Решение № 4785 от 29.04.2026 г. на ВАС по адм. д. № 2639/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на „Автосолид“ ЕООД, ЕИК: 204508788, седалище и адрес на управление гр. София, [жк], [улица], представлявано от управителя С. А., чрез адв. Леков, срещу Решение № 35093 от 25.10.2025 г., постановено по адм. д. № 10899/2024 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), с което е отхвърлено оспорването срещу Ревизионен акт (РА) № Р-22221723006057-091-001/09.07.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 1336/02.10.2024 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София, с който в тежест на касатора са установени задължения в размер на 103 330,73 лв. (главница и лихви), от които корпоративен данък 25 465,22 лв. и лихви 6 167,90 лв. за 2020 г., 2021 г. и 2022 г. и данък върху добавената стойност (ДДС) в размер на 53 774,51 лв. за периодите от м. 01.2020 г. до м. 12.2022 г. и лихви 17 923,10 лв. Наведено е касационното основание по чл. 209, т. 3, предл. 2 АПК, чието осъществяване се аргументира с пропуск на първостепенния съд да анализира доказателствата по делото в тяхната съвкупност. Възразява се срещу извода за доказаност на предпоставките по чл. 122 ДОПК, обосноваващи провеждане на ревизията по особения ред. Сочи се липса на доказателства за изпращане на стоките, доколкото предоставените данни от „Еконт Експрес“ ООД на оптичен носител са извън обхвата на чл. 54 ДОПК. Отправя се искане за отмяна на решението и за отмяна на ревизионния акт. Ответникът по касационната жалба, директорът на дирекция ОДОП София, чрез юрк. Теофанова, оспорва основателността й и претендира юрисконсултско възнаграждение за тази инстанция. Прокурорът от ВКП дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в нея доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в обхвата на проверката по чл. 218 АПК, намира следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна, поради следните съображения: Пред АССГ е оспорен РА № Р- 22221723006057-091-001/09.07.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден от ответника с Решение № 1336/02.10.2024 г., с който в тежест на „Автосолид“ ЕООД са установени задължения общо в размер на 103 330,73 лв. (главница и лихви), от които корпоративен данък в размер на 25 465,22 лв. и съответните лихви в размер на 6 167,90 лв. за финансовите 2020 г., 2021 г. и 2022 г. и данък върху добавената стойност (ДДС) в размер на 53 774,51 лв. за периодите от м. 01.2020 г. до м. 12.2022 г. и съответните лихви в размер на 17 923,10 лв. Според фактическите установявания на инстанцията по същество през ревизираните периоди касаторът осъществява търговия на дребно с авточасти, оборудване, аксесоари и принадлежности за автомобили. Притежава 5 домейна, чрез които се визуализира интернет сайтcj на дружеството с информация за авточасти – нови и употребявани и срок за доставка. Не разполага със собствен електронен магазин, част от продажбите се извършват от търговския обект в гр. София, [улица], друга част – чрез пощенския оператор „Еконт Експрес“ ООД по силата на сключен на 18.02.2019 г. договор за куриерски и пощенски услуги с плащане в брой, в който е предвидена отстъпка от 12 % в полза на клиента при месечен оборот от вътрешни куриерски и пощенски услуги на територията на страната при определени нива на оборотите. Според обяснения на представляващия дружеството в много случаи то действа като комисионер между физически лица, търсещи/предлагащи авточасти втора употреба, които не са налични при представителите на производителите на автомобили. Сочи, че при откриване на търсена от купувач част, се преговаря за цена и при постигане на съгласие се прибягва до услугите на Еконт Експрес ООД, което по нареждане на ревизирания взема стоката от доставчика в населено място 1 и я изпраща до купувача в населено място 2. Ако последният одобри стоката, я заплаща на куриера, който от своя страна изплаща договорената с ревизирания цена на доставчика в населено място 1, скривайки действителната цена, договорена между доставчик и комисионер. Ревизиращите преценили, че тези обяснения се опровергават от съдържанието на договора, сключен между касатора и „Еконт Експрес“ ООД, който не предвижда задължение за последното да следи разчетните отношения на „Автосолид“ ЕООД и неговите доставчици и клиенти. При положение, че товарителниците сочат само брой на авточастите без конкретни техни характеристики, куриерското дружество не е в известност за съдържанието на пратката по видове на резервните части и предназначение (модел, марка). Освен това не винаги при закупуването на части от физически лица с получател ревизираното дружество в товарителницата е обявявана стойност и пощенският оператор няма информация за договорената цена между „Автосолид“ ЕООД и физическото лице - продавач. При тези данни ревизиращите заключават, че покупките на ревизирания не могат да се обвържат с последваща им реализация, т. е. с извършване на твърдяната посредническа дейност. Констатирано е, че закупените и продадени по описания начин чрез „Еконт Експрес“ ООД не са заведени в счетоводството на „Автосолид“ ЕООД, което обуславя извод за укрити приходи. Получените в НАП Z-отчети от ЕКАФП показали неотчитане на продажби на изпратени резервни части и получени суми по наложени платежи и неиздаване фискални бонове общо за 368 продажби, описани в РД. Липсващите номера са генерирани като издаден „служебен бон“, посредством който от дружеството са получавани сумите от клиентите по наложените платежи, но те не са отразявани във ФУ и не са отчетени приходите от тези продажби. Сумите са изплатени в брой с разходен касов ордер и са получени от С. А. или от съпруга й И. А., назначен по трудово правоотношение от дружеството- касатор. Ревизиращите съставили таблици с получените суми и парични преводи по периоди, в резултат на което са формирали данъчните основи за облагане с корпоративен данък и ДДС. От касатора са отчетени разходи по ЗКПО и е ползвано право на данъчен кредит по фактури за доставка на гориво, разходвано за автомобил марка „Мерцедес“, peг. № [рег. номер], ползван по договор за заем за послужване от 01.05.2017 г., по силата на който С. А. предоставя на „Автосолид“ ЕООД за временно и безвъзмездно ползване своето МПС за срок 100 месеца. Ревизиращите са приели, че автомобилът не е използван изцяло за дейността на дружеството, а и за лични нужди, поради което са извършени корекции на разходите за гориво по ЗКПО. В частта по ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит по всички фактури за гориво за ревизираните периоди, описани в РД, на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС. Първостепенният съд е приел, че оспорването на РА е допустимо като своевременно заявено от надлежна страна след изчерпване на възможността за обжалване на РА по административен ред и срещу потвърдената от решаващия орган негова част. Мотивирал е извод за валидност на акта като издаден от компетентни органи по приходите в ревизионно производство, възложено също от овластен за това орган. Възприел е тезата на ревизиращите, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК (данни за укрити приходи или доходи; липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред;), обуславящо възможността за определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК при съблюдаване на чл. 123 от същия кодекс. Решаващият състав е възприел за недоказана тезата за извършвана „комисионерска“ дейност по доставки за авточасти втора употреба. Ценил е материалната доказателствена сила на електронните изявления от „Еконт Експрес“ ООД наред с информацията за разходни касови ордери за получените от ревизирания суми като доказателство за настъпване на данъчно събитие по а чл. 25, ал. 1 ЗДДС. Аргументиран с приложимостта на чл. 3 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. във вр. чл. 86, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС е изводът му за законосъобразно доначислен ДДС в резултат на неотчетени продажби на стоки и недекларирани доходи. От инстанцията по същество е възприето преобразуването на данъчния финансов резултат във връзка с недекларираните приходи от неотчетени продажби на стоки и недекларирани доходи за ревизираните 2020 г., 2021 г. и 2022 г. съответно в размер на 78 783,68 лв., 87 084.48 лв., и 88 860,04 лв., вкл. приходите в размер на 6 575,03 лв. за 2022 г., с които счетоводният финансов резултат е увеличен на основание чл. 78 ЗКПО. Съдът е споделил доводите на ревизиращите в частта на отказаното право на приспадане на данъчен кредит в размер на 1 888,96 лв. на основание чл. 70, ал.1 ,т. 5 ЗДДС по фактурите за гориво, разходвано за лек автомобил Мерцедес с рег. № [рег. номер], ползван от дружеството по силата на договор за заем за послужване от 01.05.2017 г., тъй като същият е използван за лични нужди. Решението е правилно. Споделя се от настоящия съдебен състав изводът на АССГ, че РА е издаден във формата за действителност като електронен документ, подписан от издалите го органи по приходите с квалифицирани електронни подписи (КЕП), за които са налични квалифицирани удостоверения за електронен подпис (КУЕП). Компетентността на възложилия ревизията орган по приходите произтича от заповедта на териториалния директор по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. Правилно е приел първостепенният съд, че в ревизионното производство не са допуснати нарушения на административнопроизводствените правила, носещи белега същественост. Противоречивите позиции на страните по делото касаят преценката налице ли е хипотезата по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред и дали представените от пощенския оператор документи са електронни документи, респ. дали възпроизведеното в тях съдържание на първични счетоводни документи съставлява годно и достатъчно доказателство, върху което изграждат констатациите си ревизиращите органи. По силата на чл. 124, ал. 2 ДОПК установяването на юридическите факти, представляващи основания по чл. 122, ал. 1 за провеждане на ревизията по особения ред като условие за приложимост на презумпцията за достоверност на констатациите в РА, е в тежест на приходната администрация. Представеното от страна на пощенския оператор „Електронно изявление“ представлява генерирани справки от информационната система за управление на основната му дейност. Генерирането на тези справки се осъществява от профил в системата, който има администраторски права и чрез въвеждането на различни условия, уточняващи какво следва да бъде генерирано като краен резултат (име на клиент, период на справката, офис на услугата). Входните данни за генериране на справките се вземат от централната база данни на дружеството, която съхранява информацията в табличен вид. Въпросните данни не се създават и съхраняват на хартиен носител, а се създават в цифров вид под формата на база данни, генерирани от информационната система на дружеството при приемане/предаване на пратки, както и за получени наложени платежи по тях, поради което се представят под формата на справки. Подписите върху тях са цифрови изображения на собственоръчно положен подпис върху таблети с капацитивни екрани (които чрез регистрация на промяна на електрическото напрежение на повърхността им чрез докосване или движение с пръст или друг предмет го трансферират в изображение на екрана) и се съхраняват като записи за всяко „Електронно изявление“. За формата на тези изявления са приложими разпоредбите на Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги. Електронното изявление е словесно изявление, представено в цифрова форма чрез общоприет стандарт за преобразуване, разчитане и представяне на информацията, като негов автор е физическото лице, което в изявлението се сочи като негов извършител, а титуляр – лицето, от името на което е извършено електронното изявление (чл. 2, ал. 1, вр. чл. 4 ЗЕДЕУУ). Същите са съставени като „електронен документ“ по смисъла на чл. 3, т. 35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (OB, L 257/73 от 28 август 2014 г.). Доколкото изявленията не съдържат усъвършенстван или квалифициран електронен подпис по смисъла на чл. 13, ал. 2 и ал. 3 от ЗЕДЕУУ, следва да се приеме, че документът е подписан с обикновен „електронен подпис“ по смисъла на чл. 13, ал. 1 ЗЕДЕУУ, вр. чл. 3, т. 10 от Регламент (ЕС) № 910/2014 г. При действието на чл. 13, ал. 4 от ЗЕДЕУУ обикновеният електронен подпис има стойността на саморъчен само ако това е изрично уговорено в отношенията между страните, а това е уговорено в действащите за този период Общи условия на договора с потребителите на неуниверсални пощенски услуги, предоставяни от „Еконт Експрес“ ООД, съгласно издадено удостоверение за регистрация за извършване на неуниверсални пощенски услуги. Услугата „наложен платеж“ се изразява в доставянето на пощенска пратка на получателя срещу определена от подателя сума - § 1, т. 12 ДР от Закона за пощенските услуги. Изложеното обуславя извод, че събраните при ревизията доказателства установяват по несъмнен начин, че задълженото лице е извършвало системно доставки на стоки, изпращани на клиентите чрез пощенският оператор „Еконт Експрес“ ООД, срещу което е получавало определени суми (наложени платежи). По силата на договора за куриерски и пощенски услуги с плащане в брой от 18.02.2019 г., сключен между касатора и „Еконт Експрес“ ООД, последното поема задължение да извършва доставки и да събира плащания от получателите по пратките, включително чрез наложен платеж, като изплаща събраните суми на ревизирания. Куриерското дружество приема плащания от името на клиента и ги отчита към него, като задържа договореното възнаграждение. Тези уговорки обуславят извод, че куриерът действа като посредник при събиране на продажната цена, изпълнявайки функции, присъщи на комисионер по смисъла на чл. 348 и сл. от Търговския закон. Следователно плащането, извършено от крайния клиент чрез куриерското дружество, следва да се счита за плащане към ревизирания, доколкото посредникът действа за негова сметка. Моментът на получаване на сумата от куриера представлява момент на реализиране на прихода за търговеца, който се явява продавач на стоките, тъй като организира продажбата, определя продажната цена и получава плащането чрез посредник. При формиране на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, подлежаща на облагане с данък върху добавената стойност и корпоративен данък, ревизиращите са определили приходите за всяка отчетна година въз основа на установените изплатени суми по наложен платеж и пощенски парични преводи за продажбите, обвързани с конкретни товарителници. В представените електронни изявления за изпратени пратки, получени наложени платежи и за парични преводи са вписани номерата на товарителниците, идентифициращи доставките. Разходите са установени въз основа на данните за изпратените от ревизирания пратки и платени куриерски услуги (такса наложен платеж, доставка). Изводът на първостепенния съд за законосъобразност на РА в частта на отказаното право на приспадане на данъчен кредит в размер на 1 888,96 лв. на основание чл. 70, ал.1 ,т. 5 ЗДДС по фактурите за закупено гориво, съответства на доказателствата по делото. АССГ с право е съобразил липсата на доказателства за ползване на гориво от ревизирания за експлоатация на ползвани активи. Като е приел, че РА е законосъобразен, съдът е постановил съответно на материалноправните норми решение, което не е засегнато от наведените в касационната жалба отменителни основания и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и своевременно заявеното искане на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на ответника по касация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за настоящото производство в размер на 150 евро. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд, Първо отделение