Решение № 821 от 26.01.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6020/2015 г.

Решение № 821 от 26.01.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6020/2015 г., II о., докладчик съдията Анелия Ананиева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Анелия Георгиева Калинова, чрез адв. П. като процесуален представител, срещу решение № 569 от 13.03.2015 г., постановено по адм. дело № 2259/2014 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отхвърлена жалбата й срещу ревизионен акт (РА) № 181400035 от 14.03.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, офис Шумен, потвърден с решение № 277 от 13.06.2014 г. на и. д. директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Варна при ЦУ на НАП относно установени задължения по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. общо в размер на 6018.18 лева. Излагат се доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено в противоречие с материалноправните разпоредби, при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Прави се искане за отмяната му и за постановяване на друго, с което оспореният РА да бъде отменен или алтернативно - делото да се върне за ново разглеждане от друг съдебен състав. Касационният жалбоподател претендира присъждане на разноски. Ответникът - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна не взема становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неправилност на обжалваното решение. Върховният административен съд, второ отделение, като обсъди доводите в касационната жалба и данните по делото, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна срещу съдебен акт, който е неблагоприятен за нея. Разгледана по същество, е основателна по следните съображения: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в първоинстанционното производство е РА № 181400035 от 14.03.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, офис Шумен, потвърден с решение № 277 от 13.06.2014 г. на и. д. директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП, с който за периода 1.01.2007 г. - 31.12.2007 г. на А. Г. К. са установени задължения по чл. 48 ЗДДФЛ в размер на 3621.52 лева главница и на 2396.66 лева лихви. От фактическа страна е установено, че за проверявания период 1.01.2007 - 31.12.2007 г. жалбоподателката е подала ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ, в която са декларирани доходи от трудово правоотношение в размер на 6 580.15 лв. и доходи от наем в размер на 1180.00 лв. Ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК, след като при съпоставяне на постъпилите и изразходените от лицето суми през 2007 г. органът по приходите е констатирал, че разходът на паричните средства превишава прихода със сумата 15 133.96 лева. Прието е наличието на данни за укрити приходи или доходи по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК и несъответствие на имущественото и финансово състояние на лицето с декларираните от него доходи по чл. 122, т. 1, т. 7 ДОПК. Съдът е възприел направения от органите по приходите анализ на относимите за лицето обстоятелства. Приел е, че данъчната основа за облагане по ЗДДФЛ е формирана въз основа изготвения касов баланс. Извършена е проверка на движението на паричните средства, отчетени са всички приходи и разходи, реализирани от жалбоподателката - доходи от трудови и наемни правоотношения, изтеглени парични средства от банкови сметки и направени вноски, придобиване на недвижими имоти и МПС, изплатени данъчни и други задължения, при съобразяване на обстоятелството, че жалбоподателката е в брак, поради което придобиването, съответно разходването на средства, вкл. и тези за издръжка на семейството, са в условията на семейна имуществена общност. Посочил е, че органите по приходите са изготвили парични потоци на двамата съпрузи при спазване принципа на индивидуално подоходно облагане и при извършване на компенсация на установен недостиг на парични средства към определени дати за единия съпруг с наличните към същия период парични средства на другия съпруг. За да отхвърли оспорването, административният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите, в изискуемата форма и с предвиденото в чл. 120, ал. 1 ДОПК съдържание, при спазване на определените в закона срокове за провеждане на ревизионното производство и в съответствие с материалния закон. След излагане на съображения по доводите и твърденията на жалбоподателката, които е намерил за неоснователни и за недоказани, съдът е възприел установеното от органите по приходите превишение на разходите над приходите за 2007 г. Обосновал е извод за наличие на обстоятелствата по чл. 122, т. 2 и т. 7 ДОПК и основание за провеждане на ревизията по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Посочил е, че констатациите и изводите в РА не са оборени от жалбоподателката, поради което установяването на данъчните задължения е извършено законосъобразно. Обжалваното решение е неправилно. Възраженията на жалбоподателката за неправилно приложение на чл. 122 ДОПК, които се поддържат и в касационната жалба, са основани на отказа на органа по приходите да включи в паричния поток направеното от баща й на 25.03.2005 г. дарение, както и получената от продажба на недвижим имот през 2000 г. сума. Излагат се доводи и за необоснованост на обжалваното решение поради несъобразяването му със заключението на съдебно - счетоводната експертиза. Предвид липсата на доказателства съдът правилно не е приел като налични декларираните от Калинова средства в размер на 8 500 лева, получени като дарение от баща й. Не е установено по делото, че същият е разполагал със средства в такъв размер. За да приеме за недоказано твърдението на жалбоподателката за наличие към 1.01.2007 г. на сума в размер на 16 518.20 лева, съставляваща половината от получена при продажбата на недвижим имот цена през 2000 г., съдът е изложил съображения за липса на ангажирани от страна на ревизираното лице доказателства за съхраняването на паричните средства и тяхната наличност към началния момент на проверявания период. В тази връзка не е възприел заключението на съдебно-счетоводната експертиза, съгласно което в наличността към 1.01.2007 г. е включена посочената сума. По делото е представен нотариален акт № 57, том II, рег. № 2768, дело № 225/2000 г., от който е видно, че Калин Калинов със съгласието на съпругата си А. К. е продал недвижим имот на цена от 33 036,40 лв., изплатена в брой. Правилно съдът е съобразил, че към приходната част при формиране на началното салдо на ревизираното лице за 2007 г. може да се отнесе половината от получената сума, реализирана при продажбата на имота в режим на съпружеска имуществена общност, ако бъде установено, че тя е налична към 1.01.2007 г. При установяването на сделка, изповядана в предвидената нотариална форма, следва да се приеме за безспорно доказано получаването от продавачите на договорената между страните цена в посочения в нотариалния акт размер. По делото не е изяснен въпросът относно наличността на сумата към началния момент на ревизирания период. Предвид твърденията за жалбоподателката и оспорването от нейна страна на констатациите в РД и РА в тази насока е следвало да се извърши проверка на паричния поток за времето от 2000 г. до 2006 г. Съдът не е съобразил и обстоятелството, че в изготвения от органите по приходите паричен поток за 2007 г. е налице изчисляване на дневна база, а не на годишна такава, в нарушение на разпоредбата на чл. 17 ЗДДФЛ, съгласно която данъчната основа за облагане с данък върху доходите е годишна. При годишния характер на облагането с данък по чл. 48 ЗДДФЛ несъответствието между приходи и разходи следва да е налице като резултат за отчетния период, който е данъчната година, съвпадаща с календарната - чл. 15 ЗДДФЛ. В случая недостигът е изчислен като са сумирани отрицателните салда подневно с оглед осъществените парични операции на конкретни дати. В тази връзка съдът не е изяснил всички относими за спора факти и не е обсъдил доказателствата по делото в тяхната съвкупност, вкл. и заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Вещото лице е приело начално налично салдо за 2007 г. в размер на 17 701.48 лева. Съдът е изложил съображения само относно сумата в размер на 16 518.20 лева - половината от цената по продажбата на недвижим имот през 2000 г., но дори тази сума да се изключи от наличността към 1.01.2007 г., то превишението на разходите спрямо приходите на годишна база е 8707.28 лева според заключението на вещото лице, а не в размер на 15 133.96 лева, както са приели органите по приходите. При определяне на данъчната основа за облагане на ревизираното лице първоинстанционният съд не е подложил на обсъждане тези обстоятелства, вкл. началното салдо за 2007 г. и не е извършил съпоставка на паричния поток, формиран от приходните органи и този, изготвен от вещото лице. Липсата на обсъждане на експертното заключение в цялост е съществено процесуално нарушение. Като е възприел констатациите и заключенията в РА, без да изложи фактически съждения относно всички суми като данъчна основа за облагане, приети от вещото лице, съдът е изградил правните си изводи при неизяснена фактическа обстановка. Касационната инстанция се произнася по приложението на закона спрямо установените от първоинстанционния съд факти, които в обжалвания съдебен акт не са изчерпателни. Това налага отмяна на обжалваното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото съдът следва да формира фактически констатации относно определените на ревизираното лице задължения по чл. 48 ЗДДФЛ за данъчен период 2007 г., при съобразяване с мотивите в настоящото решение. За изясняване на спора от фактическа страна следва да се назначи допълнителна съдебно - счетоводна експертиза, която да установи паричния поток на касационната жалбоподателка в предходния период 2000 г. - 2006 г., като включи в него половината от получената при продажбата на недвижимия имот по нот. акт № 57/2000 г. сума, да определи началното салдо към 1.01.2007 г. и паричния поток през данъчния период - 2007 г., да извърши проверка има ли недостиг на парични средства на годишна база, да определи данъчната основа за облагане и дължимия данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г., както и размера на съответните лихви за забава. По изложените съображения и на основание чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, второ отделение,