Решение № 4414 от 3.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 11869/2017 г.

Решение № 4414 от 3.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 11869/2017 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП срещу Решение № 1172 от 24.02.2017 г., постановено по адм. дело № 9450 от 2014 г. по описа на Административен съд - С. град, с което е отменен Ревизионен акт № 2111311672/25.04.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с Решение № 1431/07.08.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- С. в частта относно допълнително начисления ДДС в общ размер на 72 803,10 лв. и лихва за забава и за допълнително установените задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за горницата над 939,60 лв. за 2012 г., ведно със следващата се лихва за забава. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че събраните доказателства установяват реалното извършване на спорните доставки. Сочи, че е установено наличието на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Акцентира върху липсата на нормативно задължение стоките да бъдат предавани единствено на едноличния търговец, който не е полагал труд в предприятието си. Намира, че спорните фактури са подписани от негови търговски помощници, които по аргумент от чл. 30, ал. 2 ТЗ се считат за овластени да извършват сделките. В подкрепа на тезите си излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното съдебно решение, отхвърляне на жалбата срещу РА и в тази й част, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба - Л. Д. М., действащ като ЕТ "В. Л. М. - Л. М.", гр. С. не изразява становище по нейната основателност. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - С. град е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № 2111311672/25.04.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-С., потвърден в обжалваната част с Решение № 1431/07.08.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП в частта, с която на Л. Д. М., действащ като ЕТ "В. Л. М. - Л. М." са установени задължения за довнасяне по ЗДДФЛ за 2011 г. и 2012 г. и е доначислен ДДС в общ размер на 72 803,10 лв. и лихва за забава, възлизаща на сумата от 22 725,42 лв. За да достигне до извод за частична основателност на оспорването, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК поради констатации за обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК. Изводът за наличието им е мотивиран от издадени фактури от "Т. Т. П." ООД, "С. Т." АД, "И. Т. Д." ЕООД и "В. 94" ООД, с предмет на доставките - тютюневи изделия. Органите по приходите са приели, че доставките по тях са реално извършени, но не са намерили счетоводно отражение при ревизирания и той е укрил приходи от последващата реализация на стоките. Съобразявайки обичайната търговска надценка за тютюневите изделия в размер на 5%, те са определили данъчните основи на последващите облагаеми доставки за процесните периоди, в резултат на което са достигнали до извода, че ревизираният е следвало да начисли ДДС за тях, възлизащ общо на 72 803,10 лв. След съставяне на парични потоци за ревизираните 2011 и 2012 г. приходните органи са констатирали недостиг на разходваните над получените от ревизирания доходи пред 2012 г. в размер на 18 967,72 лв. Счели са, че тази сума е подлежаща на облагане с данъци и формира данъчна основа по чл. 122, ал. 4 ДОПК, в резултат на което са определили дължим данък по чл. 48 от ЗДДФЛ в размер на 1 104,77 лв. В хода на съдебното производство са проведени ССчЕ и СГрЕ, заключенията по които не са оспорени от страните и са кредитирани от съда като обективно и компетентно дадени. В частта по ЗДДФЛ вещото лице е извършило преизчисление на годишна база на крайното салдо на паричния поток за 2012 г., в резултат на което е определило, че размерът на допълнително дължимият данък по чл. 48 ЗДДФЛ възлиза на 939.60 лв. В частта по ЗДДС експертът е констатирал, че доставките по процесните фактури не са осчетоводени и декларирани като покупки от ревизирания. Графологът е достигнал до извод, че подписите за "приел" върху фактурите, издадени от "Т. Т. П." ООД и "И. Т. Д." ЕООД не са положени от ревизирания. Уточнил е, че фактурите на "С. Т." АД не са представени по делото и не са изследвани от него, а във фактурите, издадени от "В. 94" ООД, не са положени подписи за "получател". След анализ на събраните доказателства решаващият състав е приел, че събраните доказателства подкрепят наличието на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на облагането по аналог по ЗДДФЛ. Счел е, че размерът на данъчната основа по чл. 122, ал. 4 ДОПК за 2012 г. е неточно определен от органите по приходите, като релевантен е недостигът на разходваните над получените доходи на годишна база. Съобразявайки констатациите на експерта в тази връзка, той е достигнал до извода, че размерът на допълнително дължимия данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2012 г. възлиза на сумата от 939.60 лв., поради което над този размер РА следва да бъде отменен. Относно допълнително начисления ДДС съдът е приел, че ангажираните доказателства не установяват реалното извършване на доставките по спорните фактури. Преценил е, че след като част от тях са неподписани, а за останалите е установено, че подписът не е на ревизирания, то не е доказано предаването на правото на разпореждане със стоките като собственик от доставчиците на получателя. Отчитайки разпределението на доказателствената тежест между страните, решаващият състав е достигнал до извод, че органите по приходите не са установили положителният факт на действително осъществяване на доставките, респективно - на последващото реализиране на стоките и укриването на приходи от тях. Поради това е приел, че в частта относно начисления ДДС въз основа на определените данъчни основи по последващи доставки РА е незаконосъобразен и следва да бъде отменен. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователни са доводите на касатора, че събраните доказателства установяват реалното извършване на спорните доставки по процесните фактури, а от там и наличието на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Както правилно е приел и първоинстанционният съд, в тежест на приходните органи е да установят някое от алтернативно предвидените в чл. 122, ал. 1 ДОПК обстоятелства, обуславящи облагането по аналог. Само по себе си издаването на фактури от различни доставчици не доказва главно и пълно реалното осъществяване на фактурираните доставки, нито последващата реализация на стоките. След като фактурите не са подписани от получателя, нито са представени доказателства за транспортирането на стоките и предаването на правото на разпореждане като собственик от издателите на фактурите на ревизираното лице, то правилно първоинстанционният съд е приел недоказаните факти за неосъществени. При неустановеност на обстоятелството по чл. 122, ал. 1 ДОПК презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК е неприложима, поради което сочената от касатора обществена известност на кадровата и ресурсна обезпеченост на доставчиците не би могла да обуслови извод за законосъобразно провеждане на облагането по ЗДДС по аналог. Несподелими са тезите, че горното заключение се опровергава от липсата на логика доставчиците да отразяват в счетоводството си приходи, които не са получили и за необходимостта да се презумира, че стоките са получени от търговски помощници на ревизирания. В подкрепа на последната органите по приходите не са ангажирали никакви доказателства, а пред тях е била открита възможността да поискат от графолога по СГрЕ да отговори дали във фактурите, в които им положен подпис за получател, той е положен от назначените при ревизирания "продавач - консултанти". След като това не е сторено, то правилно първоинстанционният съд е приел, че в частта относно допълнително установените задължения за ДДС РА е незаконосъобразен и следва да бъде отменен. Същият краен извод следва и относно допълнително установения данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2012 г. в размер над 939.60 лв. Трайно е разбирането на ВАС, че релевантно за определяне на данъчната основа по чл. 122, ал. 4 ДОПК е превишението на разходваните над получените доходи на годишна база, съответстваща на времевия обхват на ревизирания данъчен период, определен в приложимия материален закон. То е съобразено от първоинстанционния съд, в резултат на което и въз основа на ССчЕ правилно е прието, че размерът на допълнително дължимия данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2012 г. възлиза на сумата от 939.60 лв., а за разликата над нея РА е незаконосъобразен. Като е достигнал до този извод, решаващият състав е постановил правилно решение, което в обжалваната му част следва да бъде оставено в сила. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение