Решение № 1288 от 05.02.2026 г. на ВАС по адм. д. № 10069/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ („ОДОП“) – София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП) против решение № 22182 от 27.06.2025 г. на Административен съд София – град (АССГ), постановено по адм.д. № 3142/2025 г., с което е отменен по жалбата на „ЕУРО ДОРС“ ЕООД ревизионен акт (РА) № Р-22221024000104-091-001/26.08.2024г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП – Варна, потвърден с решение № 132/06.02.2025г. на директора на Дирекция „ОДОП“- София при ЦУ на НАП, в оспорената част на установените задължения за корпоративен данък за 2022 г., вследствие увеличението на финансовия резултат на дружеството с непризнатите разходи за амортизации и за използване, обслужване и ремонт на автомобили общо в размер на 55 000,56 лв., ведно с начислените лихви.

Касационният жалбоподател поддържа, че атакуваният съдебен акт е неправилен поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, по съображения за неправилна преценка на доказателствата по делото. Касаторът счита, че в хода ревизията е установено, че придобитият от ревизираното лице лек автомобил марка „Mercedes AMG GLS 63 4Matic+“, не се използва за икономическата му дейност. Намира, че представените договори въз основа, на които съдът приема за доказано участието на спорния автомобил в дейността на дружеството, са сключени и изпълнени преди придобиването му през м.07.2022г. Посочва, че е извършено неправилно разпределение на доказателствената тежест в процеса. Твърди, че представените едва в хода на съдебното производство пътни листове, договори и други доказателства са създадени за целите на защитната теза на дружеството. Изтъква, че в така представените доказателства от дружеството липсва конкретизация, поради което същите не доказват използването на превозното средство в дейността на дружеството. Излага, че има несъответствие между представените от дружеството доказателства и представените данни от АПИ за движение на автомобила. Претендира отмяна на атакувания съдебен акт и постановяване на нов, с който жалбата на „ЕУРО ДОРС“ ЕООД да бъде отхвърлена. Претендира присъждането на разноски по делото.

Ответникът – „ЕУРО ДОРС“ ЕООД, чрез адв. Кичев, оспорва касационната жалба и моли да се остави без уважение, по съображения, изложени в устните състезания по делото. Претендира разноски за касационното производство, по представен списък.

Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд (ВАС), Първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, а разгледана по същество е основателна.

Предмет на оспорване пред АССГ е бил РА № Р-22221024000104-091-001/26.08.2024г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 132/06.02.2025г. на директора на Дирекция „ОДОП“- София при ЦУ на НАП, в оспорената част относно установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2022г. в размер на 5 500,05 лева и лихви в размер на 1 029,71 лева, вследствие увеличението на финансовия резултат на дружеството:

1. на основание чл. 54, т. 1 от ЗКПО с начислените данъчни амортизации за лек автомобил Mercedes AMG GLS 63 4Matic+, в размер на 27 279 лева и

2. на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО с отчетените по сметки 601 „Разходи за материали“, 602 „Разходи за външни услуги“ и 609 „Други разходи“ разходи за поддръжка и експлоатация на стопанисваните от дружеството превозни средства в общ размер на 27 721,56 лева

Или извършена корекция на счетоводния финансов резултат общо в размер на 55 000,56 лева.

Съдът е посочил, че обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентни органи по приходите, в законоустановената форма и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради което същият не страда от пороци, водещи до нищожност.

За безспорно по делото е приел, че през разглежданите периоди дружеството е притежавало процесния автомобили, същият е бил заведен и отразен като дълготраен материален актив. За безспорно е установил и че МПС-то попада в V категория амортизируем актив с 25% годишна амортизационна норма по чл. 55, ал. 2 от ЗКПО и в случай, че е използвано в икономическата дейност на дружеството през разглеждания данъчен период е допустимо с амортизациите за него, съгласно чл. 54, ал. 1 от ЗКПО, да бъде намален финансовият резултат на дружеството, т.е. да бъдат признати като разходи за данъчни цели.

АССГ е намерил, че от събраните доказателства може да се направи извод за използването на превозните средства в икономическата дейност на дружеството.

Първостепенният съд е приел, че от обясненията, дадени при ревизията, се установява, че двата автомобила са използвани за огледи на обекти, срещи с клиенти и доставчици, като същите са управлявани единствено от едноличния собственик и управител на дружеството, с когото дружеството има сключен договор за управление. Установил е наличие по делото на два броя договори за доставка и монтаж на врати, сключени със „Стройгруп“ ООД на 29.11.2021г. и с „Табако натурал БГ“ ЕООД на 21.02.2022г. Посочил е, че към тях са приложени фактури, констативни /приемо-предавателни/ протоколи, пътни книжки, пътни листове и заповеди за командировка. АССГ е достигнал до извод, че представените документи удостоверяват, че процесните автомобили са били използвани за пътувания до обектите, в които дружеството е извършвана доставка и монтаж. От това е направил заключение, че автомобилите са били използвани в икономическата дейност на дружеството и че е налице надеждна одитна следа. Относно изложените от ревизиращите доводи, свързани с използването на превозните средства за лични пътувания в чужбина на управителя, административният съд е възприел, че са предположения, основани единствено на данни за посоката на движение на автомобилите. А с оглед представения договор за доставка и монтаж на обект в същата посока в близост до границата, съдът е приел, че тези заключения се явяват необосновани и в несъответствие с доказателствата по делото.

Първоинстанционният съд е констатирал. че изводите на органите по приходите се опровергават от събраните по делото доказателства. Намерил е, че не са налице сочените основания за увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2022 г. с размера на отчетените разходи за амортизации и за поддръжка и експлоатация на превозни средства, поради което е отменил ревизионния акт в оспорената част.

Така постановеното решение е валидно, допустимо, но неправилно.

Разпоредбата на чл. 54, ал. 1 от ЗКПО регламентира признаването на годишните данъчни амортизации, при определянето на данъчния финансов резултат. Фактическото основание за непризнаване на отчетените разходи за амортизации в конкретния случай е липсата на икономическа изгода от конкретен автомобил, включен като ДМА в данъчно амортизационния план на „ЕУРО ДОРС“ ЕООД за процесния данъчен период – 2022 година. Съгласно СС 4 "Отчитане на амортизации" амортизируем актив е дълготраен материален или нематериален актив, който се очаква да бъде използван през повече от един отчетен период, има ограничен срок на годност и се държи от предприятието за целите на производството или доставката на стоки или услуги, за отдаване под наем или за други административни цели. Доказателствената тежест за установяване основанията за признаване на данъчните амортизации е на ревизираното лице.

В конкретния случай за установяване на спорния по делото факт, а именно използването на придобития лек автомобил за икономическата дейност на дружеството, са ангажирани писмени доказателства – 2 бр. договори за доставка и монтаж на врати, фактури, пътна книжка за лек автомобил Mercedes GLS, Д.К. № [рег. номер], пътни листове – 3 бр., командировъчни заповеди – 3бр. Основателен се явява доводът на касационният жалбоподател, че в съдебното решение са игнорирани доказателствата, събрани по време на ревизията, а са кредитирани по- късно представени доказателства, като същите не са обсъдени съвкупно с останалите доказателства по делото. Административният съд механично е изброил представените с жалбата доказателства и е приел, че същите удостоверяват, че процесните автомобили са били използвани за пътувания до обектите, в които дружеството е извършвана доставка и монтаж, и е заключил, че автомобилите са били използвани в икономическата дейност на дружеството. Съдът не е обсъдил събраните в хода на ревизията данни, предоставени от АПИ за движението на процесния автомобил и не е обсъдил съдържанието на представените с жалбата доказателства от дружеството.

Видно от представените по делото доказателства с искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице (ИПДПОЗЛ) от 09.04.2024г. (л. 87 от административната преписка, приложение № 1 по първоинстанционното дело) от „ЕУРО ДОРС“ ЕООД е поискано да бъдат представени документи във връзка с автомобил марка Mercedes модел AMG GLS 63: относно счетоводното отчитане на същия, начислените амортизации, окончателна фактура за доставката на автомобила, приемо-предавателен протокол, регистрационен талон, сключена застраховка „Гражданска отговорност“, годишен технически преглед, сключена застраховка „Каско“, платени пътни такси, документи за платени такси при регистрация, писмени обяснения за доставката, пътни листове, пътна книжка, заповед за разходна норма на гориво, командировъчни, обяснения относно целта на използване на лекия автомобил, фактури за гориво, резервни части, ремонтни дейности и обслужване на автомобила и посочване на начина на осчетоводяване на тези разходи. В представените от дружеството писмени обяснения (л. 127 от административната преписка, приложение № 1 по първоинстанционното дело) е посочено, че автомобилът се използва основно за огледи на обекти и срещи с клиенти, като е заявено, че никой от стопанисваните от дружеството активи, в т.ч. процесното МПС, не се предоставят за лично ползване на собственика, служители и/или трети лица за цели, различни от независимата икономическа дейност на „ЕУРО ДООРС“ ЕООД. Декларирано е, че политиката, възприета от юридическото лице, свързана с ползването на разходите и начисления ДДС на превозните средства за дейността, е да издава фактури и начислява 20% данък към клиента с основание „транспортни разходи“. Към обяснението са приложени сключена застраховка „Гражданска отговорност“ и „Каско“, договор за финансов лизинг от 21.07.2022г. и приложения към него.

Със ИПДПОЗЛ от 13.06.2024г. (л. 132 от административната преписка, приложение № 1 по първоинстанционното дело) от „ЕУРО ДОРС“ ЕООД е поискано да бъде пояснено как се формира фактурираната цена, дали са изготвяни пътни листове, кой управлява автомобила, има ли пътна книжка или друг документ, удостоверяващ изминати километри, направление, цел на използване. В случай, че има договор с клиента, е поискано да бъде приложен типов такъв, в случай, че договорите са с идентично съдържание. В представените писмени обяснения от управителя на ревизираното лице (л. 133 от административната преписка, приложение № 1 по първоинстанционното дело) е посочено, че „лизинговите МПС-та се управляват от управителя на дружеството (едното е продадено и в края на проверявания период е само едно), като фактурираната цена за транспорта се определя на база изминатите километри до обекта. Същото обстоятелство се дискутира с клиента при оферирането на сделката и при издаване на фактурата към него се начислява допълнителна услуга „транспортни разходи“, облагаема с 20 % ДДС“. Към обясненията са представени издадени фактури от 2023г.

Основателно е твърдението на касационния жалбоподател, че представените с жалбата пред първоинстанционния съд доказателства следва да бъдат ценени съвкупно с всички събрани по време на ревизията такива. С първоинстанционната жалба са представени 2 бр. договора, сключени съответно със „Стройгруп“ ООД на 29.11.2021г. (л. 22 и сл. от първоинстанционното дело) и с „Табако натурал БГ“ ЕООД на 21.02.2022г. (л. 16 и сл. от първоинстанционното дело, погрешно посочена дата в съдебното решение и касационната жалба – 21.12.2022г.). Прави впечатление, че и двата договора са сключени значително време преди придобиването на процесния автомобил (м. 07.2022г.). Договорът със „Стройгруп“ ООД е сключен 8 месеца преди закупуване на процесния автомобил, а договорът с „Табако натурал БГ“ ЕООД е сключен 5 месеца преди закупуване на процесния автомобил.

По отношение на договора от 29.11.2021г., сключен със „Стройгруп“ ООД:

Към договора не са представени приети и одобрени от „Стройгруп“ ООД ценово предложение – оферта на изпълнителя, включващо видове работи и единичните цени по изпълнението на предмета на договора и крайна обща цена на договора, обективирани в приложение № 1 Euro doors – 02.11.2021г., представляващи неразделна част от договора, съгласно чл. 1, ал. 1 от същия. Не е уговорен транспорт и за чия сметка ще се осъществява. Към него е представен констативен протокол (чл. 26 и сл. от първоинстанционното дело) с изписана на ръка дата 13.06.2023г. Посочената дата не може да се обвърже с датите, посочени в представените по делото пътни листове и заповеди за командироване. Видно от чл. 3 от договора, не е определен конкретен срок за изпълнение на поръчката, тъй като полето не е попълнено. Според договора срокът е следвало да бъде определен в работни дни, считано от датата на заплащане на аванса. По делото не са представени доказателства кога е заплатен авансът по този договор и поради липсата на попълване на празните полета в договора няма как да бъде определен срокът за изпълнението на договора. Представени са 5 бр. фактури, от които не може да се установи кога е осъществена доставката по договора, за да може същата да се съотнесе към представените документи за използване на автомобила от 14.09.2022г. и 18.11.2022г. В същите има приспаднати суми по платени аванси, но фактури за тези аванси или други документи в тази връзка не са представени по делото.

Прави впечатление, че от представени справки от АПИ на датите, посочени в транспортните документи 14.09.2022г. и 18.11.2022г., не е налице регистрирано преминаване на процесния автомобил през контролни точки на АПИ, макар и адреса на обекта да е с. Хърсово, общ. Сандански. Също прави впечатление, че съгласно дадените обяснения от управителя на дружеството в хода на ревизията, автомобилът се използва основно за огледи на обекти и срещи с клиенти, а в представените заповеди за командировка е посочено, че са доставяни на 14.09.2022г. дръжки за врати, без да са представени някакви съпроводителни документи, а на 18.11.2022г. са доставяни секретни патрони отново без да са представени някакви съпроводителни документи.

По отношение на договора от 21.02.2022г., сключен с „Табако натурал БГ“ ЕООД:

В чл. 1 от същия е посочено, че предмет на договора е доставка и монтаж на 73 бр. врати. Към договора е представено приложение № 1 (л. 19 и сл. от първоинстанционното дело). Не е посочен адрес, на който ще се осъществи доставката. Адресът на управление на възложителя е с. Слащен, общ. Сатовче, обл. Благоевград. По тази причина няма как представеният пътен лист и командировъчна заповед във връзка с доставка, осъществена в гр. Сливница, да бъдат обвързани с посочения договор. Този извод се потвърждава и от факта, че от описанието на вратите в приложение № 1 прави впечатление, че никъде няма предвидено поставяне на оловно стъкло. В доклада за извършена работа от 19.10.2022г. е посочено, че е осъществена доставка на оловно стъкло. От представените справки от АПИ на датата, посочена в транспортните документи 19.10.2022г., не е налице регистрирано преминаване на процесния автомобил през контролни точки на АПИ, макар и адреса на обекта, посочен в документите да е гр. Сливница.

Касационната инстанция намира, че от така представените доказателства не е установено съответствие между маршрута на автомобила и мястото на изпълнение на услугите. От представената пътна книжа за процесния автомобил е видно, че същата е за периода 01.09.2022г. – 30.11.2022г. При анализ на представената справка от АПИ (CD № 1, намиращо се на л. 141 от първоинстанционното дело) се установява, че е налице регистрирано преминаване на Mercedes GLS, Д.К. № [рег. номер] през контролни точки на АПИ на дати: 03.08.2022г. (посока Перник - Кулата), 11.09.2022г. (посока Кулата - Перник), 21.09.2022г. (посока Долна Диканя – Кулата), 25.09.2022г. (посока Дамяница – тунел Мало Бучино), 12.10.2022г. (посока Перник - Кулата), 13.10.2022г. (посока Дамяница – Перник), 02.11.2022г. (посока Перник - Кулата), 04.11.2022г. (посока Кулата – Перник), 14.11.2022г. (посока Перник - Кулата), 15.11.2022г. (посока Кулата - Перник); 22.11.2022г. (София – Чепинци); 23.11.2022г. (посока Перник - Кулата); 24.11.2022г. (посока Кулата - Перник); 07.12.2022г. (посока Перник - Кулата); 09.12.2022г. (посока Дамяница –яз. Дяково); 30.12.2022г. (ресторант „Орехите“, Боровец). Установява се, че автомобилът е използван м.12.2022г., макар и да не е представена пътна книжка за този период. Както бе посочено на датите, отбелязани в пътната книжа на автомобила, пътните листове и заповедите за командировка, не фигурират в справката от АПИ, макар и обектите, които се твърди, че са посещавани, да се намират извън гр. София, където е седалището на ревизираното лице. С оглед на така обсъдените доказателства и във връзка с писмените обяснения, дадени от управителя на „ЕУРО ДОРС“ ЕООД, касационната инстанция намира за правилни и обосновани изводите на приходните органи, че процесният автомобил не е използван за икономическата дейност на дружеството. Твърдението, че в рамките на 5 месеца дружеството е използвало автомобила 3 пъти не се подкрепя от представените доказателства с първоинстанционната жалба. С оглед на съществуващите несъответствия в представените по делото документи, касационната инстанция намира, че „ЕУРО ДОРС“ ЕООД не е успяло да докаже използването на автомобила за икономическата му дейност.

Съгласно чл. 58, ал. 1 от ЗКПО, начисляването на данъчна амортизация започва от началото на месеца, в който данъчният амортизируем актив е въведен в експлоатация, или от началото на следващия месец. Съобразно т. 2 от счетоводен стандарт 4 „Отчитане на амортизациите“, амортизация е разходът, признат за отчетния период, получен в резултат на разсрочване на амортизируемата стойност на даден актив през предполагаемия му срок на годност. Несъмнено е, че признаването на амортизациите предполага използване на актива. Това следва от определянето на амортизируем актив като дълготраен материален или нематериален актив, който се очаква да бъде използван през повече от един период. Това следва и от определянето на срока на годност като периода, през който се предполага, че амортизируемият актив ще бъде използван от предприятието. Съобразно т. 6.1 от стандарта, начисляването на амортизацията започва от месеца, следващ месеца, в който амортизируемият актив е придобит или въведен в употреба. Съобразно т. 8.1 от стандарта, предприятията разработват и утвърждават амортизационен план за всеки амортизируем актив или за групи еднородни по вид и еднакви по стойност амортизируеми активи. Планът съдържа следния минимален брой реквизити – дата на придобиване, дата на въвеждане в експлоатация, полезен срок на годност, отчетна стойност, остатъчна стойност, амортизационна норма, годишна амортизационна квота, резерв от последващи оценки, дата на извеждане от употреба.

Само от факта, че са налице приходи от дейността на дружеството, не може да се приеме, че автомобилът е използван за осъществяване на неговата дейност. При така представените доказателства, законосъобразно приходните органи са приели, че не са налице предпоставките по чл. 54, ал. 1 от ЗКПО за признаване на отчетените разходи за данъчни амортизации за посочения актив. На основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО разходите за поддръжка и експлоатация на стопанисваното от дружеството превозно средство в общ размер на 27 721,56 лева не се признават за данъчни цели.

Като е приел друго и е отменил обжалвания РА в оспорената му част, първостепенният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което жалбата на дружеството бъде отхвърлена.

При този изход на спора следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение на ответника в размер на 1075 евро. На основание §1, т. 6 от ДР на АПК във връзка с §2 от ДР на ДОПК разноските следва да се присъдят в полза на Националната агенция за приходите - юридическото лице, в чиято структура се намира директорът на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП.

Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение