Решение № 8236 от 27.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 7058/2016 г.

Решение № 8236 от 27.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 7058/2016 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационни жалби на К. Д. Р., гр. В., ул. "Г. С.", .№..., ет. ..., ап. .... действащ като ЕТ "К.-К. Р.", срещу Решение № 622/21.03.2016 г. на Административен съд - гр. В., постановено по адм. дело № 3037/2015 г., XXXIII състав по описа на съда. В жалбата се излагат доводи за неправилност на решението в обжалваната част, като необосновано и постановено в нарушение на материалния и процесуален закон, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи, касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество постановено ново, с което се отмени обжалвания РА. Ответникът - Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. В. при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, в писмена защита излага становище за неоснователност на жалбата и претендира присъждането на юрисконсултско възнаграждение в размер на 1466,86 лева. Прокурорът от Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховния административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Производството пред АС е повторно и в изпълнение указанията дадени в отменително решение № 10139/01.10.2015 г. на Върховния административен съд, постановено по адм. дело № 14850/2014 г., с което е отменено предходно решение АС В. и и делото е върнато за ново разглеждане от друг съдебен състав Предмет на разглеждане пред АС е бил ревизионен акт /РА/ № 031301493/01.08.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП - В., ИРМ- Д., в частта в която е потвърден с решение № 680/12.11.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - В., с който на К. Д. Р. действащ и като ЕТ"К.-К. Р."са определени данъчни задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г., 2008 г., 2009 г. и 2011 г. в общ размер на 40 099, 05 лева главница и 11 693, 64 лева. С решението съдът е отменил РА относно определени данъчни задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ(отм.) и чл. 48 от ЗДДФЛ за 2006 г. - за разликата над 158.29 лв. до 210.04 лв. и съответните лихви; за 2007 г. - за разликата над 284.27 лв. до 405.05 лв. и съответните лихви; за 2008 г. - за разликата над 410.39 лв. до 424.89 лв. и съответните лихви; за 2009 г. - за разликата над 14653.39 лв. до 30056.61 лв. и съответните лихви и е отхвърлил жалбата в останалата й част. Предмет на настоящото производство е решението в частта с което е отхвърлена жалбата на дружеството, а именно: относно определени задължения за 2006 г. в размер на 158.29 лв. и данъчни задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ, както следва: за 2007 г. в размер на 284.27 лв.; за 2008 г. в размер на 410.39 лв.; за 2009 г. в размер на 14653.39 лв., за 2011 г. в размер на 9212.50 лв. и съответните лихви за забава. В останалата част решението е влязло в законна сила и не е предмет на настоящото производство. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК, като законосъобразно ревизията е извършена по особения ред на чл. 122 от ДОПК, поради констатирано наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК. Относно ревизираната 2006 г., на първо място съдът е приел, че не се оспорва приетото начално салдо към 01.01.2006 г., а относно данъчната основа е кредитирано заключението на вещото лице в частта на изготвения баланс на паричния поток на годишна база, като в приходната част на баланса е включен доходът от 1725.12 лв. по граждански договор възприет и в хода на ревизията, съответно включените в разходната част на баланса суми, които не са спорни. Кредитирано е заключението на ССЕ, съгласно което за 2006 г. е установен общ размер на приходите от 1725.12 лв. и общ размер на разходите от 2951.46 лв. Така установеното и предвид заключенито на ССЕ, съдът е приел, че е налице констатацията в РА за наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 от ДОПК поради което правилно облагането на ревизираното лице е извършено по особения ред за процесната данъчна година, като размера на дължимия данък по чл. 35 от ЗОДФЛ /отм/ е 158.29 лв. Основателен е довода на касатора за неправилност на обжалваното решение в тази му част, поради невключване в приходната част на суми по граждански договор в размер на 2953.81 лв. Видно от заключението на приетата по делото ССЕ и мотивите на обжалваното решение, посочената сума, но след приспадане на нормативно признатите разходи, т. е. сумата вписана в данъчната декларация на касатора е приета за приход, а именно 1725.12 лв. Неправилно, както приходните органи, така и съда са включили в приходната част на баланса размера на данъчната основа за облагане по общия ред (получена след приспадане на нормативно признатите разходи и задължителни осигурителни вноски), вместо реално получения от лицето доход. Основателен е довода на касатора, че му е изплатен доход в размер на 2953.81 лв., а не данъчна основа в размер на 1725.12 лв., поради което в противоречие с материално- правните норми съдът, както и приходните органи са отъждествили понятието "доход", с понятието "данъчна основа за облагане". Нормативно признатите разходи се приспадат при облагане по общия ред, като за целите на облагане по особения ред на чл. 122 от ДОПК не би могло да се приеме, че същите разходи са действително извършени и са разход за лицето, поради което не следва да се включват в приходната му част. Такива доказателстав не са събирани в хода на ревизията, а фактическите констатации за направени разходи се ползват с презумпция за вярност, когато са установени като реално извършени, а не като нормативно признати разходи, поради което азмер ана прихода следва да бъде - 2953.81 лв. При установен общ размер на разходите в размер на 2951.46 лв. се налага извода, че не е налице превишение на разходите над приходите, поради което, решението на съда за 2006 г. и определения размера на дължимия данък по чл. 35 от ЗОДФЛ /отм/ от 158.29 лв., като неправилно следва да бъде отменено и изцяло отменен РА Относно 2007 г., в касационната жалба липсват конкретни доводи за неправилност на обжалваното решение. Въз основа на установените факти и кредитиране заключението по ССчЕ в частта на изготвения баланс на паричния поток за 2007 г., правилно съдът е приел, че РА е законосъобразен в частта на определеното задължение за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. за сумата над 284.27 лв. Установеното отрицателно салдо, респективно основа за облагане от 3746.66 лв., правилно е прието от съда, че представлява парични средства с недоказан произход, които представляват доходи от други източници по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, подлежащи на облагане. Тази отрицателна разлика за 2007 г. следва да участва при формиране на годишната данъчна основа за облагане по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК . В писмената защита на касатора за първи път се излагат доводи за неправилност на решението, поради невключване в приходната част на паричния поток на приходи, реализирани от патентна дейност на ЕТ и деклариран като такъв. Този довод е подробно обсъден от първоинстанционния съд и мотивите му се споделят от настоящата инстанция. При липса на доказателства за осчетоводен разход от ЕТ, правилно съдът е приел, че сумата не следва да се включва като приход в паричния поток на собственика на ЕТ, поради което и при липса на такива доводи в касационната жалба същите са неоснователни. Относно 2008 г. касаторът счита, че неправилно съдът е приел за недоказан произхода на предоставените в заем от В. Т. парични средства в размер на 30000 лева. Позовава се на обсъдения от съда договор за ипотечен кредит № 6098/20.11.2006г" в размер на 45000 евро, сключен между Е. В. Б. Б. Б. АД и В. В. Т. в качеството му на кредитополучател, от който се установява, че кредитът е предоставен за текущи нужди - лично и семейно ползване (чл. 1 от договора) като крайният възможен срок за усвояване изтича 30 дни след сключването на договора (чл. 2, ал. 2). При така уговореното в договора касаторът счита, че неправилно от съда е прието, че лицето е усвоило кредита през 2006 г. и към декември 2008 не е разполагало със средства от същия. Наличието на сумата от 30000 лв. към датата на предоставяне на заема, според касаторът се потвърждава и от свидетелските показанията на В. В. Т., видно от които лицето е разполагало с предоставените в заем средства, тъй като по силата на банков кредит в края на 2006 г. е усвоило 45 000 евро. Освен това в периода от предоставяне на заема до настоящия момент е разполагало и с други доходи - получени дивиденти от търговски дружества, както и доходи получени като физическо лице. Тези доводи на касатора настоящият състав намира за неоснователни, тъй като съдът подробно е обсъдил приетият по делото договор от 01.12.2008 г. за предоставяне на заем в размер на 30 000 лв., като и писмен договор за заем с Е. В. Б. Б. Б. АД, и разписка за получаване на сумата от дата 01.12.2008 г., както и свидетелските показания на лицето и правилно е приел, че разписката е подписана едностранно от жалбоподателя, а съгласно чл. 2 и чл. 3 от договора за кредит, неговото усвояване се разрешава само след представяне на обезпечение, при наличие на всички необходими условия за ефективното му използване, след заплащане на комисионни, такси, при използване на кредита в съотвествие с неговата цел. Не на последно място от разпита на заемодателя, като свидетел в хода на съдебното производство не се установява как се е съхранявала тази значителна сума две години след сключване на договор за заем, а Трендафилов е заявил, че е имал няколко фирми и е изтеглил кредита поради нуждата от оборотни средства за своята търговска дейност. При така установеното правилно съдът е приел, че липсват убедителни доказателства за наличие на финансова възможност у заемодателя да предостави процесната сума от 30 000 лева на ревизираното лице. Не на последно място както правилно е приел съдът не се установява предприето доброволно или принудително изпълнение, за връщане на процесната сума, въпреки че заемодателят продължава да изплаща ипотечния си кредит и има интерес от връщане на заема. Действително както е посочено в касационната жалба, ФЛ нямат задължение да води отчетност на движението и съхранението на притежаваните лични парични средства, но след анализа на всички събрани доказателства и за целите на данъчното облагане не може да се приеме, че лицето е разполагало с процесната сума към 01.12.2008 г., за да я предостави на касатора. За финансовата 2009 г. в жалбата не се излагат конкретни доводи, поради което и при служебна проверка настоящият състав намира, че решението е законосъобразно. Подробен анализ съдът е извършил на събрания доказателствен материал, кото е приел, че обоснов извода, че внесените парични средства по банковата сметка на РЛ в "Уникредит булбанк" АД от физически лица през 2009 г. са в общ размер от 37354.00 лв. и превишението на извършени разходи спрямо доказани доходи на лицето за 2009 г. са в размер на 109179.91 лв., поради което общата данъчна основа е в размер на 146533.91 лв., а размерът на дължимия данък по чл. 48 от ЗДДФЛ е 14653.39 лв. Изложените за първи път доводи в писмената защита на представляващия касатора адв. Георгиева са неоснователни. Същите са били предмет на обсъждане от първоинстанционния съд и изводите му се споделят изцяло от настоящата инстанция, поради което не следва да бъдат повтаряни. Подробно съдът е изложил доводи защо не следва да се приеме за доказан факта на предаване на сумата от 7 500 лева от С. Н.. Относно 2011 г. доводите в жалбата са свързани с неправилност на решението относно включването в разходната част на баланса на касовата наличност на сумата от 32294.91 лв., представляваща извършен от РЛ разход за закупуване на цигари без бандерол на същата стойност. Според касатора, неправилно съдът е приел, че съгласно Присъда № 20/18.01.2012 г. на вас "държане" от К. Р. на цигари без бандерол обосновава извод, че ревизираното лице е собственик на акцизните стоки, както и че е придобил собствеността върху същите чрез покупка и заплащане на цена съответстваща на пазарните цени на тютюневите изделия описани изчерпателно в присъдата. Съгласно мотивите на присъдата съдът е приел, че от 17.06.2011 г. до 16.09.2011 г. касаторът е държал акцизни стоки без бандерол / цигари / на обща стойност 5683 лв. и на 30.03.2011 г. е продавал и държал акцизни стоки без бандерол / цигари и тютюн/ на стойност 26611.91 лв. Позовал се е на тълкувателно решение № 2/2013 г. по тълк. дело № 2/2013 г. на ОСНК на ВКС, съгласно което"държането" като изпълнително деяние на престъплението по чл. 234 от НК по съдържание означава единствено трайно състояние на фактическа власт, установена или упражнявана върху определена вещ и е приел, че процесната сума е била изразходвана от лицето за закупуване на процесните стоки. До този извод съдът е достигнал като е приел, че както в хода на ревизионното производство, така и на съдебното касаторът не е твърдял, че цигарите и тютюнът, които е държал и продавал, са собственост на друго лице или лица, респективно не представя доказателствени средства в тази насока. Този извод на съда е неправилен. Липсват доказателства относно факта, че стоките са закупени от касатора, за да се обсъжда наличието на доказателства за закупуването им от друго лице и предоставяне на касатора за държане и разпространение. Основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК не може да почиват на предположения, а следва да са подкрепени с доказателства, които в случая са наличие на влязла в сила присъда, с която е установено държане от ревизираното лице на стока в размер на процесната сума и твърдения в хода на ревизията, че стоката е заплатена от лицето, което я държи, Основателен е и довода на касатора, че стойността на акцизната стока е определена по пазарни цени, които не съответстват на действителните такива, ако са закупувани от касатора. С оглед на изложеното и предвид факта, че данъчната основа определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, следва да бъде максимално близка до реалната такава, се налага извода, че в тази част решението като неправилно следва да бъде отменено. Размера на установеното превишаване на разходи над приходи за процесната година е 59 830, 11 лева, поради което и размера на дължимия данък е 5 983 лева, а за сумата от 3229,50 лева, решението като неправилно следва да бъде отменено. С оглед крайният съдебен акт и предвид изричната претенция на ответника по жалбата, К. Д. Р., гр. В., действащ като ЕТ "К.- К. Р.", следва да заплати сумата от 1266 лева юрисконсултско възнаграждение . Предвид на изложеното Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК