Решение № 212 от 6.2.2026 г. на Административен съд - Разград по дело № 256/2025 г.

Производството е по реда на чл. 156 и сл. ДОПК.

Постъпила е жалба от Л. Д. Д. в качеството му на ЕТ „Л. Д.-Инсстрой-ЛД“, [ЕИК], подадена чрез адв. И. И. от АК – Кюстендил, против Ревизионен акт № Р-03001724006175-091-001 от 03.06.2025 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП – Варна, потвърден с Решение № 163 от 26.08.2025 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, с който на жалбоподателя са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2019 г. и 2020 г. в общ размер на 133 095,98 лв. /87 338,08 лв. главница и 45 757,90 лв. лихви/ в резултат от непризнато право на преотстъпване на корпоративен данък. В жалбата се сочи, че оспореният ревизионен акт е незаконосъобразен като постановен в нарушение на материалния закон и при допуснати съществени процесуални нарушения. Излагат се съображения за нарушаване на принципите на законност, обективност и служебно начало по чл. 2, чл. 3 и чл. 5 ДОПК. Поддържат се доводи за неправилно тълкуване и прилагане на разпоредбите на чл. 167, ал. 1 ЗКПО във вр. с чл. 209, ал. 2 ДОПК и за нарушаване на принципа за съразмерност по чл. 6 АПК. Иска се актът да бъде отменен с присъждане на разноските по делото.

Ответникът директор на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП оспорва жалбата като неоснователна, като счита, че в конкретния случай е установено неизпълнение на кумулативно предвидените предпоставки за преотстъпване на корпоративен данък. Моли жалбата да бъде отхвърлена. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Разградският административен съд, като прецени събраните по делото доказателства, приема за установено от фактическа страна следното:

Ревизионното производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03001724006175-020-001/25.11.2024 г., изменена със заповеди за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-03001724006175-020-002/25.11.2024 г., № Р-03001724006175-020-003/02.01.2025 г. и № Р-03001724006175-020-004/28.02.2025 г. с обхват задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на Л. Д. Д. с ЕТ „Л. Д.-Инсстрой-ЛД“ за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2020 г.

За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад № Р-03001724006175-092-001/16.05.2025 г., констатациите по който са потвърдени с оспорения Ревизионен акт № Р-03001724006175-091-001 от 03.06.2025 г.

В хода на ревизията е установено, че през ревизираните периоди ЕТ „Л. Д.-Инсстрой-ЛД“ е регистриран като земеделски производител и произвежда и реализира растителна продукция – зърно от есенници и пролетници. С ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ е декларирал размер на преотстъпен корпоративен данък, както следва: за 2019 г. – 41 893,30 лв. и за 2020 г. – 39 768,62 лв. Допълнително е установен размера на преотстъпения данък съгласно чл. 189б във вр. с чл. 171 ЗКПО, както следва: за 2019 г. - 43 431,52 лв. и за 2020 г. – 41 127,57 лв. Към момента ревизираното лице продължава да се занимава със същата дейност – производство на селскостопанска продукция. Преотстъпеният данък е инвестиран в нова земеделска техника, закупена при пазарни условия; не превишава 50 на сто от стойността на активите, в които е инвестиран; не замества съществуващи такива и лицето не е получило други помощи. При това приходните органи са приели, че търговецът е изпълнил изискванията по чл. 189б, ал. 2 ЗКПО и не попада в обхвата на лицата по чл. 182, ал. 5 ЗКПО, по отношение на които не се прилага данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски стопани.

С ревизионния акт е прието, че ревизираното лице не отговаря на общите изисквания за преотстъпване или намаляване на корпоративен данък, уредени в чл. 167, ал. 1, т. 1 и т. 3 ЗКПО, поради това, че има следните подлежащи на принудително изпълнение публични задължения и лихви, свързани с невнасянето им в срок:

Към 31.12.2019 г.:

• невнесена авансова вноска по ЗКПО за трето тримесечие на 2019 г. в размер на 2136.96 лв. С ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ с вх. № 1700И0063609/25.01.2019 г. са определени авансови вноски по 3000 лв., които са внесени за първо и второ тримесечие на 2019 г. За третото тримесечие е внесена част от дължимата авансова вноска в размер на 863.04 лв. /207.36 лв. на 12.11.2019 г. и 655.68 лв. на 10.12.2019 г./;

• начислена лихва за невнесената към 31.12.2019 г. авансова вноска от 2136.96 лв. в размер на 8.90 лв. за периода от 17.12.2019 г. до 31.12.2019 г. Лихвата е внесена на 07.01.2020 г.;

Към 31.12.2020 г.:

• невнесена авансова вноска по ЗКПО за трето тримесечие на 2020 г. в размер на 2601.90 лв. С ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ с вх. № 1700И0086775/16.04.2020 г. са определени авансови вноски по 3000 лв., които са внесени за първо и второ тримесечие на 2020 г. За третото тримесечие е внесена част от дължимата авансова вноска в размер на 398.10 лв.;

• начислена лихва за невнесената към 31.12.2020 г. авансова вноска в размер на 11.56 лв. за периода от 16.12.2020 г. до 31.12.2020 г. Лихвата е внесена на 05.01.2021 г.;

• данък по чл. 49, ал. 5 ЗДДФЛ - вземане по Декларация образец 6 № 170022010870697/23.12.2020 г. за м.11.2020 г. размер на 566.26 лв., който е бил внесен на 05.01.2021 г.;

• задължение за вноска за УПФ по декларация обр. 6 № 170022010870697/23.12.2020 г. в размер на 5,73 лв., погасено на 05.01.2021 г.

Според органите по приходите посочените задължения са публични съгласно чл. 162, ал. 2 ДОПК и декларациите, с които са установени, са изпълнителни основания по чл. 209, ал. 2 ДОПК. Поради това, че задълженията са били изискуеми и не са били платени към 31.12. на съответната година, не е изпълнено условието на чл. 167, ал. 1, т. 1 и 3 ЗКПО и задълженото лице няма право на преотстъпване на корпоративен данък за 2019 г. и 2020 г. По тези съображения са извършени корекции на данните по ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ.

Ревизията е констатирала и неправилно определяне на декларирания счетоводен финансов резултат във връзка с неизплатени ренти на физически лица за 2018/2019 г. и за 2019/2020 г., наложило преобразуването му.

В резултат, за периода 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г. органите по приходите са определили данъчен финансов резултат в размер на 715 423,89 лв., дължим данък върху годишната данъчна основа 107 016,30 лв., който е намален с внесения данък, в т.ч. авансовите вноски през годината, в размер на 62 087,04 лв. и е установен дължим данък от 44 929,26 лв.

За периода 01.01.2020 г. - 31.12.2020 г. е определен данъчен финансов резултат в размер на 505 072,14 лв., дължим данък върху годишната данъчна основа 75 471,92 лв., който е намален с внесения данък, в т.ч. авансовите вноски през годината, в размер на 33 063,10 лв. и е установен дължим данък от 42 408,82 лв.

На основание чл. 175 ДОПК са начислени и следващите се лихви - 25 751,31 лв. за 2019 г. и 20 006,59 лв. за 2020 г.

При административния контрол на ревизионния акт решаващият орган е възприел изцяло констатациите на ревизиращите органи и е потвърдил извода за липса на основание за преотстъпване на корпоративен данък поради неизпълнение на общото изискване по чл. 167, ал. 1 ЗКПО.

Назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза е дала заключение, че задължението в размер на 566,26 лв. по декларация обр. 6 № 170022010870697 от 23.12.2020 г. за данък по чл. 42 от ЗДДФЛ за мес.11.2020 г. е било платено с платежно нареждане от 04.11.2020 г., в което е посочено основание за плащане на данъци за периода 01.10.-31.10.2020 г. При жалбоподателя е отразено като платено на 04.11.2020 г. чрез банков превод, а в ТД на НАП-Варна полученият на 05.11.2020 г. превод от 566,26 лв. е отразен като плащане на задължение по ЗДДФЛ за периода 01.06.2020 г.-30.06.2020 г. Посоченото задължение е погасено на 05.01.2021 г. с внасянето на две суми в размер 437,34 лв. и 128,92 лв.

В изпълнение на поставената задача да определи годишните данъчни основи за 2019 г. и 2020 г. и дължимия данък при съобразяване на преотстъпения корпоративен данък за двата периода, както и съответните лихви, експертизата е приела извършените корекции на данъчната печалба за ревизираните години и е работила с размерите, формирани от органите по приходите. Представеното заключение е в два варианта, свързани с прилагането на чл. 91, ал. 1 ЗКПО. В първия вариант вещото лице приема, че с преотстъпване на корпоративния данък се преотстъпва и пропорционалната част от определените авансови вноски, при което заключава, че прилагането на чл. 91, ал. 1 ЗКПО и при коригирана данъчна печалба не води до изменение на декларираните задължения по ЗКПО за 2019 г. и 2020 г. от ЕТ „Л. Д.-Инсстрой-ЛД“. Вторият вариант съвпада с приложения в обжалвания ревизионен акт.

Съдът не възприема предложения от вещото лице първи вариант, тъй като преотстъпването на авансови вноски следва да се заяви изрично. Безспорно е, че жалбоподателят не е подавал декларация по реда на чл. 88, ал. 1 ЗКПО за намаляване на авансовите вноски. В част IХ от декларациите по чл. 50 ЗДДФЛ не е отбелязал преотстъпване на авансови вноски на основание чл. 91 ЗКПО и не е посочил размер на тримесечната авансова вноска след преотстъпване в резултат на прилагане на чл. 91 ЗКПО.

Въз основа на изложеното от фактическа страна, от правна страна Разградският административен съд намира следното:

Жалбата е допустима. Подадена е от надлежна страна, в срока по чл. 156, ал. 1, пр. 1 ДОПК и след проведено задължително оспорване на ревизионния акт по административен ред.

Разгледана по същество, жалбата е основателна.

В изпълнение на задълженията си чл. 160, ал. 2 ДОПК съдът констатира, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, в установената писмена форма и има реквизитите, изискуеми от чл. 120 ДОПК. Видно от съдържанието на приложените по делото оптични носители, ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са създадени като електронни документи, подписани от посочените в тях издатели с квалифициран електронен подпис по чл. 13, ал. 3 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, приравнен на саморъчен - чл. 13, ал. 4 ЗЕДЕУУ, в срока на валидност на КУКЕП по чл. 25 ЗЕДЕУУ.

При извършване на ревизията и при издаване на ревизионния акт не са допуснати нарушения на процесуалните разпоредби.

Но ревизионният акт следва да бъде отменен поради противоречие с материалния закон.

Установените в хода на ревизията факти са безспорни. Спорът между страните е дали жалбоподателят е имал подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към 31.12.2019 г. и към 31.12.2020 г., съответно, имал ли е право на преотстъпване на корпоративен данък.

Съгласно чл. 189б, ал. 1 ЗКПО корпоративният данък се преотстъпва в размер до 60 на сто на данъчно задължени лица, регистрирани като земеделски стопани, за данъчната им печалба от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция. В чл. 189, ал. 2 ЗКПО са посочени условията, при които е допустимо преотстъпването. Установено е, че жалбоподателят е изпълнил тези условия.

Преотстъпването на корпоративен данък следва да отговаря и на общите изисквания, предвидени в чл. 167, ал. 1, т. 1 и т. 3 ЗКПО - към 31 декември на съответната година лицето да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения и лихви, свързани с невнасянето в срок на такива задължения. Неправилно приходните органи приемат, че невнесените в пълен размер авансови вноски за корпоративен данък за третото тримесечие на 2019 и на 2020 г. са публични вземания, които съгласно чл. 209, ал. 2, т. 2 ДОПК подлежат на принудително изпълнение. Съгласно чл. 87а ЗКПО тримесечните авансови вноски за текущата календарна година се декларират с декларация по образец в срок от 1 март до 15 април на същата година. По реда на чл. 88, ал. 1 ЗКПО данъчно задължените лица могат да подават декларация за намаляване или увеличаване на авансовите вноски, когато смятат, че те ще се отличават от дължимия годишен корпоративен данък. Тези декларации не са изпълнително основание по смисъла на чл. 209, ал. 2, т. 2 ДОПК. Такива са само декларациите, подадени от задължено лице, с изчислени от него задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски. Съгласно чл. 175, ал. 2, т. 2 ДОПК върху невнесената в предвидения в закона срок авансова вноска се дължи лихва от датата, на която авансовата вноска е станала изискуема, до датата на внасяне на авансовата вноска, но не по-късно от 31 декември на годината, за която се дължи авансовата вноска. След 1 януари на годината, в която следва да се подаде ГДД за корпоративен данък, не се начисляват лихви, защото невнесените в срок авансови вноски се трансформират в задължение за корпоративен данък, срокът за деклариране на който в случая е бил 31.03.2020 г. за 2019 г., и от 01.03. до 30.06.2021 г. за 2020 г., съгласно чл. 92, ал. 2 ЗКПО /в относимите редакции/. Задължения за авансови вноски на корпоративен данък не подлежат на самостоятелно установяване с ревизионен акт. Ако финансовата година приключи със загуба и корпоративен данък не се дължи, определените авансови вноски за изтеклата година не се събират, макар, че са били дължими, а подлежат на възстановяване. Авансовите вноски попадат в определението на чл. 162, ал. 1, т. 1 ДОПК за публични вземания като „други вноски за бюджета“, но не могат да бъдат принудително събирани след изтичане на срока за внасянето им.

Лихвите върху авансовите вноски също са публични вземания по определението на чл. 162, ал. 1, т. 9 ДОПК и подлежат на принудително изпълнение, но ако са установени по основание и размер. Това може да стане с ревизионен акт, но не и въз основа на декларациите по чл. 92 и чл. 88 ЗКПО, определящи размер на дължимите авансови вноски, които не са изпълнително основание по отношение на авансовите вноски. Затова лихвите върху авансовите вноски не попадат в хипотезата на чл. 167, ал. 1, т. 1 ЗКПО. Те не попадат и в хипотезата на т. 3, тъй като не са лихви върху невнесени в срок задължения по т. 1, подлежащи на принудително изпълнение.

В този смисъл са Решение № 987 от 24.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9160/2018 г., VIII о., Решение № 3006 от 28.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6896/2018 г., VIII о., Решение № 984 от 30.01.2023 г. на ВАС по адм. д. № 3721/2022 г., I о.

Неправилно приходните органи са отказали да признаят декларираното от жалбоподателя преотстъпване на корпоративен данък за 2020 г. и поради това, че към 31.12.2020 г. е имал подлежащи на принудително изпълнение задължения по декларация образец 6 № 170022010870697/23.12.2020 г. за данък по чл. 42 ЗДДФЛ за м.11.2020 г. в размер на 566.26 лв. и вноска за УПФ в размер на 5,73 лв. Несъмнено, тези задължения са публични и са били изискуеми от 29.12.2020 г. /тъй като 26-28.12.2020 г. са неработни дни/, а към 31.12.2020 г. са подлежали на принудително изпълнение. Но задълженията са били погасени на 05.01.2021 г. и то след като още на 05.11.2020 г. сумата за данъка е била платена, но на основание чл. 169, ал. 5 ДОПК плащането е било отнесено към по-старо задължение. Тук е мястото да се обсъди възражението на ответника, че извършеното на 04.11.2020 г. плащане не било обвързано със задълженията по декларация обр. 6 от 23.12.2020 г., тъй като е с основание плащане на данъци за м. октомври 2020 г. Съгласно чл. 42, ал. 5 ЗДДФЛ данъкът за доходи от трудови правоотношения се удържа от работодателя при окончателното изплащане на облагаемия доход, начислен за съответния месец. Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 5, б. „а“ от Наредба № Н-13 от 17.12.2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица, декларация образец № 6 за данъка по чл. 42 от ЗДДФЛ се подава от 1-во до 25-о число на месеца, следващ месеца, през който данъкът е удържан. Следователно, с декларация обр. 6 № 170022010870697/23.12.2020 г. е деклариран данък по чл. 42 ЗДДФЛ, удържан през м.11.2020 г., но за доход, начислен за м. 10.2020 г.

Наред с обстоятелствата относно горното плащане, следва да се отчете, че размерът на подлежащите на принудително изпълнение задължения е несъществен спрямо размера на ползваното данъчно облекчение /преотстъпения данък за 2019 г. е 43 431,52 лв., а за 2020 г. – 41 127,57 лв./, както и спрямо размера на внесения корпоративен данък - 62 087,04 лв. за 2019 г. и 33 063,10 лв. за 2020 г. При тези факти съдът счита, че отказът на органите по приходите да признаят преотстъпването на корпоративния данък нарушава изискванията за съразмерност, приложими и в ревизионното производство. Съгласно чл. 6, ал. 2 АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК административният акт и неговото изпълнение не могат да засягат права и законни интереси в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за която актът се издава, а съгласно чл. 6, ал. 5 АПК във вр. с § 2 ДОПК административните органи трябва да се въздържат от актове и действия, които могат да причинят вреди, явно несъизмерими с преследваната цел. Целта на чл. 167 ЗКПО е да се преотстъпва корпоративен данък като данъчно облекчение на коректните данъкоплатци и жалбоподателят не следва да бъде изключен от тази категория, след като срещу него няма образувани изпълнителни производства, а дължимите суми не са значителни и са платени с минимално закъснение. В подкрепа на този извод са Решение № 6112 от 20.05.2021 г. на ВАС по адм. д. № 1361/2021 г., I о., Решение № 6311 от 11.06.2025 г. на ВАС по адм. д. № 4078/2025 г., VIII о. и др.

С оглед изхода на делото и на основание чл. 161, ал. 1, изр. 1 ДОПК в полза на жалбоподателя следва да бъдат присъдени направените от него разноски, които са своевременно заявени и доказани размер на платената държавна такса от 50 лв. и внесен депозит за вещо лице от 500 лв., или общо 550 лв., превалутирани съгласно ЗВЕРБ на 281,21 евро.

Предвид изложеното и на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК Разградският административен съд