Решение № 10310 от 19.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 5698/2026 г.

Производството е във фазата на втора касация. Образувано е по касационна жалба на Д. Х. Л., от гр. Пазарджик, [улица], чрез адв. Палев срещу Решение № 1813 от 16.04.2026 г. по адм. дело № 1493/2025 г. по описа на Административен съд – Пазарджик (АС- Пазарджик). С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на лицето срещу Ревизионен акт /РА/№ Р- 16001323005560-091-001/01.04.2024 г., издаден от началник сектор в ТД на НАП - Пловдив, възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 214/20.05.2024 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив при Централно управление на Националната агенция за приходите, с който на Д. Х. Л. допълнително са установени следните задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, както следва: за периода 2017 г. - главница: 3 951,00 лв. и лихви: 2 503,49 лв., за периода 2018 г. - главница: 1 118,00 лв. и лихви: 595,04 лв., за периода 2019 г. - главница: 1 750,00 лв. и лихви: 753,49 лв., за периода 2021 г. - главница: 4 879,00 лв. и лихви: 1 111,28 лв. и за периода 2022 г. - главница: 10 926,00 лв. и лихви: 1 329,08 лв., т.е. общо главница 22 624,00 лв. (11 567,47 евро) и лихви 6 292,38 лв. (3 217,24 евро). В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа пропуск на АС - Пазарджик да анализира доказателствата по делото в тяхната съвкупност. Позовава се както на изготвения паричен поток от заключението на вещото лице по ССчЕ, назначена по адм. дело № 698/2024 г., така и на свидетелските показания на разпитаните лица. Оспорва извода на съда, че сумите са с неустановен произход за ревизираните периоди и счита за незаконосъобразна проведената ревизия по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. Иска отмяната на решението и отмяна на РА. Претендира разноски. Ответната страна – директорът на дирекция "ОДОП" Пловдив, чрез гл.юрк. Янев, в писмена защита оспорва касационната жалба и претендира юрисконсултско възнаграждение за касационното производство. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, в състав на първо отделение, след като прецени наведените в нея касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Производството пред АС - Пазарджик е второ по ред в изпълнение на указанията, дадени с отменително решение № 12822 от 11.12.2025 г. по адм. дело № 8738/2025 г. по описа на Върховния административен съд, първо отделение. С процесното решение е отменено предходно решение № 3560/04.08.2025 г., постановено по адм. дело № 698/2024 г. по описа на Административен съд – Пазарджик, с което по жалбата на Д. Х. Л. е отменен ревизионен акт (РА) №Р – 16001323005560 – 091 – 001/01.04.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с решение № 214/20.05.2024 г. на директора на посочената дирекция за установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за данъчни периоди на 2017 г., 2018 г., 2019 г., 2021 г. и 2022 г. в общ размер на 22 624 лв. и лихви – 6 292,38 лв. В хода на извършената ревизия по реда на чл. 122 ДОПК, приключила с издаване на оспорения РА, са установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК – укрити доходи/приходи, а за 2017 г. и 2018 г. и по чл. 122, ал.1, т. 7 ДОПК – превишение на разходите над доходите/приходите. С решението по адм. дело № № 8738/2025 г. по описа на ВАС първата касационна инстанция е приела, че АС - Пазарджик е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила при разглеждане на делото. В съдебния акт са изложени съображения, че съдът не се е мотивирал по спорните въпроси, като се е позовал на заключението на СсчЕ без обсъждане в пълнота на събраните в хода на ревизията и допълнително представените в съдебното производство писмени и гласни доказателства, прието безкритично. Първостепенният съд не е обсъдил посоченото от вещото лице, че ревизираната е получавала безвъзмездно суми (около 180 000 лв.) от свързано лице (синът й), чрез дарение за закупване на недвижим имот, без да даде указания на страната да представи доказателства по отношение на това дали свидетелят - свързано лице е имал такива средства. ВАС е посочил, че липсват мотиви, нито са дадени указания на ревизираната в първоинстанционното производство да докаже, че са налице действително изпълнени задължения по договора за цесия, за да може да се докаже произхода на сумата от 109 265,50 лв., постъпила по банковата сметка на Л. от „Гурме Фууд“ ЕООД, за което дружество са налице данни за влязъл в сила ревизионен акт, съдържащ констатации на приходните органи относно договора за цесия. На следващо място, в отменителното решение на ВАС е акцентирано върху необсъдените показания на разпитаните свидетели поотделно и в съвкупност с доказателствения материал. С обжалваното в настоящото касационно производство решение съдът е приел, че процесният РА е валиден акт, издаден от компетентни органи по приходите, при липса на допуснати съществени нарушения на процесуалните правила. По отношение на материалния закон след обсъждане на доказателствата е формирал следните мотиви: От получените отговори и информацията за постъпвалите средства по банковите сметки на ревизираната, е установено, че през ревизирания период са получавани преводи по сметки на ревизираното лице от „Ц. 71" ЕООД, „Орбит логистик“ ЕООД, „Деза лукс“ ЕООД, „Родопи фунги комерс" ЕООД, „Роял моторс 777“ ЕООД, „ГРГ експорт“ ЕООД и му е прехвърлено вземане от „Аквабилд 67“ ЕООД към „Гурме фууд" ЕООД. Част от получаваните суми са декларирани от ревизираното лице като доходи от трудови правоотношения, а друга част - като доходи от дейност по събиране и продажба на диворастящи гъби. При извършените проверки в ИС на НАП ревизиращите са установили, че дължимият данък не е внесен по сметките на НАП от нито един от платците на доходи по трудови и граждански правоотношения. Посочили са, че при извършени насрещни проверки на дружествата, платци на доходи се установява един и същ модел на поведение на всички дружества, а именно същите са регистрирани по ЗДДС по избор, независимо от облагаемия оборот, извършват една и съща дейност в последователни периоди и са дерегистрирани по инициатива на данъчен орган. След дерегистрация на една фирма, дейността се прехвърля на следваща, а назначените лица се преназначават по трудов договор в следващото дружество. Установено е, че дружествата са подавали декларации обр. 6 за начислени осигурителни вноски и удържан данък върху доходите за начислените възнаграждения по трудови договори, но декларираните задължения не са внасяни. Относно сумите изплатени за изкупените диворастящи гъби, при извършените проверки ревизиращите са установили, че от фирмите-платци на доходи се подават Справки по чл. 73 от ЗДДФЛ, но не и Декларации по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 ЗКПО за дължими данъци. Само „Ц. 71“ ЕООД е подало Декларации по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ, но задълженията не са внесени. Органите по приходите са приели, че след като никое от проверяваните дружества не е представило доказателства за реалното изплащане на сумите, декларирани от Д. Л., не може да се приеме, че такива плащания са извършени. Д. Л. е декларирала заедно със съпруга си Г. И. Л. налични парични средства в брой към 01.01.2017 г. в размер на 250 000 лева. При извършената проверка в Агенция по вписванията приходните органи не са установили доходи на ревизираното лице или неговият съпруг от продажба на недвижими имоти или движимо имущество. Установено е, че за периода от 05.05.2015 г. до 27.09.2016 г. ревизираната е извършила 7 броя сделки с недвижими имоти и всички в качеството си на купувач. През 2015 г. тя е придобила и лек автомобил марка и модел Тойота Ярис. Всички описани обстоятелства са довели до заключението, че на 01.01.2017 г. ревизираното лице съпругът й няма как да притежават посочените от тях парични средства в брой в размер на 250 000 лв., с оглед което ревизиращият екип е приел за налични парични средства в брой към 01.01.2017 г. - 1 620,00 лв. (трикратния размер на получаваната пенсия). Въз основа на установеното по делото от фактическа страна при съобразяване на доказателствата, събрани по ревизионната преписка и в хода на съдебното производство, заключението на приетата и неоспорена съдебно–счетоводна експертиза (ССчЕ) съдът е приел, че не се установява нито наличието на твърдяната сума от 250 000 лв. в брой към 01.01.2017 г., нито получени доходи от трудови правоотношения и граждански договори. АС-Пазарджик е акцентирал върху липсата на доказателства за извършени плащания по трудови правоотношения и от продажба на диворастящи плодове и гъби. Мотивиран е извод, че по представените по делото ведомости липсват подписи и няма разходни ордери, от които да е видно, че е получавано трудовото възнаграждение. За дружествата „Орбит логистик“ ЕООД и „Деза лукс“ ЕООД въобще липсват данни да са изплащани заплати. АС - Пазарджик е съобразил данните от административни и съдебни производства за отсъствието на трудова дейност на 64 лица в „Аквабилд 67“ ЕООД, за двама служители на „ГРГ експорт“ ЕООД, като за дружеството е посочено, че не е осъществявало стопанска дейност. И. Г. Л. (син на ревизираното лице) е признат за виновен за това, че през периода м.03.2021 г. до м.05.12.2022 г. на територията на област Пазарджик и на територията на страната е участвал в организирана престъпна група, с цел извършване съгласувано в страната престъпления против данъчната и финансовата система по чл. 256 НК и чл. 253 НК. Установено е, че регистрирани по ЗДДС „липсващи търговци“ (дружества без материална, кадрова, техническа и финансова обезпеченост) са създавали документооборот с невярно съдържание за фиктивни доставки на стоки към регистрирани по ЗДДС буферни дружества, контролирани от организираната престъпна група и имитиращи дейност по добив и продажба на диворастящи гъби и трюфели към дружествата „брокери“. По отношение на данъчните периоди 2017 г. и 2018 г., за които се твърди, че са реализирани доходи от трудови правоотношения, от дейност по събиране и продажба на диворастящи гъби, съдът е приел, че служебни бележки не се подкрепят от данни в информационните масиви на НАП, нито от доказателства за реално изплатени суми. АС-Пазарджик не е кредитирал служебните бележки и удостоверения за доходи от друга стопанска дейност с оглед информацията за дружествата за съставяне на документи с невярно съдържание. Относно твърдяната дейност по събиране и продажба на диворастящи гъби от първостепенния съд са изложени съображения, че липсват данни за количества, цени, произход на продукцията, както и за нейното транспортиране и приемане от конкретни контрагенти. Във връзка с твърдените дарения от сина на ревизираната, АС-Пазарджик е посочил, че същите са заявени единствено декларативно, без да са подкрепени с обективни доказателства. При липсата на доказателства за реално получаване на сумите за 2017 г. за доходи от трудови правоотношения в размер на 17 664,75 лв., доходи от дейност по добив и продажба на гъби в размер на 39 810,88 лв., както и дарение от 5 000 британски лири и за 2018 г., доходи от трудови правоотношения в размер на 23 871,50 лв. (нето), доходи от стопанска дейност в размер на 45 480 лв., както и дарение от около 10 900 лв., първоинстанционният съд е споделил изводите на ревизиращите органи за законосъобразно определена данъчната основа по реда на чл. 122 ДОПК. По отношение на 2019 г. на установената вноска в брой в размер на 17 500 лв. по банковата сметка на ревизираната на 04.01.2019 г., като на същата дата се твърди, че сумата е използвана за плащане по сделка за недвижим имот, съдът е мотивирал извод, че макар движението на сумата да е безспорно установено, липсват доказателства за нейния произход. Отказал е да цени показанията на св. П., доколкото същите съдържат общи твърдения относно имущественото състояние на съпруга. Относно постъпилите суми по банкови сметки на ревизираната за 2021 г. в общ размер на 48 795,58 лв., за които се твърди, че представляват доходи от трудови правоотношения и стопанска дейност, първостепенният съд е съобразил липсата на разходооправдателни документи, подписани ведомости и други доказателства за извършени плащания. Анализирал е подробно свидетелските показания, като е отказал да ги цени с мотив, че са общи, без конкретика относно количества, стойности и плащания. За представените кантарни бележки е акцентирано както върху липсата на достатъчно данни в тях, така и върху обстоятелството, че същите са частни такива, чиято достоверност е разколебана от останалите доказателства. За 2022 г. по банковите сметки на Л. са постъпили суми в размер на 109 265,50 лв. от „Гурме фууд“ ЕООД, които се твърди, че произтичат от договор за цесия, административният съд е заключил, че самото извършване на плащания не е достатъчно да установи произхода на средствата, когато липсват доказателства за възникването на вземането, от което те произтичат. Решението е валидно, допустимо и правилно. Не са налице твърдените от касатора отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Съобразени са указанията на Върховния административен съд, съдържащи се в решение № 12822 от 11.12.2025 г. по адм. дело № 8738/2025 г. Съдът е изяснил фактите и обстоятелствата от значение за спора, като е направил свои фактически установявания, формирал е извод за законосъобразност на оспорения РА при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон и след задълбочена преценка на събраните по делото доказателства, разгледани поотделно и в тяхната съвкупност, включително и констатациите на в.л. по ССчЕ и свидетелските показания. Настоящият касационен състав споделя извода на първоинстанционния съд за законосъобразност на процесния РА във всичките му оспорени части и съгласно чл. 221, ал. 2, изр. 2 АПК настоящото решение препраща към мотивите на първостепенния съд. По силата на чл. 124, ал. 2 ДОПК презумпцията за достоверност на фактическите констатации в РА е обусловена от доказването на юридическите факти, представляващи основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК. Необходимо и достатъчно за обосноваване на провеждането на ревизията по особения ред е осъществяването и на едно относимо към установяването на публичните задължения обстоятелство по чл. 122, ал. 1 ДОПК, за да се определи основата за облагане с данъци, респ. осигурителният доход, по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Обратно на убеждението на касатора съществува обект на облагане в данъчни периода 2017 г. и 2022 г., проявен като имуществено несъответствие, което да е презюмиран доход по чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК. Обект на облагане по чл. 2 от ЗДДФЛ са доходите на местните и чуждестранните физически лица. Разпоредбата на чл. 10, ал. 1 ЗДДФЛ сочи различни източници на доходите, но по аргумент от чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ тяхното изброяване не е изчерпателно. Тълкувани в съвкупност, нормите на чл. 2, 3 и 10 ЗДДФЛ сочат, че доходът е положително изменение в имуществото на физическото лице. В случая фактическото твърдение на администрацията е, че разходите на Д. Х. Л. превишават доходите й през ревизираните периоди. При прилагането на презумпцията по чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК се облага доход от категорията на тези по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, а не разходи. Именно поради неустановения произход на средствата приходните органи са пристъпили към ревизия по особения ред. Настоящият съдебен състав намира за правилен извода на първоинстанционния съд, че ревизираната не е установила по надлежния ред наличието на декларираните парични средства в размер на 250 000 лв. към 01.01.2017 г. Обстоятелството, че тази сума е била посочена в хода на ревизионното производство, не е достатъчно да обоснове действителното ѝ съществуване. При извършените проверки не са установени факти, които да сочат на реализирани доходи или разпоредителни сделки с имущество, способни да доведат до натрупването на подобен финансов ресурс. Напротив, доказано е, че през предходния период Л. е придобивала недвижими имоти и моторно превозно средство, без да са установени съответстващи приходи, поради което правилно органите по приходите са приели, че декларираната начална наличност не е доказана. Неоснователни са и възраженията в касационната жалба относно непризнаването на доходите от трудови правоотношения. Представените по делото трудови договори, служебни бележки и данните за подадени уведомления по чл. 62, ал. 5 КТ не установяват сами по себе си реално изплатени трудови възнаграждения. По делото липсват подписани ведомости, разходни касови ордери, банкови документи или други платежни доказателства, удостоверяващи фактическото получаване на претендираните суми. По същите съображения правилно не са кредитирани и твърденията за реализирани доходи от събиране и продажба на диворастящи гъби. Представените документи не са подкрепени с доказателства за конкретно извършени доставки, количества, транспорт, приемане на продукцията и реално извършени плащания. Липсват обективни данни, които да установяват осъществяването на такава стопанска дейност през процесния период. Недоказано е останало и твърдението за получено дарение от сина на Л.. По делото не са представени документи, удостоверяващи предаването на паричните средства, нито други доказателства, които да установят настъпването на подобно имуществено разместване. Следва да се посочи, че е необходимо да е доказано, че И. Л. е имал възможност да предостави твърдените за дарени суми. Доказателствата, че посоченото лице е разполагал със сумите, предоставени на ревизираната, обсъдени подробно от първостепенния съд, препятстват обосноваване на извод за установеност на тези обстоятелства. Идентични са съображенията и за д.п. 2018 г. Относно претендираните трудови възнаграждения не са представени доказателства за реалното им изплащане. Документите, удостоверяващи начисляване на възнаграждения, не могат сами по себе си да установят настъпило плащане, когато липсват платежни документи, подписани ведомости или други обективни доказателства за фактическото получаване на сумите. Същият извод се отнася и до декларираните доходи от дейност по събиране и продажба на диворастящи гъби. Представените удостоверения и счетоводни документи не съдържат необходимите данни, позволяващи проследяване на действително извършени стопански операции, а доказателства за реално предаване на продукция и извършени плащания не са ангажирани. Следва да се отчете обстоятелството, че представените документи произхождат от дружества, за които по други административни и съдебни производства са установени липса на реална стопанска дейност и съставяне на документи с невярно съдържание. Неоснователни са доводите на касатора относно внесената по банковата сметка сума от 17 500 лв. Безспорно е установено единствено, че процесната сума е внесена по банковата сметка на Л. и впоследствие е използвана за плащане по сделка с недвижим имот. Този факт обаче не установява произхода на средствата. Свидетелските показания, на които се позовава ревизираното лице, съдържат общи сведения относно имущественото състояние на нейния съпруг и практиката му да държи налични парични средства в брой, без свидетелят да възпроизвежда преки възприятия относно произхода или предоставянето именно на процесната сума. При липса на конкретика относно размера, времето и основанието за предаването ѝ тези показания не могат да оборят констатациите на ревизионния акт. Както правилно е приел първостепенният съд, не се установява Л. да е доказала, че постъпилите по банковите ѝ сметки средства представляват реално изплатени трудови възнаграждения или доходи от стопанска дейност за д.п. 2021 г. Извършените насрещни проверки не са установили доказателства за фактическо изплащане на претендираните възнаграждения. Липсват платежни документи, удостоверяващи предаване на сумите, а наличието на счетоводно отразени начисления не е достатъчно за доказване на действително извършено плащане. Не се установява и реалното осъществяване на твърдяната дейност по добив и продажба на диворастящи гъби, които констатации на приходните органи са възприети като правилни от АС - Пазарджик. Свидетелските показания не съдържат конкретни данни относно количества, стойности, контрагенти и извършени плащания, а част от свидетелите възпроизвеждат обстоятелства, известни им косвено. Заключението на вещото лице по ССчЕ също не установява фактическото движение на паричните средства, а единствено наличието на счетоводни документи. По отношение на постъпилите суми от „Гурме фууд“ ЕООД правилно е прието от ревизиращите и от съда, че Л. не е установила възникването на вземането, което е било предмет на договора за цесия. Представеният договор сам по себе си не доказва съществуването на прехвърленото вземане. За да произведе правните си последици като основание за придобиване на доход, следва да бъде установено, че вземането действително е съществувало и е произтичало от реално възникнали търговски отношения. По делото обаче липсват доказателства за извършени доставки, предаване на стоки, транспорт или други факти, от които да се установи реалното възникване на това вземане. Установените банкови преводи доказват единствено движението на паричните средства, но не и тяхното материалноправно основание. При липса на доказателства за съществуването на цедираното вземане правилно първоинстанционният съд е приел, че произходът на постъпилите суми не е доказан. Обосновано първостепенният съд е зачел само формалната доказателствена сила по чл. 180 ГПК на подписаните частни свидетелстващи документи / служебните бележки, удостоверения за доходи, кантарни бележки/. Нормата на чл. 172 ГПК / в случая приложима по силата на препращащата разпоредба на § 2 ДР на ДОПК/ определя преценката, която следва да извърши съда на депозираните пред него свидетелски показания. Според нея разпоредба, показанията на роднините, на настойника или на попечителя на посочилата го страна, на осиновителите, на осиновените, на тези, които се намират с насрещната страна или с роднините й в граждански или наказателен спор, на пълномощниците, посочени от техните доверители, както и на всички други, които са заинтересовани в полза или във вреда на една от страните, се преценяват от съда с оглед на всички други данни по делото, като се има предвид възможната тяхна заинтересованост. В случая свидетелят И. Г. Л. е син на ревизираната, т.е. между задълженото лице и свидетелят съществуват семейни отношения. Показанията на разпитаните свидетели АС-Пазарджик е обсъдил подробно и последователно в съвкупност с останалите данни по делото. По аналогичен начин стои въпросът и с оплакванията на касатора, свързани с кредитиране на заключението по ССчЕ. Нормата на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР на ДОПК разпорежда, че съдът не е длъжен да възприема заключението на вещото лице, а го обсъжда заедно с другите доказателства по делото. Видно от данните по делото, административният съд е изложил мотиви защо не кредитира заключението, като същите се споделят от настоящата съдебна инстанция. Следователно, като е достигнал до извода за материална законосъобразност на РА, АС – Пазарджик е постановил правилно решение. Не са налице сочените в касационната жалба основания по чл. 209, т. 3 АПК за отмяна на съдебния акт и същият следва да се остави в сила. При този изход на спора, в полза на Националната агенция за приходите следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 200 евро съобразно действащата редакция на чл. 161, ал. 1, изр. 3 и 4 ДОПК. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение