Решение № 3 от 3.01.2017 г. на ВАС по адм. д. № 535/2016 г.

Решение № 3 от 3.01.2017 г. на ВАС по адм. д. № 535/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" / ОДОП / - П. при Централно управление на Национална агенция за приходите / ЦУ на НАП / - гр. П., ул. "С." ..№... против решение № 2504/12.12.2015 г. на Административен съд /АС/ - П., постановено по адм. д. № 2/2015 г., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 261203535/27.11.2012 г., издаден от орган по приходите при Териториална дирекция /ТД/на НАП - П. - Н. С. Ч. на длъжност главен инспектор по приходите, мълчаливо потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП. В касационна жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3, предложения първо АПК. Според касатора неправилно съдът е приел, че е доказано получаването на сумата от 40 000 лв. като предоставен заем от П. С., че не следва в паричния поток да се включват само по Х от внесените в касата на ЕТ средства и Х от възстановените такива, съответно Х от получените заемни средства, а изцяло, както и че е неприложима нормата на чл. 124а ДОПК за процесните данъчни периоди. Претендира се отмяна на решението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - Х. И. К., осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Роси - Х. К." със седалище и адрес на управление: гр. Х., ул. "Л. К." .№... - оспорва същата чрез пълномощника си адв. Георгиева. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея в оспорената част, е допустима. Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е бил РА № 261203535/27.11.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - П. - Н. С. Ч. на длъжност главен инспектор по приходите, определен със Заповед за определяне на компетентен орган № К 1203535/26.10.2012 г., издадена от П. Д. С., възложил ревизията, мълчаливо потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП. Със същия след проведено ревизионно производство по реда на чл. 122 ДОПК с оглед констатирано обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК върху данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК са определени данъчни задължения на ревизираното лице за периода 2007 г. - 2010 г., както следва: данък по чл. 48 ЗДДФЛ в общ размер 2 489.93 лв. и лихва - 773.94 лв.; вноски ДОО в общ размер 3 510.20 лв. и лихва - 2 487.38 лв.; вноски ДЗПО - в общ размер 1 112.97 лв. и лихва 772.15 лв.; вноски ЗО в общ размер 1 479.56 лв. и лихва 513.04 лв. За да отмени като незаконосъобразен РА, първоинстанционният съд е приел, че не е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - данни за укрити приходи от ЕТ във връзка с неосчетоводени фактури, издадени от "Деливъри" АД, "Класика" ЕООД и "В." ЕООД. Този свой извод е обосновал с преценка на събраните в ревизионното производство доказателства, съдебно-графологичната експертиза и решение № 10347/24.07.2014 г. на Върховния административен съд, осмо отд. по адм. д. № 11009/2013 г. Кредитирал е заключението на ССЕ, според което не е налице недостиг на парични средства на физическото лице. Приел е, че е доказано получаването на заем в размер на 40 000 лв., както и че съгласно ТР № 2/27.12.2001 г. на ОСГК на ВКС по гр. д. № 2/2001 г. вноските в касата на едноличния търговец, както и върнатите средства, са свързани с търговската дейност на лицето, поради което не следва в паричния поток на ревизираното лице да се включва само Х от тях, съответно - Х от признатите от ревизиращите органи като получени заемни средства, а изцяло. С оглед на това е направил извод и за недоказаност на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. По отношение на ЗОВ в мотивите на решението е посочено, че същите не се дължат, след като не се дължи допълнителен данък по чл. 48 ЗДДФЛ, както и че нормата на чл. 124а ДОПК е материалноправна и доколкото не й е придадено изрично обратно действие не следва да се прилага за процесните периоди. Така постановеното решение е правилно. Съгласно чл. 218, ал. 2 АПК при касационната проверка на оспореното първоинстанционно решение съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, т. е. тази проверка не е ограничена до посочените в касационната жалба касационни основания по чл. 209, т. 1, т. 2 и т. 3, предложение първо АПК. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на Пловдивския административен съд като валидно и допустимо. Касационни основания по чл. 209, т. 3, предложения второ и трето АПК не се съдържат в касационната жалба и същите съгласно чл. 218, ал. 1 АПК не следва да бъдат обсъждани. Ревизионното производство е възложено от компетентен орган, определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК със заповед № РД-09-1/04.01.2010 г. на директора на ТД на НАП. Същото е образувано със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 1203535/13.07.2012 г., с която е определен ревизиращият екип и ръководителят на ревизията. РА е издаден от компетентен орган по приходите по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК в действащата към момента на издаването му редакция - ДВ, бр. 105 от 2005 г. вр. чл. 118, ал. 2 ДОПК, определен със Заповед за определяне на компетентен орган № К 1203535/26.10.2012 г., издадена от П. Д. С., възложил ревизията. Спазено е изискването на чл. 120, ал. 1 ДОПК за форма и съдържание на РА. Не са допуснати при извършването на ревизията съществени нарушения на административнопроизводствените правила. За да извърши ревизията по реда на чл. 122 и следв. ДОПК, ревизиращият екип е приел, че е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - данни за укрити приходи от ЕТ във връзка с неосчетоводени фактури, издадени от "Деливъри" АД, "Класика" ЕООД и "В." ЕООД. В тази връзка се е позовал на установеното в хода на ревизионното производство, приключило с РА № 261200558/17.04.2012 г., потвърден с решение № 779/02.07.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП", с който са установени на ЕТ "Роси - Х. К." задължения за ДДС за 2007 г., 2008 г., 2009 г. и 2010 г. в общ размер 52 790.98 лв. и лихви в общ размер 16 068.39 лв. Приобщени са доказателствата, събрани в това ревизионно производство. За да приеме, че това обстоятелство не е налице първостепенният съд правилно е съобразил влязлото в сила решение № 10347/24.07.2014 г. по адм. д. № 11009/2013 г. на тричленен състав на осмо отделение на Върховния административен съд, с което е отменено по касационната жалба на ЕТ "Роси - Х. К." решение № 1273 от 07.06.2013 г. на Административен съд - П., постановено по адм. д. № 2415 по описа за 2012 г. на този съд и вместо него е постановена отмяна на РА № 261200558/17.04.2012 г., издаден от ТД на НАП - гр. П., ИРМ К., потвърден с решение № 779/02.07.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. П., относно допълнително начислен ДДС в размер на 52790,98 лв. ведно с прилежащите лихви в размер на 16068,39 лв. Този резултат е мотивиран с приетото от касационната инстанция, че е неправилен крайният извод на административния съд, че доставките по процесните фактури от доставчиците "Деливъри" АД, "В." ЕООД и "Класика" ЕООД са реално осъществени и съответно законосъобразно е начислен ДДС при презумираната им продажба на крайни клиенти. В случая с влязлото в сила съдебно решение е разрешен със сила на пресъдено нещо спорният въпрос относно това получил ли е ЕТ стоки /цигари/ през процесните периоди от време по издадените му от изброените доставчици фактури, които получателят не е осчетоводил, и реализирал ли е ЕТ приходи от продажбата на същите стоки. Съгласно чл. 177, ал. 1, изр. второ АПК, когато оспореният акт бъде отменен, решението има действие по отношение на всички. Поради изложеното, неправилно с оспорения РА установените приходи от продажбите на стоките по издадените от тримата доставчици фактури, приети от органите по приходите за укрити, са взети предвид при формиране на основата за облагане с данък по чл. 48 ЗДДФЛ за доходите, получени от дейност като ЕТ. Правилни са и изводите на административния съд за това, че не е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК - несъответствие между декларираните и/или получените доходи, приходи и имущественото състояние на физическото лице. В съответствие с нормата на чл. 19, ал. 1 СК (отм.) и чл. 21, ал. 1 СК в сила от 01.10.09 г., както и ТР № 2/27.12.2001 г. на ОСГК на ВКС по гр. д. № 2/2001 г. е приетото от него, че вноските на собственика в предприятието на ЕТ представляват изцяло разход на физическото лице, което ги е направило, и което осъществява търговската дейност като ЕТ. Признатите от ревизиращия екип суми като получени в заем според подадените декларации от ревизираното лице и неговата съпруга изцяло са използвани за вноските в предприятието на ЕТ и те също не следва да се разделят поравно между съпрузите. В тази връзка следва да се посочи, че указанията, дадени в решение № 15744/29.12.2014 г. на Върховния административен съд, първо отд. по адм. д. № 4011/2014 г., с което е отменено решение № 2792/09.12.2013 г. на АС - П. по адм. д. № 692/2013 г., постановено при първоначалното разглеждане на делото, са съдът да обсъди и да изложи мотиви в решението си по доводите на жалбоподателя за формиран паричен поток в нарушение на нормите на СК. Заключението на вещото лице по назначената ССЕ установява, че за всяка една от процесните години в периода 2007 г. - 2010 г. ревизираното лице разполага с достатъчно парични средства за покриване на направените разходи. Същото е изготвено при съобразяване на приетото от съда относно начина на формиране на паричния поток, изложено по-горе. В приходната част правилно вещото лице не е включило укритите приходи от дейността на ЕТ, за които органът по приходите приема, че са реализирани от продажбите на цигари. Правилни и законосъобразни са изводите на съда във връзка с оспорения заем за сумата от 40 000 лв. през 2008 г. Същите настоящата касационна инстанция намира за ненужно да коментира подробно, тъй като дори и тази сума да бъде изключена от приходната част на паричния поток за 2008 г. при съобразяване на установеното от органите по приходите начално салдо към 01.01.2005 г. в размер на 21 500 лв. за всяка една от процесните години видно от ССЕ и обясненията, дадени от вещото лице при приемането на неговото заключение в открито с. з., приходите превишават разходите. Правилни са и изводите на съда за недължимост на определените с РА ЗОВ. ЗОВ са определени с РА на основание чл. 124а ДОПК върху определената по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК данъчна основа за облагане с данък по чл. 48 ЗДДФЛ. От приетото от съда, че не е налице доход, върху който се дължи данък по чл. 48 ЗДДФЛ следва и недължимостта на ЗОВ. Допълнителен аргумент за тяхната недължимост е неприложимостта на нормата на чл. 124а ДОПК /ДВ, бр. 14 от 2011 г. в сила от 15.02.2011 г./ за процесните периоди от време. В този смисъл е и приетото ТР № 1 от 18.05.2016 г. по т. д. № 3/2015 г., ОСС на ВАС, I И II колегии. С оглед така изложените съображения решението на АС - П. като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора неоснователна е претенцията на касатора за присъждане на разноски. Претенцията на ответника по касация за разноски следва да бъде уважена. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение