Решение № 344 от 12.01.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12165/2015 г.

Решение № 344 от 12.01.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12165/2015 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационни жалби на Г. С. П. от гр. П. и Д. Д. "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - П., при ЦУ на НАП, срещу решение № 1653 от 18.08.2015 г., постановено по адм. д. № 3912/13 г., по описа на Административен съд гр. П.. В жалбата на Г. С. П. се излагат доводи за неправилност на съдебното решение в обжалваната част, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон - отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи Моли решението на първоинстанционния съд да бъде отменено в обжалваната му част, а РА в тази част отменен. Претендира присъждане на разноски. В жалбата на Д. Д. "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - П., при ЦУ на НАП, се излагат доводи за неправилност на съдебното решение в обжалваната част, като постановено в нарушение на материалния - отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът, поддържа, че е допустимо да бъдат установени по реда на чл. 124а ДОПК задължения за осигурителни вноски (ЗОВ) за периоди, предшестващи влизането в сила на нормата. Моли да бъде отменено решението и по същество отхвърлена жалбата в тази част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура, излага доводи за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационните жалби за процесуално допустими, като подадени в срока по чл. 211 от АПК, поради което следва да бъдат разгледани по същество. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 091302081 от 09.08.2013 г., издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. П., офис К., потвърден с решение № 1099 от 22.10.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. П., относно допълнително определен на Г. С. П. данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер на 188 242,61 лв., ведно с лихви в размер на 139 559,27 лв.; за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 313 023,10 лв., ведно с лихви в размер на 188 249,49 лв. и за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 137 196,82 лв., ведно с лихви в размер на 61 816,78 лв., както и допълнително определени задължения за задължителни осигурителни вноски за 2006 г. - 2008 г., както следва: ДОО в общ размер на 8 794,20 лв, ведно с прилежащи лихви в общ размер на 9 371,79 лв., ДЗПО - УПФ в общ размер на 2 330,40 лв., ведно с прилежащи лихви в общ размер на 2 418,32 лв. и ЗО в общ размер на 2 966,40 лв., ведно с прилежащи лихви в общ размер на 1 747,07 лв. С обжалваното решение съдът е отменил РА в частта относно допълнително определени задължения за задължителни осигурителни вноски за 2006 г. - 2008г и е отхвърлил жалбата в останалата й част. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила визирани в ДОПК, като законосъобразно ревизията е извършена по особения ред на чл. 122 от ДОПК, поради констатирано наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК До този извод съдът е достигнал като е приел, че през ревизирани 2006г-2008 години, жалбоподателят е извършвал разходи: вноски по банковите си сметки, закупуване на недвижими имущества, предоставял е заеми, придобил е дялови участия в подробно изброени 22 дружества и е получил множество преводи в лева по банкови сметки /подробно описани в РД/, без да е представил документи за естеството на тези постъпления и на основанието за получаване. От дружествата с дялово участие жалбоподателят не е получавал доходи или дивиденти през ревизираните години. Съдът е възприел установеното в хода на ревизията, че ДЗЛ е извършило сделки с недвижими имоти, доходите от които не е декларирало през данъчните периоди и е получило преводи по банковите сметки в големи размери, за които не е изяснило произхода и основанието за превеждане, поради което законосъобразно е направен извод, че са налице укрити доходи- обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 на ДОПК за определяне на данъчната основа и данъка по реда на ал. 2 от същата разпоредба. Спазена е процедурата по чл. 124 от ДОПК. Предвид непредставяне на документи и писмени обяснение, в хода на ревизията е прието, че постъпленията по банковите сметки представляват приходи и като такива подлежат на облагане с данъци по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г. Сумите, постъпили по банковите сметки, с неустановен произход са: за 2006 г. - 776 512,53 лв.; за 2007 г. - 1 310 395,09 лв.; за 2008 г. - 1 378 688,15 лв. Изследвани са осъществените сделки с предмет учредяване на право на строеж и продажба на недвижими имоти /описани подробно в РД/. Органите по приходите са изследвали и наличието на предпоставките по чл. 12 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и чл. 13 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г. освобождаване от облагане на реализирания доход от осъществените продажби на недвижимите имоти. Въз основа на този анализ е определена данъчна основа по периоди и от недекларираните приходи от продажба на недвижими имоти, подлежащи на облагане по реда на ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ, както следва: 2006 г. - 15 353,69 лв. и 2007 г. - 27,81 лв. Определени са данъчните основи за облагане на доходите с неустановен произход и на недекларираните доходи от продажба на недвижими имоти по години, които са подробно анализирани в мотивите на обжалвания акт и са приети за правилно установени. Ревизираното лице не е представило доказателства за произхода на постъпилите парични средства по банковите му сметки поради което органът по приходите е приел, че е извършвал трудова дейност, от която са реализирани посочените доходи и на основание чл. 124а от ДОПК следва да се установят задълженията му за ЗОВ в качеството му на самоосигуряващо се лице. Осигурителният доход /в който е включен и доходът с неустановен произход/, върху който са дължими вноски за ЗОВ за ревизираните години, е определен по реда на чл. 122 - 124а от ДОПК, а размерът на осигурителните вноски е съгласно определените в материалните закони - КСО и ЗЗО. Подробно съдът е обсъдил неоспореното заключение на ССЕ, от което се установява, че по банковите сметки на жалбоподателя са постъпвали парични суми. В полза на фирма "Е." ООД, фирма "С. Г" ООД и фирма "Д. М 72" ООД са постъпили парични суми от различни лица с основание покупка на апартамент в гр. К.. Останалите парични суми, постъпили в полза на "Т. 6" ООД, "Д. 2" ООД, "М п. 22" ООД и "С. д." ООД, са с посочено основание "оборот от магазин" в различни градове. За част от паричните преводи вещото лице е констатирало, че няма информация за основанието за внасяне. От анализираните документи вещото лице е посочило, че за 2006 г. постъпленията по банковите сметки от физически лица са в общ размер на 467 953,20 лв., за 2007 г. - в общ размер на 874 776,02 лв. и за 2008 г. - в общ размер на 988 744,31 лв. Относно констатирани преводи от юридически лица в "Прокредит банк", за установено съдът е приел, че основанието, което е посочено за извършените плащания, са договори за финансиране на продажба на стоки, сключени с фирмите "Д. М 72" ООД, "Б. М 5" ООД, "С. д. 2" ООД, "А. м." ООД, "Б. с." ООД, "М к. 82" ООД и "Т. 6" ООД. Съгласно заключението на ССЕ, преведените парични суми представляват съвкупност от приходи от клиенти за покупка на мебели, закупени чрез отпуснат кредит от съответната институция, превеждани по сметка на жалбоподателя. От приложените по делото доказателства не може да се направи извод относно предназначението на продажбата като приход, т. е. в полза на коя от всички фирми, в които участва жалбоподател, е направена. От анализ на счетоводна информация, относно "Д. М 72" ООД и липсата на аналитичност по сметка 501 "Каса", според вещото лице не може да се отговори дали приходите по договора за финансиране от клиенти са постъпвали по сметка на фирмата и са включени в общите приходи на същата. По отношение постъпленията по банковите сметки от физически лица и обвързването им с приходи от дейността на посочени от жалбоподателя фирми, вещото лице е дали заключение, че счетоводно не се води аналитична отчетност от приходите от продажби от клиентите на дребно в магазините в различни градове и сметки по обекти. Като приход в дневниците за продажби на съответния търговски обект се отчита само СПО на касовия апарат и като приход в касата се отчита съответния оборот, отчетен по касов апарат. Не се води аналитичност на подотчетни лица, съответно оторизирани лица да отчитат приходите от отделните обекти по банкови сметки. На вещото лице не са представени приходни ордери по сметка "Каса" за внесени или разчетени суми от жалбоподателя в полза на трети лица или приход по каса за отчетени средства от оборот, постъпили по личната му сметка. Липсата на аналитичност не дава възможност да се обвържат преводите, постъпили по лични сметки на жалбоподателя, независимо от факта на депозирани писмени обяснения от част от лицата, извършили преводите, за част от тях, дали са постъпили в последствие в касата на съответното дружество (ако се касае за приходи от продажби на дребно на стоки). При приемане на заключението, в съдебно заседание вещото лице е уточнило, че няма счетоводни документи, въз основа на данните в които да се направи обвръзка между паричните постъпления по банковите сметки на жалбоподателя и приходите от продажби на стоки в търговските обекти. Не е обичайна практика приходите от продажба на стоки, извършени от определено дружество, да се превеждат по лични сметки на управители и съдружници. При така установеното съдът е приел, че липсват доказателства, че преведени парични суми по личната сметка на жалбоподателя, са с основание закупуване на недвижими имоти от фирми, в които той е съдружник. В тази насока е прието, че не са опровергани констатациите на органите по приходите, че паричните преводи не съответстват на стойностите, посочени във фактури, издадени от фирмите, извършили продажбите на недвижими имоти. При извършени насрещни проверки в хода на ревизията на лицата, извършили преводи на парични средства, голяма част от тях потвърждават извършени покупки на недвижими имоти и превеждане на парични средства по банкови сметки, а едно лице е потвърдило, че е контактувало с жалбоподателя, като пълномощник на фирма - продавач на недвижими имоти, но не се обясняват различията между посочените във фактурите, издадени от фирмите - продавачи стойности на недвижимите имоти и паричните преводи по личните сметки на жалбоподателя. За недоказано е приел съдът и твърдението на жалбоподателя, че паричните преводи не са извършени директно по личните банкови сметки на жалбоподателя, а са внесени в касите на дружествата и оттам са "прехвърлени". Относно паричните преводи по личните банкови сметки на жалбоподателя от лица работили по трудови правоотношения в търговски обекти, стопанисвани от различни фирми, в които са продавани мебели, съдът е приел, че в заключението на вещото лице се съдържа изрична констатация, че като приход в дневниците за продажби на съответния търговски обект се отчита само СПО на касовия апарат, който се отчита и като приход в касата на дружеството. Липсата на аналитичност не дава възможност да се обвържат преводите, постъпили по личните сметки на жалбоподателя, с паричните средства, постъпили в касите на дружествата с основание продажба на стоки на клиенти на дребно. Твърденията на фактическите вносители на паричните средства за основание на вноските - оборот, реализиран в търговски обекти, съдът е приел, че не са подкрепени от никакви други доказателства, поради което средствата са с неустановен произход. Относно постъпленията от лизингови дружества, съдът е приел, че липсват доказателства - издадена фактура за усвояване на отпуснатата сума именно за покупка на стоки (мебели), фискален бон, издаден от търговски обект, стопанисван от фирма, в която жалбоподателят е съдружник и др., поради което правилно е прието, че същите са с неустановен произход. По отношение на определените задължения на ревизираното лице за данъчните периоди от 2007 г. до 2010 г. АСП е приел, че нормата на чл. 124а ДОПК, в сила от 2011 г. е материалноправна и не може да се прилага за периоди преди влизането й в сила. Поради това съдът е отменил РА в частта му за определените задължения за ЗОВ за данъчни периоди от 2007 г. до 2010 г. Решението е правилно. Съдът е обсъдил доказателствения материал в неговата съвкупност, въз основа на което са направени обосновани и верни фактически изводи и правилно е приложен материалният закон. За да се проведе ревизия по особения ред, е необходимо приходните органи да установят, че е налице едно от посочените основания в чл. 122, ал. 1 ДОПК. В процесния случай в РА основанието е по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Органите по приходите обосновават посочените основания с наличието на данни за укрити приходи или доходи на ревизираното лице. Първоинстанционният съд правилно е приел, че от представените доказателства по делото се установява, че е налице горепосоченото основание. По жалбата на Г. С. П.: Основният спорен момент както в хода на първоинстанционното така и в настоящото касационно производство е основанието, въз онова на което са извършени преводи за ревизираните периоди по личните сметки на касатора, респективно доходи с неустановен произход ли представляват или оборотни средства от стопанска дейност. Доводите в касационната жалба са идентични с изложените пред първоинстанционния съд и същите са подробно обсъдени от съда, като изводите му се споделят от настоящия състав и не следва да бъдат повтаряни. Така неоснователен е довода на касатора, че процесните суми представляват доходи от строителна дейност и продажба на мебели в търговските обекти на фирми на които е едноличен собственик или управител. На първо място както е приел АС факта, че при извършени насрещни проверки част от физическите лица, които са превеждали суми по сметки на лицето са заявили, че са за закупуване на недвижими имоти от дружества, в които управител е бил касатора, не обосновава безспорно извода, че тези суми впоследствие са преведени по сметки на същите дружества. Безспорно установено е, че паричните преводи не съответстват на стойностите, посочени във фактурите, издадени от фирмите, извършили продажбите на недвижими имоти. Относно извършени преводи от юридически лица по банкова сметка в "Прокредит банк", вещото лице е дало заключение, че основанието, което е посочено за извършените плащания, са договори за финансиране на продажба на стоки, сключени с фирмите "Д. М 72" ООД, "Б. М 5" ООД, "С. д. 2" ООД, "А. м." ООД, "Б. с." ООД, "М к. 82" ООД и "Т. 6" ООД. Извода е, че преведените парични суми действително представляват съвкупност от приходи от клиенти за покупка на мебели, закупени чрез отпуснат кредит от съответната институция, превеждани по сметка на жалбоподателя, но от приложените по делото доказателства не може да се направи извод относно предназначението на продажбата като приход, т. е. в полза на коя от всички фирми, в които участва жалбоподателя е направена. От анализа на счетоводната информация на "Д. М 72" ООД, вещото лице е посочило, че предвид обобщения й характер и липсата на аналитичност по сметка 501 "Каса" не може да се отговори дали приходите по договора за финансиране от клиенти са постъпвали по сметка на фирмата и са включени в общите приходи на същата. При тези изводи на вещото лице не може да се сподели довода на касатора, че макар и неправилно постъпили по сметката му, приходите са част от оборота на дружествата в които има участие и са платени данъци за тях. Вещото лице е направило краен извод, че от представените по делото доказателства не може да се направи констатация за включването в оборота на "Д. М 72" ООД на паричните постъпления по банковата сметка на касатора, постъпили от трети юридически лица, поради което е неоснователен довода на касатора, че процесните суми са отчитани като приходи на фирмите и представляват оборотни средства от стопанска дейност. Неоснователен е довода на касатора, че част от получените суми представляват приходите от продажби от клиентите на дребно в магазините в различни градове. Съгласно заключението на ССЕ липсата на аналитичност не дава възможност да се обвържат преводите, постъпили по лични сметки на жалбоподателя, независимо от факта на депозирани писмени обяснения от част от лицата, извършили преводите, дали са постъпили в последствие в касата на съответното дружество (ако се касае за приходи от продажби на дребно на стоки). Като приход в дневниците за продажби на съответния търговски обект се отчита само СПО на касовия апарат и като приход в касата се отчита съответния оборот, отчетен по касов апарат. Не се води аналитичност на подотчетни лица, съответно оторизирани лица да отчитат приходите от отделните обекти по банкови сметки. С оглед на изложеното дори да се приеме довода на касатора, че частично постъпилите по сметките му суми са с установен производ, то не се установява по безспорен начин, че впоследствие тези суми са преведени по сметките или постъпили в касата на дружествата на които е едноличен собственик или управител. В тази насока не може да се кредитира и извода на вещото лице, че при извършен анализ като приходи от оборот или продажби в полза на фирмите "Е." ООД, "С. Г" ООД, "Д. М 72" ООД, "М п. 22", "Д. 2" ООД", "би могло" да се приемат, посочени конкретно в заключението преводи от физически лица, тъй като почива на предположение. От касатора не е поставен допълнителен въпрос на вещото лице въз основа на кои доказателства по делото е достигнал до това предположение, поради което не може да се установи по безспорен начин, че тези посочени от вещото лице суми действително са постъпили впоследствие в цитираните от него дружества. По жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП: Неоснователен е доводът на касатора, че разпоредбата на чл. 124а ДОПК е процесуалноправна. Разпоредбата на чл. 124а ДОПК е влязла в сила, считано от 15.02.2011 г., без да й е придадено обратно действие. Нормата на чл. 124а ДОПК е материалноправна, поради което тя не може да послужи като основание за определяне задълженията за ЗОВ по особения ред на чл. 122 ДОПК за осигурителни периоди преди нейното влизане в сила. В този смисъл е и Тълкувателно решение № 1 от 18.05.2016 г. по т. дело № 3/2015 г. на ОСС на I и II колегия на Върховния административен съд. Следователно, първоинстанционното решение е правилно в тази част и следва да бъде оставено в сила. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че решението е правилно постановено и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК следва да бъде оставено в сила. Претенцията на касатора Д. Д. "ОДОП" - П., при ЦУ на АП за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, следва да бъде оставена без уважение поради липса на конкретизиране на размера. Съгласно мотивите на ТР № 6/13 г., по т. д. № 6/12 г. на ОСГТК на ВКС, съгласно чл. 80 ГПК страната, която е поискала присъждане на разноски, представя на съда списък най-късно до приключване на последното заседание в съответната инстанция, като спор в практиката възниква в случаите, когато в съдебното производство е направен само един разход. В конкретния случай ответната страна претендира един разход, който съгласно мотивите на същото решение може да е инкорпориран в жалбата или исковата молба, като част от нея. В конкретния случай искането е направено, без да е конкретизирано по размер, а евентуално се има предвид минималния по чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. При липса на представен списък и преди всичко конкретен размер на претенцията, същата е неоснователна. Предвид на изложеното, Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК