Решение № 2596 от 22.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5679/2012 г.

Решение № 2596 от 22.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5679/2012 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационни жалби на директор Дирекция "ОУИ" Велико Търново при ЦУ НАП и Лиляна Цветанова Борисова, действаща като ЕТ "Лиляна Борисова", чрез пълномощника си адв. О. Ботева, срещу Решение № 83/2012 г. на Административен съд /АС/ Велико Търново, постановено по адм. д. № 529/11 г.

В касационната жалба на директор Дирекция "ОУИ" Велико Търново при ЦУ НАП се излагат доводи за неправилност на решението като постановено при допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и материална незаконосъобразност. Моли да бъде отменено решението в частта, с която е отменен РА с присъждане на разноски.

В касационната жалба на Лиляна Цветанова Борисова, действаща като ЕТ "Лиляна Борисова" не се излагат конкретни доводи за неправилност, но може да се изведе твърдение за материална незаконосъобразност. Моли да бъде отменено решението в частта, с която е отхвърлена жалбата с присъждане на разноски.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби.

Върховният административен съд, осмо отделение, намира касационните жалби за допустими, като подадени в срок, срещу подлежащ на обжалване акт, от надлежни страна в процеса. По съществото на спора, настоящият състав намира за установено следното:

По жалбата на директор Дирекция "ОУИ" Велико Търново при ЦУ НАП:

С обжалваното в тази част решение АС е отменил РА № 151003063 от 7.02.2011 г., издаден на Лиляна Борисова от орган по приходите в ТД на НАП гр. В. Търново, потвърден с Решение № 217/9.05.2011 г. на директора на Дирекция "ОУИ" гр. Велико Търново, в следните части:

1. По ЗДДС за данъчните периоди м. 02. м. 12.2007 г. м. 06, м. 07, м. 11, м. 12.2008 г., м. 05. м. 11 и м. 12.2009 г. в които е определено допълнително задължение за ДДС общо в размер на 3123.59 лв. и произтичащите от това лихви общо в размер на 484.07 лв.

1. По ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2004 г. в размер над 10 287,02 лв. и лихви върху него в размер над 7619,40 лв.; данък по чл. 48 по ЗДДФЛ за 2007 г. в размер над 18 616.85 лв. и съответните лихви в размер над 6 402.42 лв.: данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер над 3 582,79 лв. и съответните лихви в размер над 691,78 лв. и данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер над 10 510.17 лв. и съответните лихви в размер над 840.95 лв.

1. В частта по ЗДДС:

В хода на ревизионното производство от органа по приходите е установено, че в счетоводството на едноличния търговец не са заведени фактури за покупки на различни стоки, издадени от "Детелина - ДП" ООД и "Арте" ЕООД, поради което е направен извод, че са налице данни за укрити приходи и че счетоводството на търговеца не е редовно заведено. Съдът е приел, че спорните доставки не са извършени, фактурите от "Детелина - ДП" ООД и "Арте" ЕООД са издадени без основание и като такива не следва да бъдат осчетоводявани както при доставчика, така и при получателя им Ч жалбоподателката. Съдът е приел, че събраните по делото доказателства не обосновават извода за укрити приходи за ревизираните данъчни периоди, поради което не са налице доказателства за наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1 от ДОПК. поради което органът по приходите в нарушение на посочената разпоредба е пристъпил към определяне на данъчната основа по реда на този текст.

Тези изводи на съда са неправилни и противоречат на събраните по делото доказателства. При обсъждане на събраните по делото доказателства, АСВТ неправилно е преценил част от тях по отношение на тяхното съдържание, а по отношение на други неправилно е преценил тяхната доказателствена сила. Съдът е игнорирал събраните доказателства в хода на извършената насрещна проверка на доставчиците и изготвените в съответствие с процесуалния ред визиран в ДОПК и приети по делото протоколи, съставени от органите по приходите.

Неправилно съдът е приел, липсата на установените при ревизията предпоставки за облагане на лицето по особения ред на чл. 122 от ДОПК, респективно и до неправилно приложение на предвидените в разпоредбата на чл. 122. ал. 2 от ДОПК правила за определяне на данъчната основа. На първо място съдът е приел, че за получателя по доставките не е съществувало задължение за осчетоводяването на процесните фактури, издадени от "Детелина - ДП" ООД и от "Арте" ООД, тъй като не са редовно издадени - т. е. при наличието на реалност на доставката.

От съда не са обсъдени събраните в хода на ревизията доказателства при извършена насрещна проверка на доставчика "Арте" ЕООД, документирана с ПИНП № 15-1001984-5524/10.08.2010 г., при която са представени фактурите, касови бонове и разписки за получени стоково материални ценности, подписани както за приел така и за предал, които не са оспорени в хода на настоящото производство. При извършената проверка управителят на доставчика е декларират, че транспортирането на стоките по фактурите е извършвано с превоз на клиента. От доставчика не са представени приемо-предавателни протоколи, но приложените по делото разписки за получени стоково материални ценности, удостоверяват получаването на фактурираните стоки.

От съда не са обсъдени и доказателствата събрани в хода на извършена насрещна проверка на доставчика "Детелина - ДП" ООД, документирана с ПИНП № 15-1001984-5526/12.08.2010 г. (л. 848 от ревизионната преписка), при която са представени фактурите, свидетелство за регистрация на ЕКАФП. тъй като плащанията са в брой. По отношение на доказателства за реално извършени доставки е установено, че транспорта на стоките е извършен от "Детелина - ДП" ООД с товарен автомобил собственост на доставчика, за което е представено свидетелство за регистрация на МПС и пътни листи, надлежно оформени при доставките на стоките към жалбоподателката. представен е и трудов договор на шофьора на автомобила. Следва да се отбележи, че на всички фактури представени от "Детелина - ДП" ООД, е положен подпис от името на ЕТ "Лиляна Борисова" за получена стока. В хода на съдебното производство от търговеца не са оспорени посочените доказателства по отношение на двамата доставчици.

От анализа на доказателствата се налага извода, че стоките са реално получени от жалбоподателката, но не са заведени в счетоводството й, поради което са налице предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, тъй като са налице данни за укрити приходи за ревизираните данъчни периоди.

Съдът е приел, че по делото са налице достатъчно косвени доказателства за това, че стоките по тези фактури не са получени от жалбоподателката, но не е посочил кои са тези косвени доказателства. В хода на съдебното обжалване от жалбоподателката не са ангажирани доказателства, които да оборят, както основанието за приложения особен ред за определяне на обжалваните задължения, така и определените облагаеми основи от органа по приходите. Съгласно чл. 124. ал. 2 от ДОПК, в производството по обжалването на РА при извършена ревизия по реда на чл. 122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства.

Предвид на изложеното решението в тази си част като неправилно следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново с което се отхвърли жалбата срещу РА № 151003063/7.02.2011 г. на ТД на НАП - Велико Търново, в частта в която на Лиляна Борисова за данъчни периоди по ЗДДС месеци 02.2007 г., 12.2007 г., 06.2008 г., 07.2008 г., 11.2008 г., 12.2008 г., 05.2009 г., 11.2009 г. и 12.2009 г. е начислен от органите по приходите ДДС в размер на 3 123,59 лв. и лихви върху това задължение в размер на 484,07 лв.

1. В частта по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ:

Административният съд е отменил обжалвания ревизионен акт в частта, в която за ревизираните периоди по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ в хода на ревизията е определен данък: по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2004 г. в размер над 10 287,02 лв. и лихви върху него в размер над 7619.40 лв.: данък по чл. 48 по ЗДДФЛ /обн. ДВ, бр. 95/2006 г./ за 2007 г. в размер над 18 616,85 лв. и съответните лихви в размер над 6 402,42 лв.; данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер над 3 582,79 лв. и съответните лихви в размер над 691.78 лв. и данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер над 10 510.17 лв. и съответните лихви в размер над 840,95 лв.

За да постанови обжалваното решение в тази част съдът е приел, че не са налице предпоставките на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, при наличието на която данъчната основа се определя от данъчния орган по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Приел е, че събраните по делото доказателства не обосновават извода за укрити приходи за ревизираните данъчни периоди. При липса на доказателства за наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1 от ДОПК органът по приходите в нарушение на закона е пристъпил към определяне на данъчната основа по реда на този текст и не следвало да се обсъжда дали определената от него данъчна основа е съобразена с изискванията на чл. 122. ал. 2 от ДОПК. При този извод съдът е приел, че фактическите констатации в РА не се ползват от презумпцията за вярност до доказване на противното в производството по обжалване на РА. Като не е доказал наличието на укрити приходи, но е приел същите като база за определяне на облагаемата основа по съответния материален данъчен закон, съдът е приел, че приходният орган е постановил и материално незаконосъобразен РА в посочените части.

Предвид на така установеното съдът е приел, че за ревизирания период 2004 г., неправилно са определени размерите на извършените от жалбоподателката разходи, които са приети като такива с неустановен произход, като следва да се намалят разходите за труд и материали за изграждане на процесния недвижим имот, както и от данъчната основа да се извадят приходи от продажба на стоки по фактури, издавани от "Детелина - ДП" ООД и "Арте" ООД. За ревизирания период по ЗДДФЛ за 2007 г. съдът приема, че неправилно са определени размерите на извършените от жалбоподателката разходи, които са приети като такива с неустановен произход, като следва да се намалят разходите за труд и материали за изграждане на посочения недвижим имот. както и от данъчната основа да се извадят приходи от продажба на стоки по фактури, издавани от "Детелина - ДП" ООД и "Арте" ООД. За ревизирания период по ЗДДФЛ за 2008 г. съдът е приел, че неправилно са определени сумите на извършените от жалбоподателката разходи, които са приети като такива с неустановен произход, като следва да се намалят разходите за труд и материали за изграждане на посочения недвижим имот, както и от данъчната основа да се извадят приходи от продажба на стоки по фактури, издавани от "Детелина - ДП" ООД и "Арте" ООД. За ревизирания период по ЗДДФЛ за 2009 г. съдът е приел, че съгласно заключението на експертизата в тази част от РА са налице доходи с неустановен произход в посочения в акта размер, но не са налице доходи от стопанска дейност, тъй като няма приходи по фактури, издавани от "Детелина - ДП" ООД и "Арте" ООД.

На първо място настоящият състав намира с оглед изложеното по-горе, че неправилно съдът е приел, че не са налице предпоставките за извършване на ревизия по особения ред на чл. 122 от ДОПК.

На първо място след като данъчният субект е станал причина с поведението си за възникване на обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, налагащи определяне па данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, то данъчно задълженото лице трябва да понесе неблагоприятните последици от прилагането на особения ред за определяне на данъчната основа. Разпоредбата на чл. 122 от ДОПК е процесуална норма и при наличието само на една от предпоставките, посочени в ал. 1 е налице основание за прилагането й, при спазване на особените правила за ревизия на чл. 124 от ДОПК. В тези случаи данъчната основа се определя по реда на ал. 2 на същата разпоредба. Налице са предпоставките за извършване на ревизията по особения ред на чл. 122 от ДОПК, установени в процесния РА и ревизиращият орган е определил данъчна основа и данък върху нея по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ след анализ на посочените в ал. 2 от същата разпоредба предпоставки, в т. ч. на входящия и изходящ паричен поток /доходи и разходи/ на жалбоподателката. В резултат на събраните доказателства в хода на ревизията, които не са обсъдени в решението на АСВТ е установено, че в обекти на търговеца са извършени проверки, за които са съставени Протоколи за извършени проверки № 0029234 от 5.11.2010 г., ПИП № 1018509/5.11.2010 г., ПИП № 0059251/5.11.2010 г. и ПИП № 0058982/5.11.2010 г.

С оглед изложеното по-горе, че в счетоводството на ЕТ и в отчетните регистри по ЗДДС не са намерили отражение всички издадени към ЕТ през 2007 г., 2008 г. и 2009 г. фактури за доставки от "Детелина - ДП" ООД и "Арте" ООД се налага изводът, че в счетоводството на търговеца не са отчетени разходите, представляващи отчетната стойност на продадените стоки, както и приходите от продажбата на тези стоки, което води до невярно декларирани финансови резултати от дейността на ревизирания субект. В тази връзка не може да бъде споделен извода на съда, че неотразяването на фактурите в счетоводството на жалбоподателката би породило не задължение, а право на приспадане на данъчен кредит, тъй като за задълженото лице възникване задължение да начисли данък при последваща продажба на процесните стоки, както и да отчете печалбата, за която дължи данък върху доходите. Изслушаната по делото, съдебно счетоводна експертиза, която е приета от съдът и въз основа на която е определена данъчната основа на жалбоподателката за отчетните 2004 г., 2007 г., 2008 г. и 2009 г., също установява, че за процесните години Лиляна Борисова е извършвала разходи, които превишават получените от нея доходи.

Приетата по делото съдебно техническа експертиза с вещо лице инж. Драганова за определяне разходите за изграждане на двуфамилна жилищна сграда с магазин за хранителни стоки, магазин за парфюмерия и цех за безалкохолни напитки в гр. Плевен е приета от съда, като основно доказателство, опровергаващо презумпцията на чл. 124. ал. 2 от ДОПК. Настоящият състав намира, че съдът неправилно е кредитирал основното заключение на СТхЕ, тъй като от обясненията дадени от вещото лице в с. з. се установява, че същото е изготвено на база на действащи за периоди от време средни пазарни цени на националното издание на "Строй експерт - СЕК", а не са използвани методите съгласно Наредба № Н-9/14.08.2006 г. и § 1, т. 10 от ДР на ДОПК. Разпоредбата на чл. 122, ал. 2, т. 7 от ДОПК визира като едно от относимите обстоятелства за определяне на данъчната основа - пазарната цена на придобитите имущества към момента на придобиването. Методите за определяне на пазарна цена са изчерпателно посочени в Наредба № Н-9/14.08.2006 г., като от вещото лице не е посочено в заключението защо не са използвани тези методи в съответната последователност визирана в наредбата. Изготвената в хода на ревизионното производство експертиза също не отговоря на изискванията на Наредбата, тъй като е изготвена въз основа на метод, който не е сред посочените в Наредбата - метод на разходите. Като е кредитирал заключение, което не отговаря на изискванията за спазване поредността на методите посочени в Наредба № Н-9/14.08.2006 г. за определяне на пазарната цена, съдът е постановил решението си при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, поради което в тази си част следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. При новото разглеждане следва да бъде указано на вещото лице да изготви заключението си въз основа на методите посочени в Наредба № Н-9/14.08.2006 г., и само при невъзможност за прилагането им със съответната обосновка да се премине към друг метод.

По жалбата на Лиляна Цветанова Борисова, действаща като ЕТ "Лиляна

Борисова":

Неоснователен е доводът, че за физическото лице липсва задължение да води счетоводство и съхранява официални документи, тъй като такова задължение е вменено на ЕТ, който следва да има редовно счетоводство, включително подадени СД по ЗДДС. Неоснователен е доводът, че процесната сграда е изградена със средства, събрани през годините от семейството и близките на касаторката, тъй като не са ангажирани доказателства в тази насока.

С оглед на изложеното и предвид изричната претенция на касатора директор Дирекция "ОУИ" Велико Търново при ЦУ НАП за присъждане на разноски, ЕТ "Лиляна Борисова", следва да заплати сумата от 200 лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение. В частта, в която е отменено решението, по искането за разноски следва да се произнесе първоинстанционният съд при повторното разглеждане на делото, на основание чл. 226, ал. 3 от АПК.

Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 1, т. 2 от АПК, чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение