Решение № 624 от 9.5.2024 г. на Административен съд - Кърджали по дело № 44/2024 г.

Производството е по реда на Глава ХІХ от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК /.

Образувано е по жалба на Ш. М. Х. от [населено място], подадена чрез пълномощник, срещу Ревизионен акт №Р-16000923002079-091-001/16.10.2023 г., издаден от органи по приходите към ТД на НАП-Пловдив, потвърден изцяло с Решение №475/20.12.2023 г., издадено от директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-Пловдив при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността на жалбоподателката по чл. 19, ал.1 и ал. 2 от ДОПК, в качеството й на управител на "•••“ ЕООД, за задълженията на дружеството за данъчни периоди м.05.2018 г. – м.12.2018 г., по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/, в размер на ••• лв. – главница и лихви в размер на ••• лв., както и задължения за 2018 г. за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/, в размер на ••• лв.-главница и лихви- ••• лв.

Жалбоподателката намира оспорения акт за незаконосъобразен. Счита, че неправилно й е вменена отговорност за действия и бездействия на настоящия управител на дружеството. Сочи, че не е била уведомена за ревизионното производство, проведено по реда на чл.122 от ДОПК и приключило с ревизионен акт, установяващ задължения за "•••“ ЕООД. Твърди, че документите, свързани с дейността на горното дружество са предадени на настоящия управител при прехвърляне на дружествените дялове, поради което счита, че не следва непредставянето им да се тълкува като укриване на факти и обстоятелства от нейна страна. Сочи също, че сумите, изтеглени от банковите сметки на дружеството са били използвани за заплащане на трудови възнаграждения на наетите работници, както и за разходи на дружеството. Твърди, че движенията по сметките са били надлежно осчетоводени в периода, в който е управлявала дружеството. В о.с.з. чрез процесуалния си представител, поддържа подадената жалба. В представени от пълномощника писмени бележки се сочи, че в хода на ревизионното производство, проведено спрямо "•••“ ЕООД и приключило с издаването на РА №Р-16000920005389-091-001/25.06.2021 г., са допуснати съществени процесуални нарушения, в т.ч. и на чл.31, ал.1 и чл.32 от ДОПК, довели до погрешни заключения, основани на догадки и предположения. Тъй като задълженията, установени с горния РА са първоизточник на вменените й задължения намира, че и проведеното спрямо нея производство е опорочено. По отношение на оспорения РА, излага съображения за липса на причинно–следствена връзка между действията й като управител и събирането на задълженията на дружеството. Сочи също, че органите по приходите не са установили при условията на пълно и главно доказване, действията на управителя да представляват укриване на факти и обстоятелства, като не била установена субективната страна на деянието. Предвид установеното по делото обстоятелство, че дружеството е изплащало дължимите трудови възнаграждения в брой и работниците са получили тези възнаграждения счита, че средствата, изтеглени от банковите сметки на дружеството, не са ощетили последното. Иска отмяна на оспорения ревизионен акт. Претендира направените по делото разноски.

Ответникът – директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, в писмено становище, представено от пълномощник, намира жалбата за неоснователна. Излага подробни съображения, че по отношение на жабоподателката са налице предпоставките на чл.19, ал.1 и ал.2 от ДОПК и същата отговаря за несъбраните задължения на "•••“ ЕООД, установени с РА. Намира оспорения ревизионен акт за законосъобразен, по съображенията, изложени в него, както и в потвърждаващото го решение на директора на Д“ОДОП“- Пловдив. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Прави възражение за прекомерност на адвокатско възнаграждение, ако същото е над минимума, определен в Наредба №1/2014 г. Окръжна прокуратура-Кърджали намира жалбата за неоснователна. Счита, че от събраните по делото доказателства се установява наличието на основания за приложението на чл.19, ал.1 от ДОПК. Предвид горното и липсата на съществени процесуални нарушения, намира оспорения РА за законосъобразен.

Съдът, като взе предвид представените по делото доказателства и становищата на страните, приема за установени следните факти и обстоятелства:

Със Заповед за възлагане на ревизия №Р-16000923002079-020-001/10.04.2023 г., издадена от началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК, е възложена данъчна ревизия по отношение на Ш. М. Х. от [населено място], в качеството й на управител на "•••“ ЕООД, [населено място] с [ЕИК], за установяване на отговорността й за задълженията на горното дружество за Корпоративен данък, както и за Данък върху добавената стойност за периода 01.01.2018 г. – 31.12.2018 г. Срокът за извършване на ревизията е продължен със ЗИЗВР № Р-16000923002079-020-003/06.07.2023 г. и ЗИЗВР № Р-16000923002079-020-004/01.08.2023 г., издадени от същия орган по приходите. Със ЗИЗВР № Р-16000923002079-020-002/02.05.2023 г. и Решение № Р-16000923002079-098-001/02.05.2023 г. на началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, правомощието по извършване на ревизията е иззето от първоначално определения орган по приходите-Е. К. С. при ТД на НАП- Пловдив - ръководител на ревизия и е възложено на Б. С. С.-Ж. при ТД на НАП-Пловдив - ръководител на ревизия. Заповедите са подписани с квалифициран електронен подпис и надлежно връчени на ревизираното лице.

В хода на ревизионното производство е съставен Ревизионен доклад /РД/№ Р-16000923002079-092-001/18.09.2023 г., връчен на ревизираното лице на 21.09.2023 г. /л.74 и 75 от делото/.

Въз основа на констатациите в горния РД е издаден и процесния Ревизионен акт /РА/ № Р-16000923002079-091-001 / 16.10.2023 г., с който е ангажирана отговорността на Ш. М. Х. по чл. 19, ал.1 и ал.2 от ДОПК, като управител на "•••“ ЕООД, [населено място] с [ЕИК], за задължения на дружеството по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/, в размер на ••• лв.- главница и лихви, в размер на ••• лв., както и за Корпоративен данък, в размер на ••• лв.- главница и лихви, в размер на ••• лв.

С Решение №475/20.12.2023 г., директорът на дирекция „ОДОП“ - Пловдив е потвърдил изцяло Ревизионен акт №Р-16000923002079-091-001/16.10.2023 г., относно определените в него задължения, ведно с лихвите към тях.

В хода на ревизионното производство са направени следните относими към предмета на делото констатации:

През ревизирания период /01.01.2018 г. – 31.12.2018 г./, Ш. М. Х. е управител и едноличен собственик на капитала на "•••“ ЕООД с [ЕИК], вписано в Търговски регистър на Агенция по вписванията, на 09.11.2017 г. Дружеството е управлявано и представлявано от едноличния собственик на капитала - Ш. М. Х. и е осъществявало дейност, свързана със строителство на жилищни и нежилищни сгради. На 07.02.2019 г., с Договор за продажба на дружествени дялове, Ш. М. Х. е продала на М. З. Г. всички притежавани от нея дружествени дялове от капитала на „•••“ ЕООД, ведно с всички права и задължения, като за управител на дружеството е избран М. З. Г.. На дружеството е била извършена ревизия по реда на чл.122 от ДОПК, за установяване на данъчни задължения по ЗДДС и ЗКПО. В хода на тази ревизия е прието, че в ГДД за 2017г. дружеството декларира само разходи в размер на ••• лв. и счетоводна загуба в същия размер, а за 2018 г., не е подадена Годишна данъчна декларация. За 2018 г. са подавани СД по ЗДДС, в които са декларирани облагаеми доставки на стойност ••• лв., в т.ч. доставки с място на изпълнение на територията на страната - ••• лв. и доставки с място на изпълнение на територията на друга държава членка на ЕС - ••• лв. Декларираният предмет на тези доставки е „приходи България" и „приходи ЕС". В дневниците за покупки по ЗДДС са декларирани покупки на обща стойност ••• лв. През 2018 г. в дружеството били назначени ••• бр. работници на трудов договор, в дейност с код 4120 - Строителство на жилищни и нежилищни сгради – управител, кофражисти, арматуристи, общи работници, бояджии, за които са подавани декларации обр.1 и обр.6, а декларираните задължения са разплатени. Прието е, че към 31.12.2018 г. всички трудови договори са прекратени, като за 2019 г. дружеството не е декларирало приходи и разходи в ГДД. Въз основа на горното е издаден РД № Р-16000920005389-092-001/15.04.2021 г. Ревизията е приключила с издаване на РА № Р-16000920005389-091-001/25.06.2021 г., с който за 2018 г. са установени допълнителни задължения по ЗКПО в размер на ••• лв. - главница и ••• лв. - лихви. Установен е и ДДС за довнасяне за данъчни периоди 01.05.2018 г.- 31.12.2018 г., в размер на ••• лв. – главница и ••• лв. – лихви. Декларираният от дружеството резултат е променен, поради липса на доказателства, декларираните услуги, с получател •••, да са извършени на територията на друга държава членка на ЕС. Посочените доставки са третирани като такива с място на изпълнение на територията на страната, облагаеми със ставка 20% за ДДС и съответния корпоративен данък. Ревизионен акт № Р-16000920005389-091-001/25.06.2021 г. не е бил обжалван и е влязъл в сила.

За изясняване на факти и обстоятелства от значение за процесната ревизия са извършени процесуални действия, описани в РА, както и в констативната част на изготвения РД, неразделна част от РА, съобразно чл. 120, ал. 2 от ДОПК. В хода на ПУФО на жалбоподателката е връчено Искане за представяне на документи и писмени обяснения №Р-16000922191478-040-001/26.10.2022 г., /присъединено с Протокол №Р-16000923002079-ППД-001/15.06.2023 г./. На основание чл. 37, ал. 2 и ал.3 и чл. 53 от ДОПК, на РЛ е връчено и Искане за представяне на документи и писмени обяснения №Р-16000923002079-040-001/19.04.2023 г. С писмо вх.№ Д1/РД-21-3194/11.11.2022 г. и вх.№ 66-21-356/01.06.2023 г на ТД на НАП – Пловдив, от РЛ са представени: справки за наличните активи на дружеството; Протокол от 07.02.2019 г от Общото събрание на „•••“ ЕООД за продажба на дружествените дялове на М. З. Г., прекратяване на участието в дружеството и освобождаване от длъжност на стария управител на дружеството Ш. М. Х. и за избор на М. З. Г. за управител на дружеството. Протоколът е подписан от Ш. М. Х. и М. З. Г., нотариално заверен и обявен в Търговския регистър; Договор за продажба на дружествени дялове от 07.02.2019 г., с нотариална заверка на подписите, обявен в Търговския регистър; Приемо-предавателен протокол от 07.02.2019 г., съгласно който, счетоводни документи на дружеството, за периода от м.11.2017 г. до м.02.2019 г., са предоставени на М. З. Г., в т.ч.: папка 401 /Доставчици/; папка 411 /Клиенти/; папка 421 /Персонал/; папка 501 /Каса/; папка 503 /Банка/; всички първични, вторични счетоводни документи и счетоводни регистри, както и трудови досиета за горния период. Последния протокол не е кредитиран от ревизиращите органи, поради това, че не е нотариално заверен, не е обявен в Търговския регистър и не е представен при ревизията на дружеството. Прието е, че подписът на М. З. Г. не е автентичен, тъй като видимо значително се различавал от подписа на това лице положен върху други документи. Жалбоподателката е представила и писмени обяснения, според които тя не притежава никакви документи на дружеството, тъй като всички документи били предадени с протокол на новия управител и собственик на дружеството-М. З. Г.. Декларира, че е била собственик на дружеството и не е извършвала никакви дейности в него като организация на покупки, подписване на документи, приемане на стоки и др. Сочи, че не е съставяла никакви документи и не е оперирала с банкови сметки, като за извършването на тези дейности е имало назначени на трудов договор лица, а за счетоводното обслужване бил сключен договор и предоставено пълномощно на счетоводител.

На основание чл. 45 от ДОПК са извършени насрещни проверки на клиенти и доставчици на дружеството, както и на лицата М. З. Г. и Р. Р. Х.. По отношение на първото лице с Протокол № П-16000923119663-141-001/02.08.2023 г. е констатирано, че при посещенията лицето не е открито на адреса и до издаването на протокола не е представило изисканата информация. Не бил получен отговор и от Р. Р. Х., както в определения му срок, така и до приключване на насрещната проверка.

След направен анализ на събраните в хода на ревизията доказателства и получената информация от изследваните източници е прието, че налице основание за ангажиране на отговорността на физическото лице по чл.19, ал.1 и ал.2 от ДОПК, тъй като в периода от вписването на дружеството на 07.11.2017 г. до извършената продажба на дружествените дялове на 07.02.2019 г., „•••“ ЕООД се управлява и представлява от Ш. М. Х.. Въз основа на констатираното в РД № Р-16000920005389-092-001/15.04.2021 г. и РА № Р-16000920005389-091-001/25.06.2021 г. разминаване в декларираното и действителното е прието, че лицето съзнателно е укрило определени факти и обстоятелства, свързани със стопанската дейност на дружеството, поради което управителят Ш. М. Х. не може да се определи като добросъвестно лице. Посочено е, че Ш. Х., като управител на дружеството не би могла да не знае, че е длъжна да подаде ГДД по ЗКПО и справки-декларации по ЗДДС, в които вярно да отрази всички приходи и разходи, както и получените и извършени облагаеми доставки, като за тази цел следва да разполага и със съответните доказателства. Прието е и наличието на пряка връзка между нейното поведение и недекларираните, както и невярно декларираните данни, които същата е следвало да обяви пред приходната администрация, чрез подаване на справки-декларации, дневници за покупки и продажби за определени данъчни периоди и ГДД.

Предвид полученото уведомително писмо от Дирекция „Събиране" при ТД на НАП - Пловдив е приета обективна невъзможност за събиране на задълженията от главния длъжник „•••“ ЕООД. Установено е, че дружеството не притежава банкови сметки и имущество, които да послужат за обезпечаване на публичните му задължения, а дългът на „•••“ ЕООД е категоризиран като „трудно събираем”. Констатирано е, че дружеството, чрез Ш. М. Х. и Р. Р. Х., е оперирало с две банкови сметки - ••• в лева и ••• в евро, открити на 09.11.2017 г. и закрити на 07.02.2019 г. Размерът на плащанията от клиенти на дружеството за 2018 г., получени по банковите сметки на дружеството били на стойност ••• лв., а за периода 01.01.2019 г. - 06.02.2019 г. - на стойност ••• лв. От информацията за движението и наличностите по сметките на дружеството за периода на ревизията е установено, че са извършвани разплащания с клиенти и доставчици на дружеството, изписани са основания за взетите операции: данни на клиенти и доставчици, банковите им сметки, фактури, по които са получени и извършени разплащания. Констатирано е също, че Ш. Х. е изтеглила средства в брой от банковите сметки на дружеството - ••• лв., а Р. Х. - ••• лв. и изтеглени от банкомат - ••• лв., общо -••• лв. Прието е, че липсват доказателства, изтеглените от банковите сметки парични средства да са постъпили в касата на дружеството и да са използвани за стопанската дейност на същото.

Въз основа на горното е прието, че ако данъчните задължения на дружеството са били декларирани коректно в законоустановените срокове, то е имало финансовата възможност за текущото им погасяване или за предприемане на мерки за принудителното им събиране от органите на НАП. Отбелязано е, че РЛ - управител на задълженото дружество е възпрепятствало събирането на данъчните задължения, като не подало ГДД по ЗКПО за 2018 г.; декларирало в дневниците за продажби за 2018 г. облагаеми доставки с нулева ставка, без да разполага с необходимите документи, установяващи тези обстоятелства; за 2018 г. дружеството е разполагало с достатъчно финансови възможности, с които би могло да се покрият задълженията му, ако са били коректно декларирани.

Прието е от страна на приходната администрация, че е налице и хипотезата на чл.19 ал.2 от ДОПК. Предвид установеното теглене на парични средства в брой от банковите сметки на дружеството, липсата на счетоводни документи и други доказателства, че тези парични суми са постъпили в касата на дружеството и са разходени за неговата дейност е прието, че изтеглените парични средства имат за последица намаляване имуществото на дружеството, респ., отклонение на парични средства общо в размер на ••• лева, като последицата от тези действия била неизплащането на данъчните задължения на дружеството. Прието е също, че лицето е недобросъвестно, защото като управител е знаело за съществуването и размера на задълженията на дружеството, въз основа на данните от подадените справки - декларации по ЗДДС. В това й качество са й били известни наличностите по банковите сметки на дружеството, и е физическото лице, което се е разпореждало с паричните суми по тези банкови сметки.

Въз основа на горното е формиран извод, че са налице обстоятелства за прилагане на чл.19, ал.1 и ал.2, т.1 от ДОПК за ангажиране на отговорността на Ш. М. Х., в качеството й на управител на „•••“ ЕООД, за задълженията на дружеството, установени с РА № Р-16000920005389-091-001/25.06.2021г.

Видно от постъпилите по делото справки от Районна прокуратура-Кърджали и Окръжна прокуратура – Кърджали, за времето от 15.05.2019 г. до 10.04.2020 г. и от 29.12.2020 г. до 08.09.2022 г., лицето М. З. Г. е изтърпявало наложени му наказания „•••“, като му е зачетен и ••• за времето от 26.06.2020 г. до 29.12.2020 г. Във връзка с твърденията на жалбоподателката, че сумите, изтеглени от банковите сметки на дружеството са били използвани за заплащане на трудови възнаграждения на наетите работници, по делото са разпитани като свидетели лицата Б. А. К., Е. Х. Ю. и Р. Х. Ю.. Според показанията на горните свидетели, през 2018 г. лицата са работили за „•••“ ЕООД, като строителни работници в различни градове в [държава]. Получавали са месечните си трудови си възнаграждения в брой и в срок, с изключение на заплатите за последните месеци на 2018 г., които получили със закъснение - през месец януари 2019 г. Твърдят, че по повод възложената им работа са контактували с лицето Р. Х.. Съдът кредитира, показанията на горните свидетели, като еднопосочни и кореспондиращи си с приложените многобройни писмени доказателства, свързани с развиваната от дружеството дейност, а именно – сключени с дружеството трудови договори, допълнителни споразумения, заповеди за командироване в чужбина и справки за издадени удостоверения А1, в които горните лица фигурират.

При така установеното от фактическа страна съдът формира следните правни изводи:

Жалбата е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК и след осъществен административен контрол. Оспореният Ревизионен акт е потвърден изцяло с Решение №475/20.12.2023 г. на директора на дирекция „ОДОП“- Пловдив при ЦУ на НАП.

Разгледана по същество, жалбата е основателна.

Предмет на оспорване в настоящото производство е Ревизионен акт №Р-16000923002079-091-001/16.10.2023 г., издаден от И. К. К.– ••• към ТД на НАП-Пловдив, възложил ревизията и Б. С. С.- Ж. на длъжност ••• към ТД на НАП-Пловдив - ръководител на ревизията, потвърден с Решение №475/20.12.2023 г., издадено от директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-Пловдив при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността на Ш. М. Х. по чл. 19, ал.1 и ал. 2 о т ДОПК, в качеството й на управител на "•••“ ЕООД, за задълженията на дружеството за периода 01.01.2018 г. – 31.12.2018 г., по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/, в размер на ••• лв. – главница и лихви в размер на ••• лв., както и за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ в размер на ••• лв.-главница и лихви- ••• лв.

При извършената проверка по чл.160, ал.2 от ДОПК на оспорения РА, съдът установи, че същия е валиден административен акт, издаден от компетентни органи, съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК, след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен административен орган и в определения от него срок. В съдържанието на ревизионния акт, както и на РД е отразено, че са издадени чрез информационна система "Контрол", като електронен документ, подписан с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо, по силата на чл. 184, ал.1 от ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК. Същите са подписани от издателите им с валидни, към момента на подписването, електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ и електронния подпис, поради което съдът намира, че обжалвания ревизионен акт не страда от пороци, водещи до неговата нищожност.

Спазена и формата, предвидената в чл. 120, ал. 1 и ал. 3 от ДОПК. Същия съдържа реквизитите по чл. 120, ал. 1, т. 1 – т. 8 от ДОПК и определя данъчни задължения в рамките на периода, за който е възложена ревизията. Съдържа и препращане към констатациите от ревизионния доклад, както и разпоредителна част, в която е посочен размерът на задълженията, като съдът не констатира съществени процесуални нарушения на административно-производствените правила.

По материалната законосъобразност на акта:

I.Съгласно разпоредбата на чл. 19, ал.1 от ДОПК, който в качеството си на управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 укрие факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител и вследствие от това не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски, отговаря за непогасеното задължение.

От анализа на горната разпоредба и според приетото в съдебната практика, разпоредбата на чл. 19 ДОПК касае особен случай на лична имуществена отговорност на лица, управляващи задължени за данъци/осигурителни вноски субекти – задължени лица по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК. Фактическият състав на разпоредбата на чл. 19, ал. 1 ДОПК включва кумулативно следните елементи: 1. лицето да има качеството на орган на управление или на управител на задължено лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК, към момента, към който са установени публичните задължения; 2. да е налице поведение на това лице, изразяващо се в действие или бездействие, чрез което се укриват факти и обстоятелства, които по закон следва да бъдат обявени пред органа по приходите или публичния изпълнител. Действието следва да е извършено преднамерено, т.е., необходимо е виновно поведение; 3. причинно-следствена връзка между поведението на лицето и невъзможността за събиране на задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски. Следва да е налице т.н. "уникалност" на връзката между поведението на третото лице при укриване на факти и обстоятелства и невъзможността да бъдат събрани задълженията и 4. невъзможност за събиране на публични вземания за данъци и задължителни осигурителни вноски. Тежестта за установяване на всички тези елементи от фактическия състав е на органа по приходите, който следва да докаже същите.

Безспорно установено е по делото, че е налице първата предпоставка, предвидена в чл. 19, ал. 1 ДОПК, а именно: жалбоподателката Ш. Х. е имала качеството на управител на дружеството – длъжник за относимия период от време, като по силата на чл. 141, ал. 2 ТЗ, управителят представлява дружеството, организира и ръководи дейността му ( чл. 141, ал. 1 ТЗ ). Представеното по делото пълномощно за лицето Р. Х. не опровергава горните констатациите на органа, още повече, че не е вписано в Търговския регистър.

Елемент на фактическия състав по чл. 19, ал. 1 ДОПК е укриването на факти и обстоятелства, които по закон лицето е било длъжно да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител. Както е посочено и в оспорения РА, нормата на чл. 19, ал.1 ДОПК изисква задълженото лице - член на орган на управление или управител не просто да не изпълни задължението си за заявяване на фактите и обстоятелствата, а съзнателно да ги укрие. Неизпълнението, което може да е резултат от различни причини, включително и на небрежност, не е достатъчно, тъй като разпоредбата изисква да е налице волево поведение, което цели пряко укриването на проявените факти и обстоятелства, т.е, съзнаване от страна на субекта на отговорността по чл.19, ал.1 ДОПК, че неговото поведение неминуемо води до невъзможност да се съберат публични задължения и то в определяем/определен размер.

В настоящия случай, въз основа на констатациите в РД № Р-16000920005389-092-001/15.04.2021 г. и РА № Р-16000920005389-091-001/25.06.2021 г. приходната администрация е приела, че жалбоподателката съзнателно е укрила определени факти и обстоятелства, свързани със стопанската дейност на дружеството, като не е подала ГДД по ЗКПО за 2018 г., както и декларирала в дневниците за продажби за 2018 г. облагаеми доставки с нулева ставка, без да разполага с необходимите документи, установяващи тези обстоятелства, в резултат на което се възпрепятствало събирането на данъчните задължения. Укриването е обосновано с твърдението, че в качеството си на управител жалбоподателката не би могла да не знае за задълженията си да подаде ГДД по ЗКПО и справки-декларации по ЗДДС, в които вярно да отрази всички приходи и разходи, както и получените и извършени облагаеми доставки.

Действително, по силата на чл. 141, ал. 2 ТЗ, управителят на търговското дружеството представлява същото, организира и ръководи дейността му, като последните правомощия дават възможност за формиране на представа относно сключването и изпълнението на сделките, които са облагаеми доставки по ЗДДС. От своя страна, информирането на приходната администрация за извършените и получените облагаеми доставки се извършва със справка-декларация по чл. 125 от ЗДДС, чл. 115 от ППЗДДС и приложение № 13 към ППЗДДС. Във връзка с изложеното по-горе следва да се отбележи обаче, че разминаването между декларираното и действителното представлява укриване по смисъла на чл.19, ал.1 ДОПК, само ако поведението на управителя е умишлено. Т.е., последният е наясно със смисъла и значението на действията си, предвиждал е техните последици и е искал или допускал настъпването на тези последици.

С оглед установеното по делото, не може да бъде прието, че с подаването на справки-декларации по ЗДДС, в които са декларирани продажби, за които впоследствие, с влязъл в сила РА е установено публично задължение, е налице укриване на факти и обстоятелства по смисъла на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. Съгласно разпоредба на чл. 125, ал. 1 от ЗДДС за всеки данъчен период регистрираното лице подава справка-декларация, съставена въз основа на счетоводните регистри по чл. 124 от същия закон. В разглеждания случай липсват доказателства, управителят да е знаел, че декларираните услуги с получател •••, със седалище в [държава] и с посочен валиден ДДС № •••, следва да се третират не при условията на чл.21, ал.2 от ЗДДС /с място на изпълнение - мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност/, както са декларирани, а като такива по чл.21, ал.1 от ЗДДС - с място на изпълнение - мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, облагаеми със ставка 20% за ДДС. Установено е по делото, че в разглеждания период от страна на дружеството са подавани VIES декларации, в които са декларирани услугите към ••• дружество – надлежно регистрирано данъчнозадължено лице с валиден ДДС номер. Едва с издаване на РА № Р-16000920005389-091-001/25.06.2021 г. по отношение на дружеството са установени други данъчни задължения, в по-голям размер от декларираните.

В процесния РА се сочи, че жалбоподателката не би могла да не знае, че подава СД по ЗДДС с неверни данни, т.е., със занижени данъчни задължения. Това знание обаче, следва да се докаже от административния орган, като в тази връзка съдът намира, че данъчния орган не е събрал и представил достатъчно доказателства, установяващи наличието на умисъл, респ., субективната страна на деянието не е установена с допустимите доказателствени средства.

Според събраните по делото доказателства лицето, подавало отчетни регистри по ЗДДС, ГДД, както и на всички други данни пред органите по приходите през процесните периоди, е счетоводителят в качеството му на упълномощено лице, като СД по ЗДДС за 2018 г. са били подписани от упълномощено лице - Р. Х.. Освен това, видно от представената преписка, дейността на дружеството е свързана със строителство на сгради, в т.ч. и чрез изпращането на работници в чужбина, като всички действия, свързани с последната дейност са извършвани отново от Р. Х.. Дори да се приеме, че жалбоподателката е подписвала счетоводни документи, с цел получаване на данъчно предимство, то предвидимата и желана последица тук не е данъчното предимство, а настъпването на невъзможност да се съберат задълженията за данъци.

Горното е относимо и по отношение на недекларирания Корпоративен данък за 2018 г., като в актовете на приходната администрация не е даден отговор и на доводите на жалбоподателката, че след прехвърляне на дружествените дялове на 07.02.2019 г. за нея не е съществувало задължение за подаване на декларация по чл.92 от ЗКПО за 2018 г. Още повече, че според приложената по делото декларация с нотариална заверка на подписа, на 07.02.2019 г., новият собственик и управител на "•••" ЕООД-М. З. Г. е получил пълната счетоводна документация на дружеството.

Предвид изложеното и при необоснованост на доводите, че декларирането на по-ниски стойности на дължим ДДС и КД за процесните периоди представлява "укриване на факти и обстоятелства" по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК, съдът счита, че не е налице и причинно-следствена връзка между действията на Ш. Х. и обективната невъзможност да бъдат събрани задължения за данъци на дружеството. Обусловеността на несъбираемостта на публичните задължения от укриването на фактите и обстоятелствата, е абсолютно необходима предпоставка за възникване на отговорността по ал. 1 на чл. 19 ДОПК, а такава в случая не е налице. Неправомерното намаляване на резултата на дружеството по ЗДДС и ЗКПО, не се свързва автоматично с невъзможността да се съберат установените задължения. Обстоятелството, че дългът на "•••" ЕООД е категоризиран като "трудно събираем", отразява един резултат, но по никакъв начин не предполага този резултат да е пряка последица от недобросъвестни действия на управителя на дружеството. Или, не е доказана еднозначно уникалността на каузалната връзка, за да се определи поведението на субекта на отговорността като единствена причина за несъбирането на данъчните задължения на дружеството.

II. По отношение на отговорността по чл.19, ал.2, т.1 от ДОПК.

Съгласно чл.19, ал.2, т.1 ДОПК, управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 носи отговорност за непогасените задължения на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2, когато недобросъвестно извърши едно от следните действия, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски:

1. извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните;

За ангажиране на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК, е необходимо кумулативното наличие на следните предпоставки: 1. Субект на отговорността – управител или член на орган на управление на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК; 2. Наличие на непогасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски; 3. Недобросъвестно извършване на някое от посочените в текста на разпоредбата действия; 4. Обективно намаление на имуществото на задълженото лице, водещо до неизплащането на задълженията; 5. Причинно-следствена връзка между недобросъвестното поведение и намалението на имуществото на задълженото лице. Тъй като отговорността на задълженото лице по тази норма е субсидиарна - приложима в случаите, в които в резултат на тези действия се стига до невъзможност за събиране на задълженията на юридическото лице, то това обстоятелство следва да бъде установено от приходния орган чрез допустими доказателствени средства.

Съдът приема, че първият и вторият елемент на отговорността се установяват от доказателствата по делото. Установено е, че жалбоподателката е управител на задължено юридическо лице, в периодите, за които са установени задължения за ДДС и КД. Лисата на активи за погасяване на установените публични задължения също е безспорно установена от доказателствата във връзка с образуваното производство за принудително събиране на публичните вземания.

Не се установяват обаче другите елементи от хипотезата на нормата – извършено недобросъвестно действие по чл. 19, ал. 2, т.1 ДОПК - плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалба, както и причинно-следствена връзка между действията на управителя на дружеството и невъзможността да бъдат събрани задълженията на това дружество.

Органите по приходите са приели, че жалбоподателката и упълномощено от нея лице – Р. Х. са теглили парични суми от банковите сметки на дружеството, които средства не били разходени за дейността на последното и по този начин било извършено скрито разпределение на печалбата, довело до намаляване на имуществото на дружеството и до невъзможност за изпълнение на възникналите задължения в хипотезата на чл.19, ал.2, т.1, пр.първо от ДОПК.

Съдът намира този извод за необоснован.

По смисъла на § 1, т. 5, б. "а" от ДР на ЗКПО, скрито разпределение на печалбата са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица.

В случая, в хода на ревизионното производство не са събрани доказателства бившият управител да се е разпоредил с изтеглените парични средства по някакъв конкретен начин, като няма данни и за извършени плащания в негова полза. От движенията по банковите сметки на дружеството се установява, че за периода на ревизията няма пренасочвани суми от фирмените сметки към лични банкови сметки на Ш. Х., като обстоятелството, че с тези суми не са били заплатени установените по-късно публични задължения на дружеството, не означава управителят да се е разпоредил с тях в своя полза, респ., да е извършено скрито разпределение на печалбата.

Отделно от горното, според приложените по делото доказателства и приетото в обстоятелствената част на процесния РА, през 2018 г. в дружеството са били назначени ••• строителни работници на трудов договор, за които са подавани декларации обр.1 и обр.6, а декларираните задължения са разплатени. В тази връзка са и показанията на разпитаните по делото свидетели, според които, през 2018 г. лицата са били наети от „•••“ ЕООД, като строителни работници и са получавали месечните си трудови си възнаграждения в брой и в срок, с изключение на заплатите за последните месеци на 2018 г., които получили през месец януари 2019 г. Последното се потвърждава и от подписаната от Ш. Х. декларация по чл.129, ал.2, вр. с ал.1 от ТЗ, неоспорена от ответника, че към датата на прехвърляне на дружеството - 07.02.2019 г., същото няма неизплатени изискуеми трудови възнаграждения, обезщетения и ЗОВ на работниците и служителите. Въпреки събраните в хода на ревизията многобройни документи, за извършваната от дружеството дейност и наетите от последното работници, органите по приходите не са извършили проверка за разходите на дружеството за работни заплати в ревизирания период, а се позовали на непредставянето на счетоводни документи от задълженото лице. При тези данни, съдът намира за необосновани доводите в РА, че изтеглените парични суми от банковите сметки на дружеството, представляват скрито разпределение на печалбата.

Съдът намира, че не е доказана и недобросъвестност при извършване на твърдените действия по чл.19, ал.2, т.1 от ДОПК. Непротиворечиво в практиката на ВАС се приема, че възникването и размерът на отговорността по чл.19 ДОПК се обуславя от действията на трети лица, като не се допуска носенето от тях на обективна, безвиновна отговорност. Установяването на недобросъвестността на извършените от третите лица действия е задължителна предпоставка, за да се ангажира тяхната отговорност. За недобросъвестност при разпореждането с имуществото на дружеството-длъжник законът приема знанието на отговорното лице за наличие на непогасено задължение за данък или задължителни осигурителни вноски на същото, което в случая следва да е налице към датата на извършване на действията по скрито разпределение на печалбата.

Приетата недобросъвестност на действията на бившия управител на задълженото дружество е обоснована в РА с обстоятелството, че Ш. Х. е знаела както за наличностите по банковите сметки на дружеството, така и за съществуването и размера на задълженията на "•••" ЕООД, въз основа на данните от подадените СД по ЗДДС.

На първо място следва да се отбележи, че в хода на ревизионното производство не е установено, към датата на извършване на процесните действия, дружеството да е имало ликвидни и изискуеми задължения, нито по отношение на него да е образувано производство по реда на ДОПК за контрол по спазване на данъчното и/или осигурителното законодателство, поради което в случая не може да се приложи презумпцията за недобросъвестност по чл. 19, ал. 10 или ал. 11 ДОПК.

Не са събрани и доказателства, установяващи по категоричен и безспорен начин, че лицето е действало планирано и целенасочено за поставяне на дружеството в невъзможност да изпълни данъчните и/или осигурителните си задължения и това намерение е било налице още към момента на извършване на съответното действие по чл. 19, ал. 2 от ДОПК.

Следва също така да се отбележи, че само въз основа на прехвърлянето на дружествените дялове на "•••" ЕООД на трето лице – М. Г., не може да се обоснове недобросъвестното поведение на ревизираното лице, което да води до невъзможност за събиране на установените с РА публични задължения. В случая прехвърлянето на дружествените дялове е направено преди да бъде издаден РА, установяващ задължения за дружеството, и е неотносимо в случаите на установяване на отговорност по реда на чл. 19 ДОПК.

При тези обстоятелства не може да бъде прието, че съществува и причинно-следствена връзка между извършените действия от страна на бившия управител на дружеството и невъзможността да бъдат събрани публичните задължения на "•••" ЕООД.

По изложените съображения, неправилно органите по приходите са приели, че са изпълнени всички кумулативни условия за ангажиране отговорността на третото лице по чл.19, ал.1 и ал.2 от ДОПК. Предвид обстоятелството, че хипотезите на чл. 19, ал. 1 и ал.2 от ДОПК са приложими само при кумулативно наличие на всички предвидени предпоставки, като липсата дори на една от тях води до невъзможност да се ангажира личната отговорност на управителя, съдът намира, че ревизионният акт следва да бъде отменен, като издаден при неправилно приложение на материалния закон.

При този изход на спора, на жалбоподателя се следват разноски, общо в размер на 9 510 лева, от които: 10 лв. за внесената държавна такса и 9500 лв. за изплатеното адвокатско възнаграждение, съгласно договор за правна защита и съдействие от 07.02.2024 г. Неоснователно е възражението за прекомерност на адвокатското възнаграждение, тъй като същото е под размера, предвиден в чл.7, ал.2, т.6, вр. с чл. 8, ал. 1 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл.160 и чл.161, ал.1 от ДОПК, съдът