Решение № 14234 от 18.12.2025 г. на Административен съд - Варна по дело № 1550/2024 г.

Производството е по реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Производството е образувано по жалбата на "Адванст" ЕООД, представлявано от Т. Д., срещу Ревизионен акт № Р-03000323005957-091-001/19.03.2024г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с решение № 88/16.07.2024г. на директора на дирекция "ОДОП" Варна при ЦУ на НАП.

В жалбата е оспорено определянето на допълнителни задължения за ДДС за м. 10.2010 г. в размер на 5 284, 65 лв. и за м. 12.2020 г. в размер на 19 998, 45 лв., както и допълнителен корпоративен данък за 2020 г. в размер на 3 402, 19 лв., ведно с начислените лихви за забава с РА № № Р-03000323005957-091-001/19.03.2024г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна. Оспорването относно установените задълженията по ЗДДС във връзка с придобити стоки от Германия по фактури № 10473196/21.09.2020 г. и № 81104883/23.11.2020 г., издадени от немското дружество „LUX LIGHT International“ с VIN DЕ814229320, е с доводи за липса на укрити доставки по тях, както и деклариране на извършените ВОП по посочените фактури със закъснение през м.03.2022 г. при наличието на протоколи по чл. 117 от ЗДДС, отразени в Дневника за покупки за м.03.2022 г. Оспорено е наличието на установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, при позоваване на съдебна практика на ВАС. В частта по ЗКПО увеличението на финансовия резултат за 2020 г. със сумата от 82 386, 65 лв., представляваща според ревизиращите органи укрити приходи от последващи продажби на стоките, закупени от „LUX LIGHT International“ и установения корпоративен данък за довнасяне, е оспорено, с доводи за липса на установени приходи от укрити продажби на стоките, придобити по ВОП. В представена писмена защита от процесуалния представител на дружеството с.д. 16032/06.10.2025г., подробно се правят твърдения по фактите, които ще бъдат обсъдени на систематичното им място в решението. Жалбоподателят иска отмяната на РА и претендира присъждане на разноски. В съдебно заседание по даване ход по същество прави възражение за прекомерност на претендираното юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по спора, директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител оспорва жалбата. В писмени бележки с.д. 16794/17.10.2025г. излага мотивирано становище за нейната неоснователност. Счита, че РА е правилен и иска жалбата да бъде отхвърлена. Прави искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение без значение изхода на делото, с оглед ангажирането на нови писмени доказателства.

Съдът, като съобрази твърденията в жалбата, доказателствата събрани в хода на административното производство и при съдебното обжалване, самостоятелно и в тяхната съвкупност, съдържанието на административните актове, относимата нормативна уредба и чл.168 от АПК, намира следното от фактическа и правна страна:

Жалбата е подадена от лице с активна процесуална легитимация, в предвидените форма и срок и е допустима. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на проверка в производството пред Административен съд Варна е РА № Р-03000323005957-091-001/19.03.2024г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна.

Ревизионният акт е издаден от компетентен орган в предвидените форма и срок и е валиден акт, годен за съдебна проверка.

Ревизионното производство е с обхват по вид на задължението и период: Данък върху добавената стойност за период от 01.10.2020г.- 31.10.2020г. и от 01.12.2020г.- 31.12.2020г. и Корпоративен данък за период от 01.01.2020г. до 31.12.2020г.

При издаване на РА № Р-03000323005957-091-001/19.03.2024г., органът по приходите при ТД на НАП Варна е направил констатации за допуснати нарушения от дружеството при прилагането на разпоредбите на ЗДДС и ЗКПО и на базата на тези констатации на ревизираното лице са установени данъчни задължения по ЗДДС в общ в размер на 25283.10лв. и лихви в общ размер на 9027.54лв. и по ЗКПО в общ размер на 3402.19лв. и лихви в общ размер на 1045.29лв.

В хода на ревизията от органите по приходите е установено, че:

„Адванст“ ЕООД през ревизирания период е осъществявало като основна дейност - търговия на дребно със стоки за растениевъдството и градинско оборудване. Задълженото лице притежава търговски обекти и складове на територията на България: склад и производствена база в [населено място], бивши пилчарници; търговски обекти в гр. Варна, [улица]; в гр. Варна, [улица] в гр. София ул., , Николай Лилиев“ № 10. В обектите са регистрирани фискални устройства с дистанционна връзка с НАП /л. 2 от РД/. Дружеството е разкрило банкови сметки в ОББ АД /“Кей Би Си Банк България“ АД/ и има наети 15 лица по трудови правоотношения.

При ревизията е установено, че през 2020г. дружеството е извършило вътреобщностно придобиване на стоки от доставчик " LUX LIGHT International Dieter Reinsbach e.K." с VIN DЕ814229320 / Reinsbach Dieter / по фактури №10426572/12.02.2020г., № 10473196/21.09.2020г. и № 31105136/23.11.2020г. /л. 110-112/. Плащанията по фактурите към доставчика са извършени по банков път от разплащателна сметка на ревизираното дружество в „ОББ” АД - на 10.02.2020г., 18.09.2020г. и на 19.11.2020г. /л.204гр.; л.250 и л.266/. По данни от счетоводни регистри към 31.12.2020г. са осчетоводени само плащанията по фактури № 10473196/21.09.2020г. и №51105136/23.11.2020г. /л.109; л.180/.

В хода на предходното ревизионното производство от задълженото лице е изискано /ИПДПОЗЛ № Р-03000322006802-040-002/23.02.2023г./ да посочи кога са заведени в счетоводството му закупените стоки по процесиите две фактури. От ревизираното дружество е представен отговор с Придружително писмо за представяне на документи вх.№ Р-03000322006802-ПРД-018-И/13.03.2023г„ Р-03000322006802-ПРД- 019-И/13.03.2023г„ Р-03000322006802-ПРД-020-И/13.03.2023г„ Р-03000322006802-ПРД- 021 -И/13.03.2023г. и Р-03000322006802-ПРД-022-И/13.03.2023г. /л.109, л.191 т. 6, л.406, л.738, л.921/.

В дадените писмени обяснения се пояснява, че всички закупени стоки от „ Reinsbach Dieter“ по процесните две фактури са продадени към момента на даването на писмените обяснения. Посочва, че освен от „Rein sbach Dieter“ такива стоки се закупуват и от друг доставчик - Hortitec. Посочва, че стоките нямат индивидуални баркодове и не е възможно да се установи с точност кога и на кой клиент са продадени от посоченият доставчик и представя хронологичен регистър на счетоводна сметка 304 „Стоки" за контрагент „Reinsbach Dieter“, от който се установява, че стоките по цитираните фактури са заприходени в счетоводството през месец 03.2022г. /л.109; л.180; л.739гр., л. 1348/.

Освен посоченото, дружеството е твърдяло, че стоките не са били получени, включително към дата 23.02.2022г., на която е дадено писмено обяснение /л. 191гръб/.

В отговор на инициирана молба за административно сътрудничество от немската данъчна администрация са получени фактурите издадени от "LUX LIGHT Internationa l“ на „Адванст" ЕООД: № 10473196/21.09.2020г. и № 31105136/23.11.2020г., придружени със заявка за транспорт и фактури за извършен транспорт на стоки от издадена от „ Schenker Deutschland“ АG с получател "LUX LIGHT International“ с № 153622800/22.09.2020г и № 153974516/26.11.2020г. /л. 1456-1488/.

