Решение № 10080 от 17.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 4113/2013 г.

Решение № 10080 от 17.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 4113/2013 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Ирена Стоянова Андонова, в качеството й на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас, срещу решение № 1611 от 25.09.2012 г. по адм. дело № 1875 по описа за 2011 г. на административния съд - Бургас, с който по жалба на "Мариса" ЕООД е отменен ревизионен акт № 1100445 от 28.05.2011 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-260 от 5.08.2011 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, относно определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди от 1.02.2009 г. до 31.12.2009 г. и по ЗКПО за 2008 г. и 2009 г. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, както и поради необосноваността му, което съставлява отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора с отхвърляне на жалбата и присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по касационната жалба - "Мариса" ЕООД не ангажира становище по нея. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е частично основателна. Административният съд - Бургас е бил сезиран с жалба от "Мариса" ЕООД срещу ревизионен акт № 1100445 от 28.05.2011 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-260 от 5.08.2011 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Бургас. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на търговското дружество, като в хода на реализирането й е открито обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 - наличие на данни за укрити приходи или доходи, от ДОПК, поради което лицето е уведомено по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК, че ревизията ще се осъществява по особения ред затова. Предметът на дейност на дружеството е обучение на кандидати за придобиване правоспособност за управление на МПС и търговия на дребно в питейно заведение, като за периода 1.07.2008 г. - 31.12.2009 г. е констатирано, че броят на преминалите обучение курсисти в учебния център е по голям от тези, за които дружеството е отчело приходи. При формиране на данъчната основа е направен анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2, т. 4 и т. 8 от ДОПК. Понеже е констатирана и разлика в цената на предоставяната услуга е назначена експертиза по чл. 60 от ДОПК за определяне на пазарната й стойност. Определено е задължение по ЗКПО за 2008 г. в размер на 3 167.28 лв. и лихва за забава в размер на 745.90 лв. и за 2009 г. в размер на 6 713.80 лв. и лихва в размер на 803.20 лв. В хода на ревизията е констатирано, че за времето от 1.07.2008 г. до 31.12.2008 г. е реализирало облагаем оборот в размер на 51 003.69 лв., а за периода 1.02.2009 г. -31.12.2009 г. реализираните приходи са в общ размер от 104 632.79 лв. Преценено е, е към 31.12.2008 г. дружеството е отговаряло на изискванията на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, поради което следва да се определят данъчни задължения за ДДС, на основание чл. 102, ал. 2, т. 2 от ЗДДС. За периода 1.02.2009 г. до 31.12.2009 г. са определени такива в размер на 17 438.79 лв. и за лихва в общ размер от 3 019.08 лв. В мотивите на съдебното е изложена подробно фактическата обстановка по спора. По повод на броя на обучаваните лице в хода на ревизията е взет този, посочен от ревизираното дружество - 172 лица за 2008 г. и 188 лица за 2009 г. Според експертизата в ревизионното производство е определена средно претеглена цена, представляваща такса за обучение за 2008 г. в размер на 560.00 лв. и за 2009 г. в размер на 633.33 лв., като единствените осчетоводени приходи от дружеството са тези за 2008 г. в размер на 10 440.10 лв. Съдът е обсъдил и конкретно обясненията дадени в ревизионното производство на 12 физически лица, от които за 7 е установено, че са обучавани в учебния център на ревизираното дружество. Основните спорни моменти по делото са били относно наличието на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, за да бъде осъществена ревизията по особения ред и формирането на данъчната основа. По делото е изслушана съдебно-оценителна експертиза, като в мотивите на съдебния акт подробно са изложени съображенията на съда защо не я кредитира, а именно, че пазарната цена на процесната услуга е определена само въз основа на данни, предоставени от задълженото и ревизирано дружество. По повод на определянето на тази пазарна цена е поставена допълнителна задача по съдебно-икономическата експертиза, като за 2008 г. е формирана такава в размер на 430.00 лв., а за 2009 г. е формирана такава в размер на 315.00 лв. Експертът е констатирал, че в дружеството са постъпили плащания от курсисти за обучение по теория от "Вансет" ЕООД, ЕТ "Ати-2003 - Атанас Пенев" и ЕТ "Лалко Косев", с които ревизираното дружество има сключени договори за ползване на лиценз за обучение на курсисти по теория. За 2008 г. са 42-а курсисти по 15.00 лв. - 630.00 лв. доходи и за 2009 г. са 71-а по 15.00 л. - 1 065.00 лв. доход. През 2008 г. броят на курсистите преминали пълен курс на обучение е 44 курсиста, а броят на преминалите само теоретично обучение е 69 курсиста. В последната бройка не са включени курсистите на посочените фирми, които са обучавани само по теория и за които е осъществено плащане. За 2009 г. броят на курсистите, преминали пълен курс на обучение е 92-а, а броят на курсистите преминали само теоретично обучение е 106-а, в която последна цифра аналогично за 2008 г. не са включени курсистите на посочените фирми. Към 31.12.2008 г. облагаемият оборот на дружеството възлиза на 23 834.85 лв., в т. ч. 20 369.00 лв. от обучението на курсистите, 1 763.69 лв. реализиран приход от продажби и 1 702.16 лв. други приходи. Експертът не е включил приходите от тези курсисти, обучени от посочените фирми, понеже при ревизираното дружество липсват осчетоводени разходи за лица, които са обучавани по практика от други инструктори. Експертът също така е установил, че такива приходи за обучение на тази категория курсисти за отчетени от посочените дружества в техните ОПР. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е неправилно постановено, като не се споделят направените от съда правни изводи относно приложимите според него материалноправни норми на ЗДДС и ЗКПО, доколкото ревизията е осъществена по особения ред затова и данъчната основа се формира при съобразяване с критериите по чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Фактическата страна по спора е точно установена, като правилно са обсъдени събраните в двете производства доказателства. С оглед на чл. 124, ал. 2 от ДОПК следва да се приеме по делото, че фактическите констатации на оспорения ревизионен акт се явяват частично оборени. Основният спорен момент относно наличието на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК се явява доказано, като по повод на другия спорен момент относно формирането на данъчната основа, което обуславя възникването и размера на задължения за ДДС, както и размера на задължението за корпоративен данък изводите следва да бъдат съобразени със заключението на посочената експертиза, която правилно е кредитирана от съда. Същата не е оспорена, видно от протокола от съдебното заседание, проведено на 26.06.2012 г., като на експерта са задавани уточняващи въпроси от процесуалния представител на приходната администрация. Касационният довод относим към кредитирането на експертизата, като нарушение на съдебнопроизводствените правила, не следва да бъде обсъждан, понеже същият съдържа елементи на оспорване на заключението по нея. Въпреки това се дължи произнасяне по основния момент - определянето на цената на процесната услуга. По делото категорично е установено, че вещото лице Събина Арабаджиева е работила по метода на увеличената стойност, съобразно изискванията на § 1, т. 10, б. "в" от ДР на ДОПК и на разпоредбите от Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. на МФ. При него на база реални данни от счетоводството на ревизираното дружество и данни от друга автошкола в град Бургас, се дава заключение, че при така определената цена на услугата и броя на реално преминалите курсисти за обучение в центъра при него, дружеството не се е достигнало до изискващия се облагаем праг са задължителна регистрация по ЗДДС и определяне на задължения за ДДС. По повод позоваването на този метод вещото лице в съдебно заседание изрично посочва, че при този метод се изисква съпоставяне на контролирана и съпоставима неконтролирана сделка, поради което е ползвало по негова преценка друга автошкола от същия град. Този метод изисква прилагане на надбавка, като съотношение между приходи и себестойност на съпоставимата сделка, поради което и резултатът при процесната сделка става реален. Прави също така уточнение, че в себестойността на ревизираното лице не са включени възнаграждения от изброените дружества, още повече, че такива няма по договорите с тях. С оглед на изложеното и установените от същия експерт данни се установява, че облагаемият оборот за 2008 г. е 23 834.85 лв., а при ревизията е установен такъв от 10 440.10 лв., а за 2009 г. е същият, който е отчетен от дружеството - в размер на 16 995.00 лв., видно и от ревизионния доклад. По изложените съображения жалбата се явява основателна само в частта относно облагането с корпоративен данък за 2008 г., като установените приходи с в посочения размер от 23 834.85 лв., а разходите са 19 330.85 лв., видно от стр. 16 на ревизионния доклад или данъчна основа в размер на 4 504.20 лв., при което се следва задължение в размер на 450.42 лв. При този изход от спора съдебни разноски на касатора следва да се присъдят съдебни разноски в размер на 100.00 лв., общо за двете инстанции, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК и Нредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в приложимата редакция към даване ход на делото по същество. На ответната страна следва да се присъдят съдебни разноски в размер на 1 600.00 лв. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение