Решение № 3410 от 21.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9225/2015 г.

Решение № 3410 от 21.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9225/2015 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Г.-И-Ц. К.-И. Г." - И. М. Г. срещу решение № 268 от 29.06.2015 г., постановено по адм. дело № 466/2014 г. по описа на Административен съд - В. Т. (АСВТ), в частта му, с която е отхвърлена жалбата на едноличния търговец срещу Ревизионен акт № 111302062/08.01.2014 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП В. Т., потвърден с Решение № 226/23.05.2014 г. на директор дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. В. Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите, в частта му, с която е определен ДДС в размер до 53187,25 лв и съответните лихви и по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер до 6310,06 лв и съответните лихви. В останалата част, с която РА е частично отменен, решението е влязло в сила, като необжалвано. Касаторът твърди, че решението е неправилно, поради необоснованост, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и нарушения на материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че съдът не обсъдил наведените доводи в жалбата срещу РА и базирал фактическите си изводи единствено на декларациите за надценка, представени в ревизионното производство от лица, които не са бил упълномощени за това. Поддържа, че в решението са повторени констатациите, залегнали в РА, без да е направен анализ на относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Касаторът счита, че съдът не е изложил самостоятелни мотиви за правните си изводи. Искането е за отмяна на решението и на РА. Претендират се разноски по делото за двете инстанции. Ответникът - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител оспорва касационната жалба и иска да се остави в сила първоинстанционното решение. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 2806, 71 лв. Участващият в производството прокурор от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши дължимата проверка по чл. 218 АПК приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество, касационната жалба е основателна, по следните съображения: ЕТ "Г. - И - Ц. К.-И. Г." е извършвал стопанска дейност- търговия на дребно в два обекта - клуб "Авеню" и магазин за авточасти в гр. Т.. За ревизираните периоди е подавал годишни данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ, като е декларирал доходи от дейност, подлежаща на облагане с патентен данък. В хода на ревизията са установени данни за извършени продажби на стоки, които не са намерили счетоводно отражение. Направена е съпоставка на отразените фактури за покупки в счетоводството на ревизираното лице и фактурите, отразени в дневниците за продажби на "К." АД, "А.-х." ЕООД, "А. п. Б." АД, "Е. А. С." ООД, "А. п. С." ООД, "К." ЕООД, "Ф. Ф." ЕООД, "В и В" ООД. Въз основа на това е направен извод, споделен и от съда, че закупените по тези фактури стоки са продадени, а приходът от продажбите не е отчетен в счетоводството на ревизираното лице. Прието е, че стоките авточасти и консумативи за автомобили са продадени към края на всяка календарна година, а хранителните стоки - през данъчния период на тяхната покупка. Размерът на укритите приходи е определен, като отчетната стойност на стоките е увеличена с декларираната от жалбоподателя средна търговска надценка на съответния обект - 19 % за магазина за авточасти и 100 % за Клуб "Авеню". От анализа на горното е прието наличието на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК. За периода 1.12.2007 г. - 30.11.2008 г. са установени укрити приходи в размер на 10711,58 лв, а отчетените такива за същия период са били в размер на 45102,42 лв, поради което е прието, че към 30.11.2008 г. облагаемият оборот е бил в размер на 55814 лв и за ревизираното лице е възникнало задължение за регистрация по ЗДДС и съответно задължение за ДДС по извършените от него облагаеми доставки за периода от изтичане на срока за подаване на заявление за регистрация до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация - 31.10.2009 г. Съответно приходният орган е определил и данъчните основи за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008, 2009, 2010 и 2011 г. От изслушаното заключение на съдебно-счетоводната експертиза е установено, че приходните органи са включили като неосчетоводени две фактури - № 9940002656/12.10.2009 г. на обща стойност 295,93 лв на "Ф. ф." ЕООД и № 1000002988/29.05.2010 г. на обща стойност 1144,20 лв на "К." ЕООД, които фактури са били налични в счетоводството. Поради това е определен нов размер на задълженията, съответно по ЗДДС в размер на 53187,25 лв и по ЗДДФЛ в размер на 6310,06 лв. Съдът е разпитал и двама свидетели, чийто показания не е кредитирал. При така възприетите факти, съдът е приел, че са налице установените с РА обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК, а именно: данни за укрити приходи или доходи и документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване. Позовавайки се на чл. 124, ал. 2 от ДОПК, съдът е счел, че ревизираното лице не е оборило тези констатации. Счел е за неоснователни възраженията му относно надценките, определени от приходния орган, тъй като те били посочени от упълномощено от търговеца лице и тъй като не е била представена аналитична отчетност. Решението е неправилно. В противоречие с материалния закон първоинстанционният съд е формирал извод, че са установени предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 ДОПК за облагане по аналог и определяне на данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК относно задълженията за ДДС. У. на фактите относно наличието на укрити приходи от продажби, като условие за прилагането на особения ред е в тежест на органите по приходите, респективно на решаващия орган в съдебното производство. В конкретния случай наличието на това основание е обосновано в хода на ревизията само с издадените фактури, отразяването на тези фактури в справките - декларации и отчетните регистри на доставчиците и писмените им обяснения. От писмените обяснения на преките доставчици и от отразяванията в отчетните им регистри се установява единствено, че фактурите са издадени и че посоченият в тях получател е ревизираното лице. Доставчиците нямат сключени договори с ревизираното лице. Фактурите в по-голямата си част не са подписани, а за подписаните - не е посочено от кого е положен подписът. Липсват каквито и да било доказателства за транспорт на стоките и най-вече за реално предаване на получателя по фактурите. Евентуалните последващи продажби на стоките, в резултат на които е счетено че са били укрити приходи, също са подлежали на доказване. В тази насока и с оглед гореизложените обстоятелства настоящият състав кредитира заключението по ССЕ, в което е посочено, че фактурите от горепосочените доставчици не са налични в счетоводството на задълженото лице и същите не са осчетоводени от дружеството. От показанията на свидетелите не се установяват конкретни данни за процесните доставки. Когато приходната администрация твърди реалност на доставките, извършени на ревизирани лица, следва да прилага същия доказателствен стандарт, който изисква от самите ревизирани лица във връзка с доставки, по които те претендират право на данъчен кредит (в този смисъл са решение № 13619/13.12.2016 г. по адм. дело № 9477/2015 г., решение № 6938/9.06.2016 г. по адм. дело № 2511/2015 г., решение № 1500/11.02.2016 г. по адм. дело № 15404/2014 г.). Върховният административен съд многократно се е произнасял, че презумптивна доказателствена сила при ревизия по чл. 122 и сл. ДОПК имат само обоснованите констатации на РА, още повече в случаите на укрити приходи, при които се припокриват процесуалните и материално-правни предпоставки за процесното облагане. Основани на предположения са констатациите на съда относно реалното доставяне на стоки само защото са от кръга на обичайно доставяните на ревизирания търговец. За да се приеме, че е налице основание за облагане поради продажба на стоката, органите по приходите е следвало да докажат наличието на последващи продажби. При недоказване на посочените факти с правно значение, при доказателствена тежест за това на органите по приходите, РА е необоснован и незаконосъобразен. Недопустимо е данъчното облагане да се извършва въз основа на предположения. Не може да се направи категорична констатация за извършени продажби и възникване на основание за начисляване на ДДС и подоходен данък, при наличие на съвкупност от две отрицателни предпоставки: първо, липса на категорични доказателства за реалност на доставките към ревизираното лице, при прилагане на същия доказателствен стандарт, който органите по приходите изискват за доказване възникването на право на данъчен кредит и второ, при липса на категорични доказателства за осъществени продажби на същите стоки, предмет на фактурите. По тези съображения липсват основания за начисляване на ДДС и подоходен данък на ревизираното лице, което обуславя незаконосъобразност на РА. Касаторът не претендира разноски, поради което такива не му се присъждат. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,