При извършена насрещна проверка, приключила с Протокол за извършена насрещна проверка /ПИНП/ № П-29002924000770-141-001/25.01.2024г. на „Шенкер“ ЕООД (представител на „Schenker Deutschland“ АG в България) от транспортното дружеството са представени Товарителница № DEHAR009065442, от която се установяват дата и час на разтоварване на стоките - 24.09.2020г. в 14: 33ч. и Товарителница № DEHAR01104184, от която се установяват дата и час на разтоварване на стоките: - 27.11.2020г. предмет по процесните фактури в 16: 12ч. /л. 1390-1400/. Направен е извод, че представените от „Шенкер“ ЕООД документи са получени в склад на „Адванс“ ЕООД още на 24.09.2020г. и на 27.11.2020г. и е прието, че е опровергано твърдението на ревизираното дружество, че стоките са получени едва през 2022г.

Получените по фактурите стоки не са заведени в счетоводството на „Адванст" ЕООД през 2020г., не е отчетен приход от продажба на същите, както не е начислен дължимия ДДС. При анализ на записванията по счетоводна сметка 304 "Стоки" е установено, че завеждането е по обща стойност (по фактури), което не позволява натурално и стойностно отчитане на стоките по вид с количество, единична цена и стойност. Изписването на стоките в счетоводството на дружеството е извършвано в края на годината /л. 1348/.

Заключено е, че създадената и водената в дружеството счетоводна отчетност, не осигурява синхронизиране на данните от използвания складов софтуер в търговския обект, в който стоките се водят аналитично, с данните от счетоводната програма, в която стоките се отчитат само стойностно и на синтетично ниво. Направен е извод, че не може да се установи съпоставимост и проследяване на данните от търговския софтуер, счетоводните записвания и данните от процесиите фактури, поради което са нарушени основни принципи на счетоводството, което дава отражение върху възможността за аналитично проследяване на стопанските операции и поставя под съмнение доколко счетоводната отчетност представя като цяло вярно и честно имущественото състояние на предприятието.

Констатирано е, че воденото от „Адванс“ ЕООД счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, въз основа на което е прието, че е налице основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 /налице са данни за укрити приходи/ и т. 4 от ДОПК /липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред/.

С Уведомление по чл. 124, ал. 1 от ДОПК № Р-03000323005957-113- 001/07.02.2024г. „Адванст" ЕООД е уведомено, че данъчната основа на задълженията му за Корпоративен данък за периода 01.01.2020г.-31.12.2020г. и ДДС за периодите м.10.2020г. и м.12.2020г. ще бъдат определени по реда на чл. 122-124а от ДОПК /л. 1408- 1410/.

С Уведомление по чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК № Р-03000323005957-139- 001/07.02.2024г. „Адванст" ЕООД е уведомено, че определянето на задължения за данъци в настоящото производство ще се извърши чрез определените от закона начини и средства и са разяснени правата и отговорностите в производството /л. 1411-1414/.

С ИПДПОЗЛ № Р-03000323005957-040-002/07.02.2024г. е изискано попълването на Декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК за 2020г. Определен е 14-дневен срок за вземане на Становище и представяне на доказателства /л. 1415-1417/.

Документите са връчени на „Адванст" ЕООД по електронен път на деклариран електронен адрес за кореспонденция на 07.02.2024г.. От дружеството не са представени становище, доказателства и декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК.

Въз основа на извършения анализ на относимите към ревизираното лице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т.2 и т. 4 от ДОПК е формирана данъчна основа по чл. 122, ал.2 - ал.4 от ДОПК за 2020г. /виж стр.9 до стр. 11 от РД/.

Предвид обстоятелството, че дружеството е получило стоките по фактурите от № 10473196/21.09.2020г. на стойност 13 510 евро (26 423, 26лв.) през месец септември и месец ноември 2020г. и не ги е завело в счетоводството си органите по приходите са извършили анализ на наличностите по стоки/артикули, предмет на доставките по процесните фактури. Установени са наличност на стоки ( SYLVANIA SHP-TS 600W, GROLUX, PHILIPS MASTER GREEN POWER 600W 230V CG, OSRAM NAV-T 1000W, SYLVANIA SHP-T 600W, GroXpress E40, PHILIPS SONT 1000W ) към 01.01.2020г. и 31.12.2020г. /таблица на стр. 15 от РД/. Извършен е анализ на представената справка /в електронна таблица л. 12-57/ за закупените и продадени артикули, в резултат на който са установени закупените количества лампи (виж т. 2 от стр. 15-16 на РД). Констатирано е, че в справката „Адванст” ЕООД е включило закупените артикули по фактури №10473196/21.09.2020г. и №31105136/23.11.2020г., което е в противоречие с поддържаната защитна теза от дружеството в хода на първото производство по административен контрол, че стоките не са били налични към 2020г.

Извършен е анализ (на стр. 15-17 от РД), като са съпоставени наличните към 01.01.2020г. артикули; заприходените през годината, продадените и наличните към 31.12.2020г. стоки. Органите по приходите са достигнали до извод, че получените стоки по процесните две фактури са продадени през 2020г., като не са отчетени и декларирани приходи от продажбата им.

От представената от „Адванст" ЕООД Справка е установено, че артикулите SYLVANIA 600W, GROLUX, GroXpress, Philips HPS 600W, PHILIPS SON-T 1000W, OSRAM PLANTSTAR 1000W са продавани на различни цени през ревизирания период, включително и на промоционални цени. За определяне на размера на неотчетените от „Адванст" ЕООД приходи е изчислена надценка за всеки артикул поотделно. При определяне на надценката са ползвани данните за извършените продажби на процесиите стоки, закупени от немския доставчик по данни от представена Справка за покупки и продажби за периода 01.01.2020г. - 31.12.2020г. и данните за покупната цена на същите по фактури №10473196/21.09.2020г. и №31105136/23.11.2020г. Надценката е изчислена като съотношение между средната продажна цена на продадените стоки и доставната цена на същите по фактурите издадени от „Reinsbach Dieter“, подробно описана на стр. 19- 20 от РД.

В резултат е определен размера на неотчетените приходи от продажби за 2020г. общо в размер на 82 386, 65лв. (51 805, 37лв. /SYLVANIA GROLUX 600W/ + 5 714, 49лв. /SYLVANIA GroXpress 600W/ + 22 319, 56лв. /Philips HPS 600W/ + 1 149, 95лв. РНILIPS SON-T PRO 1000W/ + 1 397, 28лв./OSRAM PLANTASTAR 1000W).

При определяне на дължимия корпоративен данък по ЗКПО за 2020г. с РА е съобразена подадената от дружеството Годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО за финансовата 2020г. с вх.№ 0300И0958593/29.06.2021г., с която е деклариран счетоводен финансов резултат /СФР/ (печалба) в размер на 745 075, 97лв. и определената данъчна основа за облагане по реда на чл. 122 от ДОПК:

Установени са приходи в размер на 3 255 277, 00лв. (3 172 890, 35лв. декларирани + 82386, 65лв. неотчетени приходи от продажба на стоки).

Установени са разходи в размер на 2471010, 30лв., в т.ч. декларирани от дружеството - 2 427 814, 38лв. разходи по фактура от „Нис 69" ЕООД/ - 106, 67лв. и определената отчетна стойност на продадените стоки в размер на 43302, 60лв.

С ревизията е определена данъчна основа по реда на чл. 122 от ДОПК (печалба) - 784 266, 69лв. - Дължим корпоративен данък /10%/ - 78 426, 67лв. - Внесен корпоративен данък в размер на 75 024, 48лв. и е определен е корпоративен данък за внасяне в размер на 3402.19лв. На основание чл. 175 от ДОПК, вр. чл. 1 от ЗЛДТДПВ за допълнително определения данък за внасяне е начислена лихва за забава в размер на 1045.29лв.

По ЗДДС, в обжалваната част, относно начисления данък за ВОП за стоките по фактури № 10473196/21.09.2020г. и № [рег. номер]/23.11.2020г. от "Reinsbach Dieter", органите по приходите са съобразили разпоредбите на чл. 63, ал. 3 от ЗДДС, че данъкът става изискуем на 15-ия ден на месеца, следващ месеца, през който е възникнало данъчното събитие; чл. 86 от ЗДДС, съгласно който регистрирано лице, за което данъкът е станал изискуем, е длъжно да го начисли, като издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред, включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка- декларацията по чл. 125 от закона за този данъчен период и да посочи така издадения данъчен документ в дневника за продажбите за съответния данъчен период. Посочено е, че съгласно чл. 86, ал. 2 от ЗДДС данъкът е дължим от регистрираното лице за данъчния период, през който е издаден данъчният документ, а в случаите, когато не е издаден такъв документ или не е издаден в срока по този закон - за данъчния период, през който данъкът е станал изискуем.

Посочено е, че съгласно чл. 117, ал. 1 и ал. 3 от ЗДДС начисляването на данъка при ВОП се извършва с протокол, който се издава в срок от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем, предвид което за ВОП на стоки по фактурите, издадени от "Reinsbach Dieter" данъкът е изискуем от датите на издаване на фактури № 10473196/21.09.2020г. и №[рег. номер]/23.11.2020г., като в 15-дневен срок от изискуемостта на данъка, дружеството е следвало да издаде протоколи по чл. 117 от ЗДДС, с които да начисли данъка при ВОП през м.10.2020г. и през м.12.2020г. и да включи в СД за съответният месец.

Органите по приходите са приели, че за посочените ВОП на стоки не е приложима разпоредбата на чл. 73а от ЗДДС, предвид обстоятелството, че дружеството е издало протоколи по чл. 117 от ЗДДС през д.п. м.03/2022г. Протокол № 0000001509/31.03.2022г. с данък 3 521, 12лв. върху данъчна основа от 17 605, 60лв. и протокол №0000001514/31.03.2022 г. с данък 5 284, 65 лв. върху данъчна основа от 26 423, 26лв. са отразени в дневника за продажби и покупки през м.03/2022 г. На основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2, вр. чл. 63, ал. 4 и чл. 13, ал. 1 от ЗДДС, с РА е прието, че дружеството е следвало да начисли ДДС при ВОП по фактури № 10473196/21.09.2020г. и № [рег. номер]/23.11.2020г. от "Reinsbach Dieter" на 21.09.2020г. и на 23.11.2020г.

Органите по приходите са констатирали, че дружеството не е завело получените стоки по сметка 304, предвид което са приели, че доставките са укрити и данни за тях не са налични в счетоводството му за 2020г., с изключение на отразено плащане по банка, предвид което не е признато право на данъчен кредит във връзка с разпоредбите на чл.73а от ЗДДС.

По мотиви, подробно изложени в раздел V на РД и на основание чл. 86, ал. 1 и 2, вр. чл. 63, ал. 4 и чл. 13, ал. 1 от ЗДДС е начислен ДДС за ВОП по фактури №10473196/21.09.2020г. и № [рег. номер]/23.11.2020г. от "Reinsbach Dieter" за данъчен период месец 10/2020 г. - ДДС в размер на 5284, 65 лв. върху ДО- 26423, 26лв. и за данъчен период месец 12/2020 г. ДДС в размер на 3521, 12 лв. при ДО - 17605, 60 лв. /л.659-665/. На основание чл. 86, вр. чл. 6 и чл. 25 от ЗДДС върху данъчна основа, определена по чл. 122 от ДОПК в размер на 82386, 65лв. е начислен ДДС в размер на 16477, 33лв.

В хода на съдебното производство е назначена и изслушана ССчЕ, вещото лице, по която е констатирало следното:

1.В счетоводството на жалбоподателя не са били заведени закупените стоки – предмет на ВОП, с което е нарушен основен принцип на счетоводството – този на текущото начисляване. Справките-деклaрации по ЗДДС, ведно със съответните дневник на покупки и дневник на продажби са подавани в определените от закона срокове. Съобразно изискванията на закона са публикувани годишните счетоводни отчети на дружеството за ревизирания период, като информацията в тях съответства на данните, налични в предоставените счетоводни регистри на жалбоподателя.

1. В счетоводството на дружеството не са налични фактура № 10473196/21.09.2020 год. с доставчик „ Reinsbach Dieter“ и фактура № [рег. номер]/23.11.2020 год. с доставчик „Reinsbach Dieter“.

1. В посочените при отговора на Въпрос № 2 регистри липсва информация за доставки по посочените в т.2 фактури.

1. Стоките по фактура № 10473198/21.09.2020 год., с получател „Адванст“ ЕООД и по фактура № [рег. номер]/23.11.2020 год., с получател „Гроу шоп Мания“, („Адванст“ ЕООД) е получена от LUX LIGHT INTERNATIONAL, VIN DE814229320. „Гроу шоп Мания“ е електронният магазин на „Адванст“ ЕООД със сайт https: //growshop-mania.com/.

1. Стоките по фактура № 10473198/21.09.2020 г. са изпратени на жалбоподателя с товарителница №DEHAR009065442 с дата и час на получаване на стоките – 24.09.2020г., 14: 33 ч. Стоките по фактура № [рег. номер]/23.11.2020 г. са изпратени на жалбоподателя с товарителница №DEHAR011104184 с дата и час на получаване на стоките – 27.11.2020г., 16: 12 ч.

1. Освен посочените в т. 4 и т. 5 счетоводни документи, от страна на жалбоподателя е представена счетоводна Справка за извършените покупки и продажби на лампи по процесиите фактури през периода 24.09.2020 год. - 31.12.2020 год. на л.185-л.190 от делото, която е изготвена по данни от складовата програма.

1. В складовата програма процесните стоки са заприходени както следва:

В административната преписка (л.1162-л.1157) е наличен Аналитичен регистър на жалбоподателя на сметка 304 Стоки за периода 01.01.2020 -31.12.2020 год. Анализът на записванията показва, че в този период липсва заприхождаване на процесните стоки по сметка 304.

1. Фактура № 10473198/21.09.2020 год., на стойност 13 510 евро, с левова равностойност 26 423, 26 лв. е платена на 18.09.2020 год. с основание „По проформа фактура от 16.09.2020 год.“, по банков път от разплащателната сметка в лева на жалбоподателя — л. 250 от ревизионната преписка; Фактура № [рег. номер]/23.11.2020 год. на стойност 9001, 60 евро, с левова равностойност 17 605, 60 лв. е платена на 19.112020 год. с основание „По проформа фактура РPRI8822“, по банков път от разплащателната сметка на жалбоподателя —л.266 от ревизионната преписка.

1. Извършените плащания са към LUX LIGHT INTERNATIONAL.

1. Процесните фактури, плащанията по тях и начисления ДДС са осчетоводени чрез дебитиране на сметка 401/2 „Доставчици“ и кредитиране на сметка 503/1 „Разплащателна сметка в лева“. Извършеното осчетоводяване е в съответствие със Закона за счетоводството.

1. В Приложение №1 вещото лице да направи изчисления в два варианти: - Съпоставка на декларираните данни в ТД на НАП, в Дневници за покупки, Дневници за продажби и СД за периода: м.09, м.10, м.11 и м.12.2020 год., с включени процесните фактури и - Съпоставки на данни в Дневници за покупки, Дневници за продажби и СД за периода: м.09, м.10, м.11 и м.12.2020 год., без включване на процесните фактури.

Съпоставката на данните показва, че крайния резултат относно ДДС за внасяне не се променя, тъй като едни и същи суми се отразяват и в двата дневника - на покупките и продажбите.

1. Според аналитичен регистър на сметка 304 „Стоки“ за 2022г. няма отразяване на процесните стоки в регистъра за 2022 год.

1. Вещото лице посочи в табл. 1 информация за продадените стоки и наличността им към 31.12.2020 год. Анализ на наличността на процесните стоки към 31.12.2020 год., посочена в табл.1 и наличността в инвентаризационния опис на наличните стоки към 31.12.2020 год., наличен в административната преписка, показва съпоставимост на данните.

1. В табл. 2 вещото лице посочи общата доставна стойност на стоките по посочените фактури, която е както следва:

• По фактура № 10473198 - 13 510 евро;

• По фактура № [рег. номер] - 9 001, 60 евро.

1. В табл.3 вещото лице посочи стоките, получени по фактури с №№ 10473198 от 21.09.20г. и [рег. номер] от 23.11.2020г., като стоките са разграничени по артикул и обща доставна стойност за всички бройки от конкретният артикул и е посочена единичната доставна цена на конкретния артикул.

1. В табл. 4 съобразно представената от счетоводството на дружеството-жалбоподател Справка за извършени покупки и продажби по двете фактури за периода 24.09.2020 год. - 31.12.2020 год., налична в материалите по делото (л. 185-л.190), вещото лице представи информация за единичната продажна цена на стоките по посочените фактури във вариант с ДДС и във вариант без ДДС. Предвид варирането през периода на продажните цени на стоките, предмет на доставка по процесните фактури, вещото лице изчисли тяхната продажна стойност в табл.4 като средна за периода и извършените продажби. По информация на жалбоподателя варирането на продажните цени на един и същи артикул зависи от различни фактори: в зависимост от това дали продажбите са на физически или юридически лица; в зависимост от количествата на стоките и промоционалните периоди, в които се предлагат стоките; в зависимост от състоянието на пазара и конкуренцията в момента.

В табл.5 вещото лице приема размер на средната надценка – 74.34% при формирането на продажната цена на стоките, предмет на доставка по процесните фактури в периода 24.09.2020 год.-31.12.2020 год., изчислена за прецизност като средно претеглена величина в зависимост от броя на продадените артикули. При извършването на преценка относно разходите, които са включени в констатираната разлика между крайната продажна цена и доставната стойност, вещото лице анализира елементите от Отчета за приходите и разходите към 31.12.2019 год. и 31.12.2020 год., публикуван от жалбоподателя в Търговския регистър към Агенция по вписванията (табл.6).

От анализът на данните, посочени в табл.5 и табл.6 е констатирана съпоставимост на процента на надценката при формирането на продажната цена на стоките, предмет на доставка по процесните фактури в периода 24.09.2020 год. - 31.12.2020 год., въпреки малкият им обем, с надценката над доставната стойност на продадените активи за 2019 и 2020 год., формираща тяхната продажна стойност.

1. Вещото лице след справка на каса — банка, констатира, че процесните фактури № 10473198/21.09.2020 год., на стойност 13 510 евро, с левова равностойност 26 423, 26 лв. и № 81104883/23.11.2020 год. на стойност 9001, 60 евро, с левова равностойност 17 605, 60 лв. са включени в справката-декларация по ДДС и в дневника за покупките и дневника за продажбите за м. март 2022 год. В административната преписка са налични Протоколи по чл. 117 от ЗДДС както следва:

• Протокол по ЗДДС за фактура № 0010473198 (л.665 от адм.преписка):

Данъчна основа - 26 423, 26 лв., ДДС 20% - 5 284, 65 лв.

Сума за плащане: 31 707, 91 лв.

• Протокол по ЗДДС за фактура № 00 81105136 (л.661 от адм. преписка):

Данъчна основа - 17 605, 60 лв., ДДС 20% - 3 521, 12 лв.

Сума за плащане: 21 126, 72 лв.

Платеният ДДС в размер на 835, 83 лв. е изчислен като разлика между всичко начисления ДДС (к.20 от СД) в размер на 79 201, 75 лв. и Общо данъчен кредит (к.40 от СД) в размер на 78 365, 92 лв. Процесните фактури са отразени и в Справка за осъществения ВОП за периода м.01- м. 10.2022 год. (л.638 от установителната преписка).

Вещото лице извежда извод, че е налице връзка между счетоводството на дружеството - жалбоподател и складовата програма.

В о.с.з. на 17.09.2025г. вещото лице прави уточнение по въпрос № 15, че в таблица № 1 е посочила наличността на процесните стоки към 31.12.2020г. и е отбелязала, че има наличност на част от процесните стоки към тази дата. Тази наличност е сравнила с наличността в инвентаризационния опис на наличните стоки към същата дата 31.12.2020г., наличен в административната преписка и извежда извод за съпоставимост на данните. Експертът обясни, че инвентаризационните описи съдържат наличие на едни и същи артикули, описани на няколко места, периодично в зависимост от фактурата, с която са получавани и при съпоставката на тези налични стоки, описани на няколко места в инвентаризационните описи по вид на стоката, в зависимост от това, колко вата е, какъв е модела, тя е направила изчисленията и е получила съпоставката. Вещото лице посочи, че един и същи артикул с едни и същи характеристики, се е намирал на няколко места в инвентаризационния опис и всички тези данни са били сумирани, за да се получи наличност в края на годината. Констатирането само на едно място на такова наличие, не дава пълнота на отговора.

ССчЕ е оспорена от ответната страна в частта, в която експертът е направил извод, че има съпоставимост на данните по счетоводните справки, които жалбоподателят е предоставил и инвентаризационния опис, който е част от ревизионната преписка.

Горните факти, съдът намира за установени от приобщения в хода на установително производство и в хода на съдебното следствие доказателства.

Спорът по настоящото дело е формиран за следното: 1) налице ли са по отношение на ревизираното лице за ревизираните периоди обстоятелствата по чл.122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК; 2) в частта по ЗДДС укрита ли е доставката на стоки от ВОП по фактури № 10473196/21.09.2020г. и № 81104883/23.11.2020г. в счетоводството на дружеството през 2020г., както и следва ли да се приложи разпоредбата на чл.73а от ЗДДС за признаване на данъчен кредит през м.10/2020г. и м.12/2020г. и 3) в частта по ЗКПО дали законосъобразно е определена продажната цена на продадените стоки, закупени с процесните две фактури и съответно законосъобразно ли е увеличението на финансовия резултат на дружеството за 2020г.? Спорните въпроси са разгледани в посочения по-горе ред.

За да се приложи реда на чл.122 и сл. от ДОПК при установяването на дължимия данък, както е сторено в обжалваната ревизия, следва да е налице особен случай, който да препятства извършването на ревизия по общия ред. Тези особени случаи са уредени изчерпателно от чл.122 от ДОПК и се установяват обективно от органите по приходите в условията на пълно доказване, за да премине ревизията по реда на чл.122 от ДОПК. Достатъчно е да е налице едно от основанията за да протече ревизията по особения ред. Решението за преминаване към особения ред за облагане е в оперативната самостоятелност на органите по приходите, като за избирането му може да се вземе предвид най-вече влиянието на наличното основание върху възможността за точното установяване на данъчната основа и всички други относими към отчетността обстоятелства.

Съдът намира, че в случая събраните доказателства сочат факти, които потвърждават извода, че са налице обстоятелства, като тези, визирани в чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, които предпоставят извършване на ревизията по особения ред.

Когато изводите за наличието на обстоятелства, обосноваващи особено производство са подкрепени от събраните в хода на установителното производство доказателствата, ревизионния акт има презумптивна доказателствена сила относно установената с него данъчна основа. В тези случаи, когато е несъмнено доказано, че тези предпоставки наистина съществуват, фактическите констатации в РА се смятат за верни до доказване на противното. Това е смисълът на особените правила за ревизиите и на презумпцията на чл.124, ал.2 от ДОПК, според който в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Тежестта на насрещното доказване пада изцяло върху ревизираното лице.

По отношение на предпоставката на чл.122, ал.1, т. 2 от ДОПК, тя съществува, без значение дали е или не е подадена годишна данъчна декларация за определяне на данъка, когато органите по приходите са констатирали данни за укрити приходи, като е достатъчно да се установят данни за такива и не е необходимо с абсолютна точност да бъде определен общия размер и източникът на укритите приходи.

Несъмнено данни за укрити приходи представлява наличието на плащания, получени от дружеството за получаването и продажбите на стоки, които продажби не са декларирани в справка-декларациите по ЗДДС и в ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2020г. Другата налична предпоставка на чл.122, ал.1 от ДОПК - т.4 липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, също е доказана в производството. Въз основа на анализът на събраните в хода на ревизията доказателства се установява, че воденото от ревизираното лице счетоводство е нередовно, поради факта, че при воденето му са допуснати нарушения на основни счетоводни принципи, и предвид неотчитането на приходи от извършени продажби на незаприходени стоки. Направените в РА изводи за нередовно водено счетоводство от дружеството се подкрепят и от констатациите в заключението по ССчЕ по т. 1, в която изрично е констатирано, че стоките са получени на 24.09.2020г. и 27.11.2020г., но не са заведени в счетоводството на, Адванст" ЕООД през същия период. По този начин е нарушен един от основните принципи на счетоводството, този на текущото начисляване.

В проведеното открито съдебно заседание на 19.02.2025г., процесуалният представител на жалбоподателя изрично заявява, че спорът касае момента на придобиване на стоките конкретно по фактури №10473196/21.09.2020г. и № [рег. номер]/23.11.2020г., съответно завеждането им в счетоводството на дружеството, като в оспореният акт е допусната очевидна фактическа грешка при изписването на техните номера.

Страните не спорят по обстоятелството, че фактурите са приложени към административната преписка, представена от Дирекция „ОДОП“ - Варна и именно по отношение на тях е иницииран международния обмен в хода на ревизионното производство.

При изслушването на вещото лице в открито съдебно заседание, проведено на 17.09.2025г., то също потвърди, че става въпрос за техническа грешка. Следователно несъстоятелно се явява възражението на жалбоподателя, че доставчикът е посочен от органите по приходите с различни имена, т.к. всички предприети действия са извършени по отношение на дружеството, което се е идентифицирало с VIN № DE814229320, посочен в процесните фактури, а именно "Reinsbach Dieter", за който е и полученото потвърждение от компетентните немски органи.

Посочването на „Lux Light International” или от „Lux Light - Reinsbach Dieter” не касаят различно лице, видно от съдържанието на процесните фактури, в които са вписани търговската марка и дружеството, което я представлява, явяващо се издател на фактурите. Независимо от това, в хода още на първото административно производство е извършена проверка в информационната система VIES на НАП, в резултат на която е установено, че под VIN № DE814229320 е регистрирано дружество "Reinsbach Dieter" с адрес "Wilhelm Roser Str. 44, 35037 Marburg", с дата на регистрация по ДДС на 28.01.2005г.

Представляващият дружеството също лично е потвърдил, че доставчикът е "Reinsbach Dieter" в дадените от него писмени обяснения с дата - 23.02.2022г.

Според съда допуснатата техническа грешка не се отразява на правилността на оспорения ревизионен акт, при условие, че органът правилно е посочил артикулите и стойността на фактурите по ВОП, както и формата на доставка.

Съгласно чл.13, ал.1 от ЗДДС вътреобщностно придобиване е придобиването на правото на собственост върху стока и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, както и фактическото получаване на стока в случаите по чл. 6, ал. 2, която се изпраща или транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което е регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка.

По силата на чл. 63 от ЗДДС, данъчното събитие при вътреобщностно придобиване възниква на дата, на която би възникнало данъчно събитие при доставка на територията на страната съгласно чл. 25 от ЗДДС – в общия случай на датата на която собствеността върху стоката бъде прехвърлена или на датата, на която стоката по чл. 6, ал. 2 бъде фактически предоставена.

За вътрешнообщностните придобивания съгласно чл. 63, ал. 3 от ЗДДС данъкът става изискуем на 15-ия ден на месеца, следващ месеца през който е възникнало данъчното събитие. Изключение от това правило е регламентирано в разпоредбата на чл. 63, ал. 4 от ЗДДС, съгласно която данъкът е изискуем на дата на издаване на фактурата. Тази разпоредба е приложима, когато за доставката е издадена фактура след датата на данъчното събитие, но преди 15-тия ден от месеца, следващ месеца през който е настъпило данъчното събитие.

По силата на чл. 84 от ЗДДС, данъкът при вътреобщностни придобивания е изискуем от лицето, което извършва придобиването. Или всяко възмездно вътреобщностно придобиване с място на изпълнение - Република България подлежи на облагане със ставка от 20%. Съгласно чл. 117, ал. 1 и ал. 3 от ЗДДС начисляването на данъка при ВОП се извършва с Протокол, който се издава в срок от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем.

Съгласно чл. 86, ал. 1 от ЗДДС регистрирано лице, за което данъкът е станал изискуем, е длъжно да го начисли, като: 1. издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред; 2. включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен период; 3. посочи документа по т. 1 в дневника за продажбите за съответния данъчен период. А.. 2 на с.р. определя, че данъкът е дължим от регистрираното лице за данъчния период, през който е издаден данъчният документ, а в случаите, когато не е издаден такъв документ или не е издаден в срока по този закон - за данъчния период, през който данъкът е станал изискуем.

От друга страна чл. 73а от ЗДДС, предвижда, че при доставки, данъкът за които е изискуем от получателя, правото на приспадане на данъчен кредит е налице и когато получателят не е спазил изискванията на чл. 72 и/или доставчикът на стоката не е издал документ, и/или получателят не разполага с документ по чл. 71, т. 2, 4, 5 и 10, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя. А.. 2 от същия член определя, че в случаите по ал. 1 правото на приспадане на данъчен кредит се упражнява през данъчния период, през който данъкът е станал изискуем, като се прилага съответно чл. 126, ал. 3, т. 2.

Видно от цитираната регламентация разпоредбата на чл.73а от ЗДДС осигурява упражняването на право на приспадане на данъчен кредит, когато материалноправните основания за това са налице, но не са изпълнени формалните условия по чл. 71 от ЗДДС. Следователно, за да се упражни право на приспадане на данъчен кредит, е нужно да са налице основанията по същество - чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС, формални - чл. 71 от ЗДДС и временни условия - чл. 72 от ЗДДС. Разпоредбата на чл.73а от ЗДДС осигурява нормативно предимство на материалноправните пред формалните/ процесуалните изисквания за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. Правилото се прилага, за да се осигури неутралността в случаите, когато са налице основанията по чл. 68-69 от ЗДДС в общия случай - стоките или услугите да са предназначени за облагаеми доставки, като нормата сама по себе си няма правопораждащ ефект. Съгласно чл.73а от ЗДДС при доставки, данъкът за които е изискуем от получателя, правото на приспадане на данъчен кредит е налице и когато доставчик на стоката не е издал документ, отговарящ на изискванията на чл. 114, и/или получателят не разполага с документ по чл. 71, т. 2, 4 и 5, и/или получателят не е спазил изискванията на чл. 72, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя.

От изложеното следва, че за да е допустимо упражняване на право на приспадане на данъчен кредит, когато данъкът е изискуем от получателя, при неспазването на общите условия, доставката за която се претендира право на приспадане на данъчен кредит следва да не е укрита и данни за нея да са налични в счетоводството на получателя. За да се приеме, че доставката не е укрита, е необходимо тя да е посочена в някой от регистрите по ЗДДС, дневник за покупки или дневник за продажби, макар и не в съответния съгласно изискванията на закона период. Налице е и условие за прилагането й, ако доставката е осчетоводена и стоката е заведена като актив в счетоводството на лицето. Наличието на данни за доставката в счетоводството на лицето е основание да се счита, че доставката не е укрита. Процедурата по приспадане или възстановяване на данъчен кредит по чл. 73а от ЗДДС е контролна процедура и се различава от общата процедура по чл. 72 от с. з. Тя се инициира от правоимащото лице чрез подаване на заявление, а в задължение на органите по приходите, в рамките на контролните им правомощия е да проверят дали са налице предпоставките за упражняване на такова право, предвидени в чл. 73 и чл. 73а от ЗДДС.

В случая видно от събраните в хода на производството доказателства, съдът намира, че не са налице предпоставките за признаване на право на данъчен кредит за осъществените доставки по ВОП през 2020г.

Първо, не е спорно между страните, а и се констатира от приложените доказателства, че стоките по фактури № 10473196/21.09.2020г. и № [рег. номер]/23.11.2020г. са получени в склад на „Адванст" ЕООД на 24.09.2020г. и 27.11.2020г. Следователно е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25 и чл. 63 от ЗДДС. Съгласно чл. 63, ал. 3 от ЗДДС, „Адванст" ЕООД е било длъжно да издаде Протоколи по чл. 117 от ЗДДС, с които да начисли дължимия данък през месец 10.2020г. (за доставката извършена през м. 09.2020г.) и през месец 12.2020г. (за доставката извършена през месец 11.2020г.), които да включи в СД по ЗДДС за м.10 и м.12.2020г. На основание чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, в случаите на ВОП по чл. 84 от ЗДДС протокол се издава задължително от регистрираното лице - получател по доставката. Разпоредбата на ал. 3 от с. з. изисква протоколът да се издава не по-късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем. В настоящия случай се установява безспорно, а и не се отрича от жалбоподателя, че е издал протоколи по чл. 117 от ЗДДС, с които да декларира ВОП и да самоначисли дължимия данък през м. 03. 2022 г. за ВОП, получени в м. 09 и м. 11.2020г. Следователно не е спазен визираният в закона 15-дневен срок за деклариране на ВОП от получателя.

На следващо място, съдът намира за съобразена с доказателствата по делото, констатацията направен в т. 13 от ССчЕ, че съгласно представения в административната преписка (л. 1162-л. 1157) аналитичен регистър на сметка 304 „Стоки“ за периода 01.01.2020 - 31.12.2020 год., в този период липсва заприхождаване на получените по ВОП стоки.

Анализът на предоставения аналитичен регистър на сметка 304 „Стоки“ за 2022г. показва, че няма отразяване на процесните стоки и в регистъра за 2022 год. Според вещото лице по информация на жалбоподателя, след отразяване на процесните фактури в счетоводството на дружеството през м.03.2022 год., само и единствено за целите на ДДС е осчетоводено начисляването на данъка. В тази връзка съдът намира, че представените допълнително в хода на съдебното производство счетоводни справки за покупки и продажби по артикул на стоките, които са доставени по процесните две фактури, за които се твърди, че е виден момента на заприхождаване и отписване на част от стоките са създадени за обслужване на защитната теза на дружеството, тъй като представляват извадки-справки за ограничен период от 2020г., а не за цялата година, доколкото по категоричен начин се констатира, че активите не са фигурирали по дебита на сметка 304 "Стоки" и никога не са били завеждани по тази сметка.

Допълнително представените операции по инвентаризация на стоките не са годни да установят законосъобразното осчетоводяване на фактурите, предвид липсата на заприходени стоки по сметка 304 "Стоки", в която следва да се съдържат данни за стоките (по код, наименование, количество, единична цена и стойност), от които да може да се проследи заприхождаване, изписване и наличност на стоки в натурално и стойностно изражение – хронологично и аналитично. Освен това по делото липсват безспорни доказателства, че инвентаризационните описи са част от редовно водено счетоводство, с оглед различните документи, представяни на различните етапи от ревизионното и съдебното производство и целите на търсената от ревизираното дружество защита, поради което съдът намира, че от страна на жалбоподателя е налице съзнателно и целенасочено действие за създаване на привидна ситуация за наличие на счетоводни записвания в собственото му счетоводство относно заприхождаването на процесните стоки по ВОП.

Няма спор, че при режима на самоначисляване на ДДС начисляването на данъка и признаването на правото на приспадане на данъчен кредит в същия размер са за едни и същи данъчни периоди, при което резултатът за всеки от тях следва да е нула, поради което начисляването на ДДС с РА без да бъде признато право на данъчен кредит би било в разрез с принципа на данъчен неутралитет и пропорционалност. От друга страна константна е практиката на СЕС, че на правото на ЕС правните субектите не могат да се позовават с измамна цел или с цел злоупотреба. Поради това националните административни и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба. Укриването на доставки е свързано с такава цел.

При неопровергаване на констатациите на приходните органи, че спорните доставки на стоки са били укрити, тъй като стоките не са били заприходени по сч.сметка 304, приложимостта на чл. 73а от ЗДДС е изключена.

Съдът при постановяването на настоящият съдебен акт съобрази решение № 6005 от 5.06.2025 г. на ВАС по адм. д. № 3865/2025 г., I о., докладчик съдията Полина Якимова, в което е посочено „На основание чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, в случаите на ВОП по чл. 84 от ЗДДС протокол се издава задължително от регистрираното лице - получател по доставката. Разпоредбата на ал. 3 предвижда протоколът да се издава не по-късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем. В разглеждания случай издаването на протоколи по чл. 117 ЗДДС за деклариране на ВОП и самоначисляване на дължимия данък е сторено през м. 11.2022 г. за ВОП, получени в периода 10.2020 г. – 04.2022 г. - нарушение по чл. 117, ал. 3 ЗДДС“.

Неоснователни са доводите в жалбата, че с писменото обяснение от 12.10.2022г., подадено по Покана по чл. 103 ДОПК, дружеството е уведомило органите по приходите за извършените придобивания и желанието му за упражняване на правото на данъчен кредит във връзка с дължимия ДДС /л. 1476-1483 от адм. преп./, тъй като са налице предпоставките на чл.73а от ЗДДС. С нормата на чл.126, ал.3, т.1 и т.2 от ЗДДС се урежда начинът на извършване на корекции на допуснати грешки в подадени декларации вследствие на неотразени или неправилно отразени документи в отчетните регистри, когато същите грешки са установени след изтичане на срока за подаване на декларациите. Когато грешката се дължи на неотразяване в отчетните регистри на документи, същата се коригира от лицето чрез извършване на необходимите корекции в данъчния период, през който грешката е установена и включване на неотразения документ в съответния отчетен регистър за данъчния период на установяване на грешката. Съгласно чл.126, ал.3 от ЗДДС грешката се коригира по инициатива на лицето, чрез писменото уведомяване на компетентния орган по приходите в съответната териториална дирекция на НАП, който следва да предприеме действия за промяна на задължението на лицето за съответния данъчен период. Независимо от реда за коригиране на грешки, разписан в чл.126, ал.3 от ЗДДС ако лицето е пропуснало срока по чл.72 от ЗДДС за упражняване на право на приспадане на данъчен кредит, то правото на данъчен кредит е погасено и не може да бъде упражнено чрез извършване на корекции на грешки. Обратно на релевираното жалбоподателят не е подал уведомление за корекция по чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, относима за извършване на корекции в подадените декларации, вследствие на неправилно отразени документи в отчетните регистри, а единствено е уведомил приходните органи, че не е налице основание за извършване на корекция в подадена Справка-декларация по ЗДДС за м. 03/2022г., каквато дружеството е поканено да извърши с Покана по чл. 103 от ДОПК №П-03000322020026-177-001/29.09.2022г.

Според настоящата инстанция от събраните доказателства се установява, че дружеството е действало при извършеното късно деклариране на доставките - съответно при наличието на пропуски в документирането, е извършило опит за скриване на стопанската операция. Чл. 73а от ЗДДС не следва да се прилага по отношение на лица, при които неправилното или късно деклариране се дължи не на грешка или пропуск, а на опит да се скрие определена стопанска операция.

В случая приложимо е Решение № 8618 от 26.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 10434/2017 г., I о., докладчик съдията Фани Найденова, в което съдът констатира „Липсват безспорни доказателства, че представените в хода на съдебното производство извлечения от сметка 304 Стоки са част от редовно водено счетоводство, предвид непоследователност и различност в документите представени от ревизираното дружество на различни етапи от ревизионното и съдебното производство. Правилно съдът не ги е кредитирал, включително и заключението на ССчЕ в тази част, като е изложил мотиви, че същите са изготвени за целите на търсената от ревизираното дружество защита“.

В този аспект съдът съобрази и тълкуването дадено в Решение по дело С-576/15 г. на СЕС, според което измамливото поведение на данъчно-задълженото лице, каквото е укриването на доставки и доходи, не може да е пречка за събирането на ДДС, а компетентните национални органи са длъжни да възстановят положението, което би съществувало, ако нямаше данъчна измама. Именно това е сторено с процесната ревизия, предвид безспорните данни за укрити продажби от ревизираното лице. Постановките на това решение на СЕС потвърждават, че в случай като процесния ревизията по аналог не противоречи на нормите на Директива 2006/112 на ЕС, а когато нейното приложение не надхвърля необходимото за целите на предотвратяване на данъчните измами, то не води и до нарушение на принципите на пропорционалност и неутралитет на ДДС. СЕС е приел, че нормите на Директива 2006/112 на ЕС допускат национална правна уредба, по силата на която, когато в склада на данъчнозадълженото лице липсват стоки, които са му доставени, и свързаните с тях данъчни документи не са отразени в счетоводството на данъчнозадълженото лице, данъчната администрация може да презюмира, че данъчнозадълженото лице впоследствие е продало посочените стоки на трети лица, и да определи данъчната основа за продажбите на посочените стоки на базата на фактите, които са й известни, в съответствие с правила, които не са предвидени в тази директива. Т.е. при фактите по настоящия казус, приходната администрация има право да презюмира извършени облагаеми доставки със закупените по неотчетените фактури стоки, което предположение ще е правилно, а установените въз основа на него данъчни задължения - законосъобразни.

Видно от гореизложеното изводите на органите по приходите, че на основание чл. 72, ал. 1 от ЗДДС във връзка с чл.73а, ал.1 от ЗДДС за "Адванст" ЕООД не възниква право на данъчен кредит за ВОП в размер на 3 521, 12 лв. върху данъчна основа от 17 605, 60 лв. (начислен през м.10.2020г.) и в размер на 5 284, 65 лв. върху данъчна основа от 26 423, 26 лв. (начислен през м.12.2020г.), са правилни, тъй като документираните доставки се явяват укрити по смисъла на чл.73а, ал. 1 от ЗДДС. Правилно на основание чл. 86, ал. 1 и 2, вр. чл. 63, ал. 4 и чл. 13, ал. 1 от ЗДДС е начислен ДДС за ВОП по фактури №10473196/21.09.2020г. и № 81104883/23.11.2020г. за данъчен период месец 10.2020 г. - ДДС в размер на 5284, 65 лв. върху ДО - 26423, 26лв. и за данъчен период месец 12.2020 г. ДДС в размер на 3521, 12 лв. при ДО - 17605, 60 лв. и на основание чл. 86, вр. чл. 6 и чл. 25 от ЗДДС върху данъчна основа, определена по чл. 122 от ДОПК в размер на 82386, 65лв. е начислен ДДС в размер на 16477, 33лв. В тази част жалбата се явява неоснователна.

В частта на установени задължения за данък по ЗКПО правилно е определена основа за облагане с корпоративен данък за 2020 г. по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК в размер на 784 266, 69 лв., като разликата между установените в хода на ревизията приходи и разходи. Приходите за 2020г. са формирани въз основа на декларираните от дружеството приходи в размер на 3 172 890, 35 лв. декларирани + 82 386, 65 лв. неотчетени приходи от продажба на стоки от ВОП. Разходите са определени на стойност 2471010, 30лв., в т.ч. декларирани от дружеството - 2 427 814, 38 лв. разходи по фактура от „Нис 69" ЕООД / -106, 67лв. и отчетната стойност на неотчетените продажби на стоки от ВОП и в размер на 43302, 60лв. За определяне на размера на неотчетените от „Адванст" ЕООД приходи, е изчислена надценка за всеки артикул по отделно. При определяне на надценката са ползвани данните за извършените продажби на процесните стоки, закупени от немския доставчик по данни от представена Справка за покупки и продажби за периода 01.01.2020г. – 31.12.2020г. и данните за покупната цена на същите по фактури № 10473196/21.09.2020г. и № [рег. номер]/23.11.2020г. Надценката е изчислена като съотношение между средната продажна цена на продадените стоки и доставната цена на същите по фактурите издадени от „Reinsbach Dieter". Съдът намира, че същата е правилно и законосъобразно определена от ревизиращите, при максимално благоприятни за ревизираното лице условия. Така правилно е установен размерът на неотчетените приходи от продажби на стоки, придобити в режим на ВОП. При събирането на трите компонента на приходите и при наличието на посочените по-горе предпоставки на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, органите по приходите справедливо са признали и разходи на дружеството, при което са установили една максимално обективна и обоснована, съобразно събраните доказателства, данъчна основа за облагане с корпоративен данък за ревизираните години.

Във връзка с горното съдът кредитира оспореното от ответника заключение по т. 15, 16, 17, 18 и 19 от ССчЕ, като отчита, че вещото лице е направило констатациите в заключението на база представените документи без да има правото да изключи онези от тях, които противоречат на другите доказателства или на установената липса на доказателства за извършени счетоводни операции. Тук следва да бъде отбелязано, че по характеристиките си и по начина на попълване на данни за артикули в използваната складова програма, следва заведените в нея стойности да съвпадат със стойностите на закупените стоки, заведени счетоводно по сметка 304, което в случая липсва. В настоящия случай, не е опровергана констатацията на ревизиращия екип за неотразени фактури по ВОП по сметка 304, която констатация се потвърждава и от вещото лице. По начина на организиране на счетоводната отчетност на дружеството и по-конкретно на заприхождаване и изписване на стоките не може да се извърши проследяване на движението на стоките от тяхното закупуване до тяхната продажба. Правилен е извода на органите по приходите, че Сметка 304 "Стоки" не се води аналитично по видове стоки със съответните количества, а стоките се завеждат по фактури - с обща стойност. При продажба на стоки, същите не се изписват за всяка продажба, а през определени периоди от време. Водената от „Адванст" ЕООД за ревизирания период счетоводна отчетност не дава възможност за определяна на точния момент на завеждане и изписване на конкретен вид стока. Това не влиза в противоречие със заключението в ССчЕ, че видно от представената на органа по приходите от страна на жалбоподателя Справка за покупки и продажби на процесните стоки, същите се заприхождават по артикули, бройки и единични цени само в складовата програма, но от този начин на завеждане и изписване на стоките не може да бъде установена действителната продажна цена на всяка бройка от конкретния артикул. Този начин на счетоводно отчитане е причината, поради която по информация, предоставена от счетоводството на дружеството, в края на всеки календарен месец се налага, отговорното за складовата програма лице-служител на жалбоподателя, да подава информация за извършените през месеца продажби. В тази връзка, следва да се има предвид, че отчитането на стоково материалните запаси следва да се извършва при стриктно спазване на ЗСч и СС 2 "Отчитане на стоково материалните запаси", като аналитичното отчитане на стоките се организира по видове и групи стоки в съответствие с местонахождението им. Липсата на аналитичност на сметка 304 по партиди на видовете стоки и стойностното следене на стоките не е достатъчно, за да бъде приложен един от препоръчителните методи на изписване на стоките, посочен в СС 2, като неспазването на това изискване води до липса на редовност на воденото счетоводство. Извод за нередовност на водената счетоводна отчетност следва и от неопроверганата констатация на ревизиращите органи по приходите за незаведени фактури за покупки по материална сметка 304. Тази констатация представлява обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 от ДОПК.

Представените инвентаризационни описи не са достатъчни да променят горните изводи, тъй като технологията на инвентаризацията е сравняване на фактическите размери и количества на активите и пасивите с данните за количествата от счетоводната система. Както бе посочено в счетоводството на дружеството стоките се завеждат по фактури – с обща стойност, а не количествено, поради което няма обективна възможност да се сравнят установените количества стоки с наличните по счетоводните данни. При продажба на стоки, същите не се изписват за всяка продажба поотделно, а през определени периоди от време, от което следва извод, че водената от „Адванст" ЕООД счетоводна отчетност не дава възможност за определяне на точния момент на завеждане и изписване на конкретен вид стока. Следва да бъде добавено също, че инвентаризацията е процес, който отразява текущото състояние на активите и пасивите, т.е. към текущия момент се установяват количествата стоки и материали, а не в предходен период, в който реалното състояние може да бъде коренно различно от състоянието по счетоводни данни. Вещото лице сочи, че по инвентаризационни описи са „намерени“ количества стокова наличност, но както беше посочено, то направило анализ общо по стойности, т.к. само такива документи са му представени, но не и проследявайки всяка отделна доставка, от момента на получаването на стоката, при заприхождаването й до момента на продажбата й, по количества и артикули. На вещото лице не е дадена възможност да направи проверка в счетоводството на дружеството, видно от посоченото от него в раздел III, за да провери на място дали действително е налице свързаност на касовия апарат със складовата програма, а е възпроизвело изявлението на процесуалния представител на дружеството, дадено с негово становище вх.№1079/21.01.2025г. В становището няма никаква конкретика, само е заявено, че има складова програма, която е част от счетоводството, без да са представени доказателства за това. Няма конкретика относно вида на складовия продукт, за който става въпрос, къде се намира и по какъв начин той е свързан със счетоводството на дружеството, а единствено е посочено, че данни се „подават“ към счетоводен софтуер, без да се уточни как се случва това. В открито съдебно заседание, проведено на 17.09.2025г. вещото лице пояснява, че данни за търсените артикули са налични. От данните по установителната преписка и доказателствата представени в хода на съдебното производство се констатира, че такива данни не се съдържат в счетоводството на жалбоподателя по начин, че да бъде установена стойност на заприхождаване на артикулите, единична стойност на продадения артикул, дата на продажбата, други данни от които да бъде установена цената на продажбата им.

В случая липсва надеждна одитна следа. Съгласно чл. 233, § 1, втора алинея на Директивата 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, „надеждната одитна следа“ е определена като документален поток на сделката от създаването с документа – източник на информация до приключването и обратното, който предоставя връзка между различната документация в процеса. Одитната следа включва документи, източник на информация, извършвани сделки и позовавания на връзката между тях. Надеждната одитна следа е налице, когато връзката между отделните документи и осчетоводени операции е лесно и бързо установима и осигурява намиране на търсената връзка между издадена фактура и извършена доставка.

В тежест на жалбоподателя е да представи доказателства, от които да се изведе извод, че оспорените от него факти в РА и РД относно надценка при продажбата на стоките, формирана продажна цена и период на продажбите са неправилно установени от органа по приходите. Въпреки дадените от съда указания, такива доказателства не са представени. Не са представени първичните счетоводни документи относно извършените продажби. Не са представени доказателства, че един и същи артикул е продаван на различни цени, с оглед това дали е в промоция, дали се продава в големи количества с отстъпка, друго. При липсата на такива доказателства и наличието на данни само във вторичните регистри не е възможно да се установи верността на твърдението на жалбоподателя за по-ниски приходи от продажбата на стоките. Това е още един аргумент за водено счетоводство не в съответствие със закона, т.к. не се съхраняват първичните счетоводни документи за продажбата на стоките предмет на ревизионното производство.

От изложеното следва, че органът по приходите правилно е установил цената на продадените стоки и периода на продажбите им, като правилно е увеличил финансовия резултат на дружеството за ревизирания период.

С оглед гореизложеното с оспорения РА правилно е определен и корпоративния данък за внасяне за 2020 г., а жалбата в тази част е неоснователна.

В обобщение настоящата съдебна инстанция намира, че РА се явява издаден при правилно установена фактическа обстановка при спазване на процесуалните и материалните разпоредби на относимата нормативна уредба и жалбата срещу него следва да бъде отхвърлена.

Предвид изхода на спора основателно се явява искането за присъждане на юрисконсултско възнаграждение на ответника в размер на 3750.64 лева. Съдът намира за неоснователно направеното възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение, като съобрази фактическата и правна сложност на спора, съотносима към размера му. Това е така, тъй като по делото са проведени шест съдебни заседания, на част от които се е явявал проц. представител на ответника и е извършвал процесуални действия, а по другите своевременно е изготвял писмени молби, с които е правил доказателствени искания, участвал е активно при изслушването и приемането на назначената ССчЕ, изготвил е писмена защита, в която подробно и аналитично е изложил съображения за отхвърляне на жалбата. С оглед на горното размерът на юрисконсултското възнаграждение се явява в съответствие с Решение по дело С–438/22 на СЕС.

Водим от горното и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК вр. чл.161, ал.1, изр. второ от ДОПК, Съдът