Решение № 12291 от 14.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 12168/2015 г.

Решение № 12291 от 14.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 12168/2015 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по две касационни жалби - на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град П. и на И. М. В., чрез адв. И. Д. против решение № 1654/20.08.2015 г. на Административен съд, гр. П., постановено по адм. дело № 2377/2013 г., поправено с решение № 1664/01.09.2015 г. по адм. дело № 2377/2013 г., постановено на основание чл. 175 АПК.

Административният орган обжалва решението в частта, в която е изменен ревизионен акт № 161300331/12.04.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП град П., потвърден с решение № 690/09.07.2013 г. относно установените задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и 2006 г. чрез намаление на данъка за 2005 г. от 14 800 лева на 5072.55 лева и съответните лихви и за 2006 г. от 20 441.30 лева на 14 890.60 лева и съответните лихви, както и в частта, в която е отменен ревизионния акт относно определените задължителни осигурителни вноски за периода 2006 - 2009 г.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решенията в атакуваната част, поради неправилна преценка на доказателствата по делото относно разполагаеми парични средства в размер на 19 192.94 лева за 2005 г., получени от съпругата М. В. от нейния баща Л. М. и поради неправилно тълкуване и приложение на чл. 124а ДОПК.

Искането е за отмяна на решението в обжалваната част. Претендират се разноски. По отношение на разноските се иска възлагането им на ревизираното лице на основание чл. 161, ал. 3 ДОПК.

И. М. В., чрез адв. И. Д. обжалва решението частта, в която е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт № 161300331/12.04.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП град П., потвърден с решение № 690/09.07.2013 г. по отношение на определените от съда задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ за 2005 г. и 2006 г. Изложени са съображения за неправилна преценка на събраните доказателства за произхода на паричните средства внесени по банковите му сметки и за нарушение на материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Този касатор счита, че съдът необосновано и неправилно не е ценил свидетелските показания на М. В. за получени парични средства по дарение от нейния баща Л. М., както и доказателства за произход на средствата предоставени от последния, а именно: 10 000 евро или 19 558 лева, получени от М. в края на м. 01, началото на м. 02.2005 г. във връзка със споразумение за поправка на договор за доброволна делба. Тази сума е предоставена и внесена от съпруга й на 29.03.2005 г. по банкова сметка; 15 000 евро получени през м. 08.2005 г. от Л. М., 10 636.81 лева получени по наследяване от Л. М., като наличен депозит по сметка на наследодателя. По отношение на 10 000 евро, внесени по банкова сметка на 25.07.2006 г. жалбоподателят твърди, че са идентични със сумата внесена на 29.03.2005 г. и че става дума за трансформация на влог.

Искането е за отмяна на решенията в обжалваната част като спорът се реши по същество и се отмени ревизионния акт в частта на определения от съда данък по чл. 35 от ЗОДФЛ за 2005 г. и се намали размера на задължението за 2006 г. на 3 147.40 лева и съответните лихви. Иска се отмяна на решението и в частта за разноските, които лицето е осъдено да заплати, съобразно твърдения материален интерес.

Всяка от страните оспорва касационната жалба на насрещната страна.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбите.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, съгласно чл. 220 и чл. 218 АПК приема следното:

Касационните жалби са процесуално допустими, като подадени от надлежни страни, срещу тази част от решението и решението за неговата поправка, която е неблагоприятна за всяка от тях и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК.

При разглеждането им по същество, съдът съобрази следното:

Предмет на съдебен контрол за законосъобразност през административния съд е бил ревизионен акт, с който на И. М. В. са установени задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 48 от ЗДДФЛ, както следва:

• за 2005 г. в размер на 14 800 лева и лихви 12 454 лева

• за 2006 г. в размер на 20 441.30 лева и лихви 14 477.31 лева

• за 2007 г в размер на 1 751.80 лева и лихви 995.46 лева;

• за 2008 г. в размер на 2 185.30 лева и лихви 912.21 лева;

• за 2009 г. в размер на 1 665.70 лева и лихви 506.97 лева

Предмет на оспорване са били и установените с ревизионния акт задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/за периода 2006 - 2009 г. за ДОО в общ размер на 12 726.65 лева и съответните лихви от 11 963.42 лева, за ДЗПО в общ размер на 3 709.70 лева и съответните лихви от 3 293.64 лева и за ЗО в общ размер на 5 103.43 лева и съответните лихви от 2 424.41 лева.

Ревизията е проведена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, поради наличие на основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. Органите по приходите са установили, че доходите на ревизираното лице през ревизираните периоди не съответстват на разходите и имущественото му състояние. Установен е недостиг на парични средства както следва: за 2005 г. в размер на 69 380.12 лева, за 2006 г. - 92 694.17 лева, за 2007 г. - 14 244.48 лева, за 2008 г. - 28 573 лева и за 2009 г. - 22 509.72 лева. Данъчната основа за облагане с данък е формирана след намаление на установения недостиг с определените задължителни осигурителни вноски.

С решение № 1654/20.08.2015 г., поправено с решение с № 1664/01.09.2015 г. първоинстанционният съд е отменил ревизионния акт в частта на установения данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. и в частта на определените задължителни осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО и ЗО. Съдът е изменил ревизионния акт в частта на определения данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и 2006 г. като е намалил размера му съответно от 14 800 лева на 5 072.55 лева за 2005 г. и съответните лихви и от 20 441.30 лева на 14 890.60 лева за 2006 г. и съответните лихви.

В останалата част жалбата е отхвърлена.

За да постанови този резултат, съдът е приел, че основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за облагане по особения ред е доказано за всеки от ревизираните периоди. От данните по банковите сметки на ревизираното лице в четири банки, при ревизията е установено, че В. е правил вноски на парични суми, чийто произход не е установен. При установено обстоятелство по чл. 122, ал. 1 ДОПК, съдът е приложил презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК и е възложил доказателствената тежест за оборване констатациите в ревизионния акт на жалбоподателя.

От твърденията на ревизираното лице, за получени парични средства съдът е приел за доказано получаването на сумата от 19 192.94 лева от съпругата му М. В. от нейния баща Л. М. Показанията на св. В. в тази част, според съда се подкрепят от данните, че М. е разполагал с посочената сума, като получена от продажби на съсобствени земи в землището на гр. Б., обл. Варненска. Сумата съответства на частта от получената по нотариален акт цена на имотите.

Останалите твърдения на св. В. за получени средства от нейния баща Л. М., които са предоставени за управление на ревизираното лице, съдът е приел за недоказани. В тази част не са кредитирани показанията й, тъй като не са подкрепени с доказателства за разполагаеми парични средства у бащата. По отношение на сумата от 10 636.81 лева, съдът е приел, че е налична към 27.03.2007 г. по депозитна сметка на Л. М., починал на 03.12.2006 г., но не е установено, че тази сума е получена изцяло от наследника М. В. На това основание са отхвърлени доводите в жалбата за намаление на установения при ревизията недостиг на парични средства за 2005 и 2006 г.

От представеното по делото удостоверение за застрахователна стойност на автомобил марка Мерцедес рег. № РВ 7878 ХМ от 12.06.2006 г., с нотариална заверка от 13.06.2006г, съдът е приел, че е опровергана констатацията по ревизионния акт относно разходите за придобиване на този автомобил в размер на 80000 лева и е приел, че разходът за покупката му е 24 000 лева, колкото е застрахователната му стойност. половината от тази сума е включена като разход на ревизираното лице за 2006 г.

За 2009 г. съдът е приел за доказано твърдението на ревизираното лице, че сумата от 21 700 евро е внесена по банковата му сметката от трето лице - А. В. Това обстоятелство е установено от основанието за направената вноса - покупка на употребяван лек автомобил, от данните за направен на същата дата валутен превод в размер на 21 500 евро, както и от документа представен от немски продавач относно характеристиките на автомобила и регистрационен талон на същия с дата, следваща датата на извършената вноска и валутен превод.

С оглед на установените приходи и разходи съдът е преизчислил паричните потоци за 2005 г., 2006 г. и 2009 г.

За 2005 г. е увеличил установените при ревизията приходи от 26 801.57 лева със сумата от 19 192.94 лева, предоставена от съпругата сума, получена от баща й Л. М. Установил е общ размер на приходите от 45 994.51 лева и при размер на разходите по ревизионния акт от 69 680.12 лева е установен недостиг за този период от 23 385.61 лева, което според съда представлява данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК, която следва да се обложи с данък върху доходите по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.). В тази връзка съдът е съобразил и правилото на чл. 160, ал. 5 ДОПК и е приел, че с намалението на данъчната основа, която не включва приспаднатите от органите по приходите ЗОВ, изчислени на основание чл. 124а ДОПК в размер на 5 460 лева не се влошава положението на ревизираното лице. Върху посочената данъчна основа е определен данък от 5 072.55 лева и съответните лихви и за разликата над тази сума до пълния установен размер на данъка е прието, че ревизионният акт е незаконосъобразен.

За 2006 г. разходите на лицето за покупка на МПС от 40 000 лева са намалени на 12 000 лева, предвид ангажираните доказателства за намален размер на покупната стойност на автомобила. Доходът установен при ревизията остава същият - 21 585.71 лева, а разходите се намаляват на 86 279.88 лева. По този начин установеният недостиг от 92 694.17 лева е намален на 64 694.17 лева, което представлява данъчната основа за облагане с данък по чл. 35 от ЗОДФЛ. Последният е изчислен на 14 890.60 лева и съответните лихви. При определянето на данъчната основа, съдът не е приспаднал установените при ревизията ЗОВ, като е приел, че не се нарушава забраната по чл. 160, ал. 5 ДОПК.

За 2009 г., в решението е прието, че доходите превишават разходите на лицето предвид изключването на сумата от 21 700 евро от разходната част на паричния поток, поради което са отменени изцяло установените задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ.

За да отмени определените на основание чл. 124а ДОПК задължителни осигурителни вноски за периода 2006 г. - 2009 г. съдът е приел, че нормата е материалноправна и следва да бъде прилагана за задължения възниквали след влизането й в сила на 15.02.2011 г. В случая с оспорения акт са установени задължения за периоди, по отношение на които не е придадено обратно действие на чл. 124а ДОПК съгласно чл. 14, ал. 1 ЗНА. В тази връзка съдът е посочил, че определените задължения за ЗОВ, за които акта се отменя не следва да участват при формирането на данъчната основа за облагане с данък върху доходите, но съобразявайки забраната по чл. 160, ал. 5 ДОПК за 2007 и 2008 е потвърдил установените по акта задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ, чийто размер е по-благоприятен за жалбоподателя.

По касационната жалба на директора на дирекция ОДОП гр. П.:

Следва да се посочи, че предмет на касационно обжалване е отмяната на ревизионния акт в частта на установените ЗОВ и изменението на задълженията за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ за 2005 г. и 2006 г. Предвид изричното искане в жалбата и изложеното в обстоятелствената й част следва се приеме, че решението в частта, в която е отменен ревизионния акт за определения данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 200 г. не е обжалвано и е влязло в сила.

Решението в частта, в която са отменени ЗОВ за 2006 - 2009 г. е правилно постановено. Касационните доводи за неправилно тълкуване на чл. 124а ДОПК са неоснователни. Правилно съдът е приел, че нормата не намира приложение за задължения, възникнали преди влизането й в сила на 15.02.2011 г. В този смисъл е и тълкувателно решение № 1/18.05.2016 г. на ОССК на ВАС по т. д. № 3/2015 г., според което разпоредбите на чл. 122 - чл. 124 ДОПК относно установяване дължимост на задължителни осигурителни вноски са неприложими за периода преди създаването на чл. 124а ДОПК - ДВ, бр. 14/2011 г., в сила от 15.02.2011 г. В конкретния случай установените задължения са за периоди преди влизане в сила на чл. 124а ДОПК, поради което и само на това основание, решението в тази част следва да се остави в сила.

По отношение на задълженията за данъци за 2005 г. и 2006 г. оплакването в касационната жалба е за неправилно призната сума от 19 192.94 лева. Възражението е неоснователно. Съдът е изследвал доказателствата по делото и правилно е приел, че Л. М. е разполагал с парични средства в посочения размер, които съответстват на получена продажба цена на съсобствени недвижими имоти, продадени през 2004 г. и 2005 г. съгласно представените справки от АВп - В. и нотариални актове. Показанията на съпругата М. В. за получаването на посочената сума, правилно са кредитирани от съда, тъй като се подкрепят от писмените обяснения на ревизираното лице и доказателствата за разполагаемите парични средства на баща й в посочения период. Обстоятелството, че не е деклариран и платен местен данък по чл. 44 от ЗМДТ за придобито имущество по дарение, не е основание да се приеме противното, в какъвто смисъл са доводите на директора на дирекция ОДОП гр. П.

От изложеното следва, че съдът правилно е увеличил приходите на И. В. за 2005 г. със сумата от 19 192.94 лева. При служебно извършената проверка за спазване на материалния закон при определяне на данъчната основа за доходите по чл. 122, ал. 2 ДОПК се установи, че съдът неправилно е определил размера на паричния недостиг за 2005 г. - 23 385.61 лева. Това се дължи на неправилно приетото, че размерът на разходите за 2005 г. е 69 380.12 лева. Видно от ревизионния доклад това е размерът на паричния недостиг за 2005 г., установен при ревизията. След намаление на така установения недостиг с признатите приходи от 19 192.94 лева се установява недостиг в размер на 50 187.18 лева, а не посочените в решението 23 385.61 лева. Дължимият данък върху тази сума е 11 504.92 лева и е по-нисък от установения в ревизионния акт данък от 14 800.80 лева /арг. от чл. 160, ал. 5 ДОПК/. Поради това решението в частта, в която е изменен ревизионния акт относно установените задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ за 2005 г. и е намален размера на задължението от 11 504.92 лева до 5072.55 лева и съответните лихви, следва да се отмени. Вместо него следва да се постанови друго, с което да се отхвърли жалбата на И. В. против ревизионния акт в частта на данъка за 2005 г. за разликата на извършеното намаление от 11 504.92 лева до 5072.55 лева и съответните лихви. В останалата част, в която е намален данъка за 2005 г. за сумата от 14 800.80 беда до 11.504.92 лева решението е правилно постановено и следва да се остави в сила.

Решението в частта, в която е намален размера на данъка за 2006 г. е правилно постановено. Разликата в данъчната основа за 2006 г. се дължи на разлика в цената на придобития при условията на СИО лек автомобил марка Мерцедес. П. ревизията е прието, че цената му е 80 000 лева и половината от нея са включени като разход на ревизираното лице. В хода на съдебното производство от представените договор с нотариална заверка на подписите и удостоверение за застрахователна стойност на автомобила е установено, че цената е 24 000 лева, половината от които или 12 000 лева съдът е включил в разходите на лицето. При това положение съдът правилно е намалил недостига на парични средства на 64 694.17 лева. Тази сума правилно е определена като данъчна основа по чл. 122, ал. 2 от ДОПК за 2006 г. за облагане с данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.). Решението в тази част, в която е изменен ревизионния акт следва да се остави в сила.

По касационната жалба на И. В.:

От обстоятелствената част и от искането на лицето в касационната жалба, се установява, че се обжалва първоинстанционното решение, поправено по реда на чл. 175 АПК в частта, в която съдът е установил задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ за 2005 и 2006 г. Изрично този касационен жалбоподател посочва, че искането му е за отмяна на задълженията за 2005 г. изцяло и за намаление в размера на данъка за 2006 г., както и за частична отмяна на решението в частта на разноските. По отношение останалата част решението е направено изявление да се остави в сила. От това следва, че не е налице касационна жалба против решението, в частта, в която е потвърден ревизионния акт за 2007 и 2008 г. от лицето, за което е неблагоприятно и в тази част то е влязло в сила.

С оглед на изложеното преценката за наличие на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК обхваща произнасянето на първоинстанционния съд по ревизионния акт за 2005 и 2006 г.

Недоказани са твърденията в касационната жалба за налични разполагаеми парични средства в по-голям размер. Съдът е обсъдил доказателствата по делото във връзка с твърденията за получени средства. Не се доказва получена сума от 15 000 евро от съпругата на ревизираното лице през 2005 г. Не е установена и възможността на баща й Л. М. да я предостави. Правилно съдът е приел, че твърденията за получени от тъста от други източници, не са подкрепени с доказателства. Това се отнася и до твърденията за получено парично уравнение на дялове по повод делба на недвижим имот. От представеното споразумение за поправка на договор за доброволна делба не се установява, каква е паричната сума получена от М., което е релевантният факт за настоящия данъчен спор.

Не се доказва, включително и от представените по реда на чл. 219, ал. 1 АПК удостоверение за наследници, акт за смърт и декларация на останалите наследници Ю. М. и Е. М., че сумата от 10 636.81 лева, налични по депозит на наследодателя Л. М. е получена изцяло от М. В.

Твърдението за идентичност на вноската по банкова сметка от 29.03.2005 г. в размер на 10 000 евро или 19 558.30 лева и вноската в същия размер от 25.07.2006 г. по друга банкова сметка, не се подкрепя от доказателствата по делото. Вноската от 29.03.2005 г. е направена по сметка в Банка "Хеброс" № .. . 4223. От представеното по делото извлечение от тази сметка е видно, че сумите по нея са изтеглени на каса на 13.10.2005 г. и 14.10.2005 г. Съгласно писмо на У. Б. АД (л. 149 от делото) сметката е закрита на 14.10.2005 г. Тези суми са включени в приходната част на паричния поток за 2005 г. и са намалили задълженията за 2005 г. Другата сметка № .... 4239 е открита на 25.07.2006 г. и е закрита на 22.10.2008 г. Не са налице други данни и доказателства за произхода на правената на 25.07.2006 г. вноска от 10 000 евро или 19 558.30 лева, включително и такива за трансформация на влог.

При липса на доказателства за разполагаеми парични средства в по-голям размер, съдът правилно е съобразил установените при ревизията и в съдебното производство приходи и разходи на лицето за 2005 г. и 2006 г.

С оглед на изложеното касационната жалба на ревизираното лице се явява неоснователна и следва да бъде отхвърлена, а решението в обжалваната част - да бъде оставено в сила.

Доводите на директора на дирекция ОДОП гр. П. за приложение на чл. 161, ал. 3 ДОПК по отношение на разноските, са неоснователни. Няма данни ревизираното лице да е разполагало с доказателствата, въз основа на които в съдебното производство са извършени корекции в паричния му поток и да е могло да ги представи в хода на ревизията.

При този изход на спора за касационното производство се дължат разноски на ответника в размер на 1303.24 лева на основание чл. 161 ДОПК за двете съдебни инстанции, съобразно материалния интерес по уважената част от касационната жалба.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,