упражняване на правото на възстановяване на ДДС. При условията на чл. 221, ал. 2 АПК настоящата съдебна инстанция споделя тези изводи на административния съд. Изискването доставчикът да уведоми своя клиент, че ще коригира данъчната основа, не противоречи на чл. 185, § 2 и чл. 90, § 1, както и чл. 273 от Директива 2006/112. Според решенията на СЕС, докато чл. 90 от директивата урежда правото на доставчика да намали данъчната си основа, когато след сключване на сделката не получи предвидената насрещна престация или получи само част от нея, то чл. 185 се отнася до коригирането на сумите, първоначално приспаднати от другата страна по същата сделка, като тези два члена представляват две страни на една и съща стопанска операция и трябва да се тълкуват съгласувано. По-конкретно, когато държава членка предвижда, че при определени условия данъчно задълженото лице може да намали данъчната основа след сключване на сделка, тя трябва да приложи, за да гарантира принципа на данъчния неутралитет, чл. 185, пар. 2, втора алинея от Директивата ДДС, така че другата страна по същата сделка на свой ред да коригира размера на подлежащия на приспадане данък (виж Решението на СЕС от 15 октомври 2020 г., Е., С-335/19, т. 37 и т. 38). Всъщност изискването в чл. 115, ал. 3 ЗДДС за издаване на КИ е формално изискване (така и т. 35 от Решение на СЕС по делото Tratave). Тъй като разпоредбите на чл. 90, § 1 и чл. 273 от Директивата ДДС не уточняват нито условията, нито задълженията, които държавите членки могат да предвидят, то последните имат свобода на преценка относно формалностите, които трябва да изпълнят данъчнозадължените лица. Важно е обаче тези формалности да се ограничават до такива, които позволяват да се докаже, че няма да бъде получена изцяло и отчасти данъчната престация и да засягат във възможно най-малка степен целите и принципите на Директивата ДДС. Останалите доводи на частния жалбоподател не са свързани с основния правен спор - допустимостта на искане с вх. № 26 - А - 14843/30.12.2022 г., с което се иска възстановяване на сумата от 9 665 114. 14 лева на основание чл. 129, ал. 1 от ДОПК, а при разглеждането на подаденото искане по същество, вкл. по отношение на приложението/неприложението на реда по чл. 92 ЗДДС към процесния случай. По изложените съображения настоящият съдебен състав счита, че обжалваното определение не страда от поддържаните с частната жалба пороци - отменителни основания. На основание на горното и на основание чл. 236 и чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение,