Решение № 10203 от 2.07.2019 г. на ВАС по адм. д. № 1132/2019 г.

Решение № 10203 от 2.07.2019 г. на ВАС по адм. д. № 1132/2019 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на А. Акиф, осъществяващ търговска дейност като ЕТ "ЩАБ - А. Акиф" със седалище и адрес на управление: [населено място], община [община], област [област], подадена чрез процесуалния му представител адв. И. Демерджиев, против частта от решение № 2460/22.11.2018 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. д. № 368/2018 г., с която е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № Р-09-1402370-091-01/26.01.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден от директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП с решение № 311/16.04.2015 г.

В касационна жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради необоснованост, съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Те основно се свеждат до следното:

• Съществените процесуални нарушения и необосноваността на решението според касатора се изразяват в неправилното възприемане на фактите по делото от съда и в безкритичното преповтаряне от него на изводите на органите по приходите без да се коментират оплакванията на жалбоподателя;

• Оспорва се наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК, за които съдът е приел, че са доказани от ревизиращия екип;

• Оспорва се правилността на решението по отношение приетото от съда начално салдо към 01.01.2008 г.;

• Оспорва се правилността на решението в частта му, в която е прието, че жалбоподателят не е доказал получаването на заемни средства по представените от него договори за заем;

• Твърди се, че задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/ не се дължат, тъй като органите по приходите не са доказали, че е налице доход от трудова дейност.

Претендира се отмяна на решението в оспорената част, вкл. в частта му за разноските, и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и да се присъдят направените разноски за две съдебни инстанции. Представя списък на разноските по чл. 80 ГПК.

Ответникът по касационната жалба – директор на дирекция ОДОП - Пловдив при ЦУ на НАП - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Д. Игнатова по съображения, изложени в писмен отговор, и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 1 347 лв.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, частично основателна, поради следните съображения:

Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е бил РА № Р-09-1402370-091-01/26.01.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден от директора на дирекция ОДОП - Пловдив при ЦУ на НАП с решение № 311/16.04.2015 г. Със същия на ревизираното лице А. Акиф са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г., както и вноски ДОО, ЗО и ДЗПО-УПФ за същите години заедно с лихви за забава върху данъчна основа, определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК с оглед обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. Въпросът за валидността на РА като издаден от компетентни органи по приходите е решен с влязло в сила съдебно решение на Върховния административен съд, осмо отделение - № 1345 от 30.01.2018 г. по адм. д. № 301/2017 г., с което е отменено първоначалното първоинстанционно решение на Пловдивския административен съд и делото е върнато за ново разглеждане от друг съдебен състав със задължителни указания за извършване на преценка относно материалната законосъобразност на същия.

Оспореното първоинстанционно решение е постановено след повторно разглеждане на делото. Съдът е обосновал извод за законосъобразност на РА в частта му, в която са установени задължения за данък върху доходите на физическото лице по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за процесните години върху данъчна основа, представляваща превишение на стойността на имуществото на лицето над декларираните и доказани доходи, както и в частта му, в която на основание чл. 124а ДОПК са установени задължения за задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/ за 2012 г. и 2013 г., а за 2011 г. – след 15.02.2011 г. /датата на влизане в сила на нормата на чл. 124а ДОПК/. Приел е, че е доказано в хода на ревизията обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, че правилно е установена сумата, с която е разполагало ревизираното лице към 01.01.2008 г. – 16 883. 74 лв., както и че не е доказано предаването на сумите, посочени в договорите за заем, времето на предаването им, и обстоятелството, че заемодателите са разполагали с тези суми, за да могат да ти предоставят назаем на А. Акиф.

Настоящата касационна инстанция преценява първоинстанционното решение в оспорената му част като валидно и допустимо. Не са налице твърдените от касатора съществени процесуални нарушения. Фактическата обстановка е правилно установена от съда и изводите му са мотивирани със собствени мотиви след обсъждане на събраните по делото писмени и гласни доказателства, както и приетите експертизи.

Основателен е доводът на касатора за това, че за някои от процесните години не е доказано обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, а именно – несъответствие между стойността на имуществото на ревизираното лице над декларираните и доказани доходи. Между страните по делото не е налице спор относно установените от ревизиращия екип в изготвените таблици в ревизионния доклад /РД/ приходи и разходи с изключение на непризнатите от тях заемни средства и наличните към 01.01.2008 г. над 16 883. 74 лв. Видно от таблиците органите по приходите са определили размера на недостиг на паричните средства, които да покрият направените разходи, като сбор от констатиран такъв за различни месеци през годината. Безпротиворечиво се приема от Върховния административен съд, че формирането по този начин на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 вр. чл. 123, ал. 1, т. 1 ДОПК противоречи на материално правните разпоредби на чл. 12, ал. 1, чл. 15, чл. 16 и чл. 17 ЗДДФЛ. Съгласно чл. 12, ал. 1 ЗДДФЛ облагаеми са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година. Според чл. 15, чл. 16 и чл. 17 ЗДДФЛ данъчната година е календарната година, а облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на доход поотделно. Общата годишна данъчна основа е сумата на годишните данъчни основи по чл. 25, чл. 30, чл. 34 и чл. 36, намалена с предвидените в този закон данъчни облекчения. Следователно релевантно за спора с оглед това налице ли е обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК е салдото към 31 декември на съответната година, получено при съпоставяне общо на приходите и разходите на ревизираното лице за годината.

Към 01.01.2008 г. ревизиращият екип е приел, че господин Акиф е разполагал с 16 883. 74 лв. Общо постъпилите парични средства през тази година са 153 196. 07 лв. /153 196. 07 + 16 883. 74 = 170 079. 81/, а направените разходи - 154 384 лв. От така установените факти следва, че за 2008 г. не е налице недостиг на средства, а напротив те надвишават направените разходи с 15 695. 81 лв., поради което неправилно съдът е приел, че за тази година е доказано обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК.

За 2009 г. е установено, че постъпилите парични средства са общо в размер на 12 288. 94 лв. + 15 695. 81 = 27 984. 75 лв., а направените разходи – 56 829 лв. За тази година разходите превишават приходите с 28 844. 25 лв., които са повече от установените с РА при съобразяване с факта, че основно разходите се формират от направените от ревизираното лице вноски в предприятието на ЕТ.

За 2010 г. – доказаните средства са в общ размер 11 761. 07 лв. Разходите са в размер на 43 416. 20 лв. Налице е недостиг на средства в размер на 31 655. 13 лв., т. е. повече от установения с РА в размер на 30 987. 75 лв. като отново е съобразено, че недостигът е формиран основно от парични средства, внесени от А. Акиф в предприятието на ЕТ.

За 2011 г. установените при ревизията доходи са в размер на 54 787. 30 лв., а направените разходи – 43 550. 41 лв. За тази година също не е доказано обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, тъй като доказаните парични средства надвишават направените разходи с 11 236. 89 лв.

За 2012 г. общо постъпилите парични средства са в размер на 21 660. 53 лв. + 11 236. 89 лв. = 32 897. 42 лв. Установени са разходи в размер на 68 467. 65 лв. и недостиг в размер на 35 570. 23 лв., който е по-голям от установения с РА. За 2013 г. общо постъпилите парични средства са в размер на 5 161. 67 лв., а направените разходи – 48 133. 16 лв., т. е. налице е недостиг на средства в размер на 42 971. 49 лв., който е по-голям от установеното с РА.

С оглед изложеното решението на административния съд като постановено при неправилно приложение на материалния закон следва да се отмени в частта му, в която е отхвърлена жалбата на А. Акиф против РА относно установените задължения с него за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ и лихви за 2008 г. и 2011 г. в общ размер 4 327. 97 лв., както и ЗОВ за 2011 г. след 15.02.2011 г. в размер на 2 269. 63 лв., и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. С оглед забраната, регламентирана в чл. 160, ал. 5 ДОПК да се изменя РА във вреда на жалбоподателя решението следва да бъде оставено в сила в частта му, в която е потвърден РА относно установените с него задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ДОПК и лихви за забава за 2009 г., 2010 г., 2012 г. и 2013 г.

Решението е неправилно и в частта му, в която е преценен като законосъобразен РА относно установените с него задължения за ЗОВ за ДОО и ЗО, както и вноски за ДЗПО-УПФ за 2012 г. и 2013 г., тъй като не е доказано от приходните органи, че определеният недостиг на средства е покрит с укрити доходи от трудова дейност по аргумент на чл. 6, ал. 2, чл. 10, ал. 1 КСО и § 1, т. 3 от ДР на КСО. Като постановено при неправилно приложение на материалния закон същото следва да се отмени в посочената част и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в посочената част за задължения в размер на 11 050. 24 лв.

Изводите на съда във връзка с твърденията на жалбоподателя за получени назаем суми са правилни. Представени са еднотипни договори за заем, в които не е посочен срок за връщане на дадените назаем суми и те не съдържат разписка, удостоверяваща предаването на парите на датите, на които се твърди, че са сключени тези договори. По отношение на нито един от заемодателите не се установява да е поискал връщане на дадените назаем суми, нито се твърди, нито се доказва такива да са били върнати от заемателя. Съгласно чл. 240 ЗЗД с договора за заем заемодателят предава в собственост на заемателя пари или други заместими вещи, а заемателят се задължава да върне заетата сума или вещи от същия вид, количество и качество. Ако не е уговорено друго, заемателят трябва да върне заетите пари или вещи в течение на един месец от поканата. Нелогично е дадени назаем немалки суми между 9 000 лв. и ЗЗ 000 лв. през периода 2006 г. – 2013 г. да не бъдат потърсени от заемодателите и те да не поискат връщането им от заемателя, още повече в случая, за който свидетелката Ф. Юсуф свидетелства, а именно, че тя самата е взела назаем пари от нейни близки, за да ги даде на А..

Не е доказано от страна на жалбоподателя, че сочените от него заемодатели са разполагали с вписаните в договорите суми, за да могат да ги дадат на заем, и в тази връзка писмените и гласни доказателства са подробно обсъдени от съда, а изводите му са аргументирани и не следва да бъдат преповтаряни, съгласно чл. 221, ал. 2, изречение последно АПК. Неоснователен е и доводът на касатора, че по отношение на продадените от Денев недвижими имоти следва да се вземе предвид пазарната им цена, а не посочената в НА, при положение, че самият той не посочва по-висока продажна цена. Неоснователно също така се твърди в касационната жалба, че е следвало съдът да вземе предвид внесените от жалбоподателя суми в ПИБ през 2004 г., 2005 г. и 2006 г. след като от представеното извлечение от сметката на л. 1137 от делото е видно, че към 31.12.2007 г. салдото по нея е нулево, тъй като наличните към 04.01.2007 г. 25 000 лв. са изтеглени и покриват вноските в предприятието на ЕТ през 2007 г. според констатациите в РД на стр. 41, които не са опровергани.

Разноски: С първоинстанционното решение е осъден ответникът да заплати на жалбоподателя разноски по компенсация в размер на 554. 37 лв. Съдебното решение не е обжалвано с касационна жалба от ответника. Според представения списък по чл. 80 ГПК претендираните от жалбоподателя разноски са общо в размер на 3 025. 41 лв., от които 2 800 лв. за първоинстанционното производство от общо доказани 3 231. 75 лв., и 225. 41 лв. – държавна такса за касационното оспорване. Установените с РА задължения са в общ размер 45 175. 47 лв. Оспорените с касационната жалба задължения са в размер на 27 256. 72 лв. Касационната жалба е уважена за 17 647. 84 лв. и е отхвърлена за 9 608. 88 лв. Дължимите разноски на жалбоподателя са в общ размер 2 381. 90 лв., от които 554. 37 лв. са му присъдени с първоинстанционното решение /разлика 1 827. 53 лв./. Дължимото на ответника по касация юрисконсултско възнаграждение за една инстанция, определено в размера по чл. 8, ал. 1, т. 3 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения вр. чл. 161, ал. 1 ДОПК е в размер на 794. 30 лв., а за двете инстанции – 1 588. 60 лв. Поемането на разноските от ответника се постановява при съобразяване с пар. 1, т. 6 ДР АПК вр. пар. 2 ДР ДОПК.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение