Решение № 9167 от 28.10.2024 г. на Административен съд - Пловдив по дело № 3171/2023 г.

Производството е по реда на глава ХIХ от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по жалба на Б. И. Б., [ЕГН], с адрес за кореспонденция: - гр. Пловдив, •••, против Ревизионен акт (РА) № Р-16001622002416-091-001/18.09.2023 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 444 от 01.12.2023. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (Д „ОДОП“) – Пловдив при ЦУ на НАП. В жалбата се развиват съображения за необоснованост и незаконосъобразност на оспорения административен акт поради допуснати съществени процесуални нарушения на ДОПК, изразяващи се в немотивирано преминаване към ревизия по особения ред на чл.122 от ДОПК. Твърди се, че са допуснати грешки при определяне на паричния поток, както и липса на задълбочен анализ при извършената съпоставка на придобити имущества и разход, както и че не са налице условия за провеждане на ревизията по този ред. Излагат се доводи за допуснати методологични, фактически и технически грешки при изготвянето на предложенията за установяване на данъчни задължения по ЗДДФЛ и КСО. По отношение определените задължения за ЗОВ, се твърди, че от страна на приходната администрация не е установено по безспорен начин, че е налице превишение на приходи над разходи, не е установено наличие на доход, не е установена извършвана търговска дейност, извършвана по занятие, редовно, с цел реализиране на приход, който да има характер на доход и съответно да подлежи на облагане с данък и за който се дължат осигурителни вноски. Иска се отмяна на РА изцяло, като се излагат подробни доводи в наведените по-горе нарушения. В съдебно заседание жалбоподателят се представлява от адвокат Е. В., която поддържа жалбата по аргументи, изложени в писмени бележки. Претендира разноски по делото. Ответната страна – директор на Д „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Т., оспорва жалбата и излага доводи за нейната неоснователност в представената по делото писмена защита. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Съдът, след като обсъди релевираните с жалбата основания, прецени становищата на страните и събраните по делото доказателства, намира за установено следното от фактическа страна: Началото на ревизионното производство е сложено със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-16001622002416-20-001/13.05.2022 г. (л.1431, т.6), издадена от началник сектор към ТД на НАП – Пловдив, с обхват: годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2021 г.; ДОО – за самоосигуряващи се лица за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2021 г.; здравно осигуряване – за самоосигуряващи се лица за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2021 г. и УПФ – за самоосигуряващи се лица за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2021 г., като е определен срок за приключване на ревизията три месеца от връчването на заповедта, което е сторено на 25.05.2022 г. по електронен път. Със заповеди за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/: № Р-16001622002411-020-002/05.08.2022 г. (л.1409, т.6), връчена по електронен път на 19.08.2022 г. (л.1411, т.6); № Р-16001622002416-020-003/21.09.2022 г. (л.1234, т.5), връчена по електронен път на 30.09.2022 г. (л.1236, т.5); № Р-16001622002416-020-004/19.10.2022 г. (л.454, т.2), връчена по електронен път на 02.11.2022 г. срокът на ревизията е продължен до 25.10.2022 г. Със Заповед № Р-16001622002416-023-002/21.10.2022 г. (л.186, т.1) на основание чл.34 ал.1 т.2 производството по ревизията е спряно, считано от 21.10.2022 г. до приключване на друго контролно или административно производство. Процесната заповед е връчена на лицето на 03.11.2022 г. по електронен път, след което със Заповед № Р-16001622002416-143-001/20.04.2023 г. (л.167, т.1) ревизията е възобновена, като е определен срок след възобновяването – 24.04.2023 г. Всички заповеди са надлежно връчени на РЛ по електронен път. След завършване на ревизията и в срока по чл.117 ал.1 от ДОПК, резултатите от същата са обективирани в ревизионен доклад (РД) № Р-16001622002416-092-001/24.07.2023 г. (л.92, т.1). На 24.07.2023 г. е изготвено уведомление за съставен ревизионен доклад № Р-16001622002416-115-001 (л.82, т.1). На 07.08.223 г. същият е връчен на РЛ по електронен път. С молба вх. № 04-00-6834/18.08.2023 г. (л.74, т.1) Б. е поискал удължаване на срока за представяне на възражения по РД до 04.09.2023 г. Молбата му е удовлетворена и с Уведомление за продължаване на срока за подаване на възражение и представяне на доказателства по ревизионен доклад № Р-16001622002416-РУС-001/21.08.2023 г. (л.71, т.1) срокът е удължен до поисканата дата. Няма данни срещу така изготвения РД, в срока по чл.117 ал.5 от ДОПК, да е депозирано възражение от страна на ревизираното лице. Със ЗВР № Р-16001622002416-020-005/01.09.2023 г. (л.63, т.1) срокът за приключване на ревизията е определен до 24.04.2023 г. Процесната заповед е връчена на РЛ по електронен път на 14.09.2023 г. (л.85, т.1). След преценка на извършените при ревизията действия, на установените факти и обстоятелства, анализ на представените с възражението доказателства, на направените изводи и основания за тях, органът, възложил ревизията, и ръководителят на същата, са постановили оспорения в настоящото съдебно производство РА № Р-16001622002416-091-001/18.09.2023 г. (л.49, т.1), с който е установен размерът на задълженията, както следва: годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018 г. в размер на 2 587.84 лв. главница и 1 188.06 лв. лихви; за 2019 г. – 1 186.77 лв. главница и 404.06 лв. лихви; вноски за ДОО за: - 2017 г. – 476.10 лв. и лихви – 292.64 лв.; за 2018 г. – 905.76 лв. и лихви – 482.00 лв.; за 2019 г. – 667.18 лв. и лихви – 296.55 лв.; за 2020 г. – 266.59 лв. главница и лихви 78.52 лв. и за 2021 г. - 42.02 лв. главница и 11.53 лв. лихви; - вноски за ЗО: - за 2017 г. – 276.00 и лихви 169.64 лв.; за 2018 г. – 489.60 лв. и лихви – 260.54 лв.; за 2019 г. – 360.64 лв. главница и 160.30 лв. лихви; за 2020 г. – 144.10 лв. и лихви – 42.45 лв. и за 2021 г. – 22.71 лв. и лихви – 6.22 лв.; - вноски за ДЗПО – УПФ: - за 2017 г. - 172.50 лв. и лихви – 106.04 лв.; за 2018 г. 306.00 лв. и лихви - 162.85 лв.; за 2019 г. – 225.40 лв. и лихви – 100.41 лв.; за 2020 г. – 90.07 лв. и лихви - 26.53 лв. и за 2021 г. – 14.20 лв. и лихви 3.89 лв., или общо – 8 233.48 лв. главница и лихви общо в размер на 3 792.21 лв. Срещу този административен акт жалбоподателят депозира жалба пред горестоящия в йерархията административен орган, който с Решение № 444/01.12.2023 г. е изменил РА, в частта за определени задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018 г., като го е изменил от 2 587.84 лв. на 608.41 лв. и лихвите – от 1 188.06 на 279.32 лв., а в останалата част го е потвърдил. Решението на директора на дирекция "ОДОП" гр. Пловдив е връчено на РЛ по електронен път на 06.12.2023 г., видно от представеното по делото удостоверение за извършено връчване по електронен път, а жалбата пред настоящата инстанция е подадена на 18.12.2023 г. чрез административния орган. С оглед делегирането на правомощия за възлагане на ревизии по делото са приложени: Заповед № РД-09-789/13.05.2022 г. (л. 6, т.1), Заповед № РД-09-1979/30.09.2021 г. (л.8, т.1), Заповед № РД-09-1528/31.08.2023 г. (л.12, т.1), Заповед № РД-09-1527/31.08.2023 г. (л.13, т.1) и Заповед № РД-09-01/03.01.2017 г. (л.14, т.1), всички издадени от директора на ТД на НАП – Пловдив. Изложеното до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно производство е възложено от материално компетентен административен орган, при спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е постановен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в съответствие с нормата на чл.119 ал.2 във връзка чл.118 ал.2 и чл.112 ал.2 т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация. Следва да се констатира и това, че от представените по делото доказателства се установява, че ЗВР и ЗИЗВР, ревизионният доклад и ревизионният акт са надлежно подписани с валидни електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ и електронния подпис към момента на подписването на електронните документи, за което са представени сертификати за валиден електронен подпис. Отделно от това, всички протоколи от извършени насрещни проверки и искания за представяне на доказателства и писмени обяснения от трети лица, са надлежно оформени по реда на ДОПК и представляват годни доказателствени средства. Не се констатират допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила в хода на развилото се ревизионно производство, обуславящи извод за незаконосъобразност на ревизионния акт. Що се отнася до възражението на жалбоподателя по отношение процесуални нарушение при съставяне на ревизионния доклад, в частност, разминаване в датите, в ЗВР и РД, съдът намира, че в случая се касае до техническа грешка. Аргументите на съда се подкрепят от изложеното по-горе по отношение на изземването на административната преписка, с оглед преназначаване на И. К. – началник сектор на друга длъжност и предаването й на нов екип, както и оглед поисканото удължаване на срока от страна на РЛ за представяне на възражение и доказателства по ревизионния доклад. Съдът намира, че всички срокове са спазени и преписката е иззета от следващия екип по надлежния ред. Дори да се приеме, че е налице процесуално нарушение, то същото не може да се квалифицира като съществено такова, предвид факта, че по никакъв начин не е ограничено правото на защита на РЛ, доказателство за което е настоящото съдебно производство. Впрочем, дори това да е така, това обстоятелство, само по себе си, не обуславя незаконосъобразността на ревизионния акт, като краен резултат, тъй като съдът в настоящото производство действа при условията на чл.160 от ДОПК и е задължен да разреши материалноправния спор по същество, с оглед събраните в хода на административното и съдебно производство доказателства, действайки вместо органа по приходите, като провери наличието на всички материалноправни предпоставки за определяне на задължения по ЗДДС. Предвид на това, дори и при констатиране на процесуални нарушения, допуснати в ревизионното производство, съдът няма правомощието да отмени РА, а следва да приложи материалния закон по отношение на установените по делото факти и да определи конкретния размер на данъчните задължения. От фактическа страна, по отношение на констатациите по ЗДДФЛ, съдът намира за установено следното: Ревизията за установяване на задълженията на Б. И. Б. за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за ЕТ обхваща периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2021 г. В РД се посочва, че съгласно чл.4 ал.1 т.1 от ЗЗДФЛ Б. И. Б. е местно физическо лице, данъчно задължено по ЗДДФЛ на основание чл.3 т.1 и чл.6 от с. з., за доходите, получени през отделните данъчни (календарни) години, попадащи в обхвата на ревизията. Посочва се също така, че по силата на чл.12 от ЗДДФЛ, облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година. На лицето е извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства (ПУФО), приключила с Протокол № П-16001621169807-073-001/11.04.2022 г. (л.883, т.4). Органът по приходите е присъединил по реда на ДОПК резултатите от проверката и събраните доказателства с Протокол Кд 73 – Р-16001622004425-ППД-001/16.09.2022 г. В хода на извършената проверка на РЛ Б. Б., от куриерското дружество „Еконт експрес“ ООД, на основание чл.37 ал.5 от ДОПК са изискани данни за изпратени от него пратки и информация за получени суми чрез наложен платеж о парични преводи от него за периода от 01.01.2017 г. – 31.121.2021 г., както и всички документи, доказващи изплащането на суми на лицето от наложен платеж и парични преводи за ревизираните периоди. В отговор, от „Еконт експрес“ ООД са получени файлове в табличен формат, съдържащи информация за изпратени пратки, получени суми от пощенски преводи и от наложен платеж, размер на сумите, името на лицето, получател на сумите и други данни. От куриерското дружество са представени и снимки на документи, показващи изплащането в брой на наложен платеж – папка „rko“ и парични преводи – папка pоst_dc. Въз основа на събраните данни и документи е установено, че Б. Б. е осъществявал търговска дейност – продажба на сензори за мониторинг на кръвната захар, тест ленти и други консумативи и технически средства за контрол на диабет, чрез куриерската фирма „Еконт експрес“ ООД. Констатирано е, че РЛ е изпращало пратки със стоки чрез посоченото куриерско дружество на различни лица, като продажбите са осъществявани редовно и с цел реализиране на доходи. От представена от „Еконт експрес“ ООД справка е установено, че доставките на сензори не са инцидентни сделки, а са осъществявани редовно и с цел реализиране на приходи: - за 2017 г. – 130 бр.; за 2018 г. – 295 бр.; за 2019 г. – 233 бр.; за 2020 г. – 30 бр. и за 2021 г. – 282 бр. Изпратените стоки са заплащани от клиентите на куриерската фирма при доставките, с наложен платеж или парични преводи, след което получените от куриерската фирма суми са изплащани на лицето, съгласно разходни касови ордери и паричните преводи. В резултат на горните констатации е формиран извод, че Б. И. Б. осъществява търговска дейност по смисъла на чл.1 ал.1 т.1 от Търговския закон /ТЗ/ и е данъчно задължено за целите на ЗДДФЛ лице, а получените приходи от продажба подлежат на облагане като търговски сделки по реда на ЗДДФЛ. На основание чл.26 ал.7 от с. з., ако физическото лице е търговец по смисъла на ТЗ, но не е регистрирано като едноличен търговец /ЕТ/, доходите му от стопанска дейност се облагат по реда на глава пета, раздел II от закона, т. е. смятат се за доходи от стопанска дейност като ЕТ и следва да се облагат с 15 на сто данък, съгласно чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ. Въз основа на събраните документи е прието, че лицето е извършвало дейност редовно, по занятие, а не еднократно и инцидентно, свързана с покупко-продажба на стоки, поради което са счели, че облагаемият доход следва да се формира по реда на чл.26 ал.1 от ЗДДФЛ. Приходите от продажби на стоки от РЛ, съгласно представените от куриерската фирма документи за изплащани на Б. Б. суми по години са, както следва: - 2017 – 16 921.00 лв.; 2018 г. – 41 151.59 лв.; 2019 г. – 47 867.38 лв.; 2020 г. – 3 738.00 лв. и 2021 г. – 33 904.77 лв. Установено е, че лицето е подавало ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за ревизираните периоди 2018, 2019, 2020 и 2021 г., като е декларирало приходи в Приложение № 1 – доходи от трудови и приравнени на тях правоотношения и в Приложение № 4 – доходи от наем. Б. Б. не е подал ГДД. Приходите от продажбата на стоки чрез „Еконт експрес“ ООД не са декларирани от лицето по законоустановения ред. От така изложените факти е констатирано, че са налице обстоятелствата по чл.122 ал.1 т.1, т.2 и т.4 от ДОПК: т.1. до започването на ревизията не е подадена декларация, когато задълженията се определят по декларация; т.2. налице са данни за укрити приходи или доходи; т.4. липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството /ЗСч/ или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и, когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на ЗОВ, са унищожени не по установения ред. Изготвено е и изпратено на електронен адрес Уведомление по чл.124 ал.1 от ДОПК № Р-16001622002416-113-001/19.10.2022 г. (л.90, т.1), както и Уведомление по чл.17 ал.1 т.2 от ДОПК № Р-16001622002416-13-001/19.10.2022 г. (191, т.1). В 7-дневен срок не е потвърдено получаването на цитираните документи. С цел връчването им, е направено посещение на ревизираното лице на адрес по реда, предвиден в ДОПК. Последното не е открито на посетения адрес. Съставен е Протокол обр. Кд 73 серия АА $ 18311969/26.10.2022 г.На 02.11.2022 г. са получени удостоверения за електронно връчване на цитираните документи и ИПДПОЗЛ № Р-16001622002416-040-003/19.10.2022 г., с което на лицето е предоставена декларация по чл.124 ал.3 от ДОПК. Изискано е също така да попълни и декларира имуществото ди, вида и размера на направените разходи, както и всички източници да доходи, приходи, източници на формиране на собствен капитал или безвъзмездно финансиране и на техния размер. Б. Б. не е представил обяснения и не е предоставил попълнени декларации по реда на чл.124 ал.3 от кодекса. Във връзка с определяне размера на направените от РЛ разходи за закупуване на търгуваните стоки през ревизираните отчетни периоди, органите по приходите са изискали информация по реда на ДОПК. Ревизираното лице предоставя в отговор банкови извлечения за извършени плащания и получени преводи за „Банка ДСК“ на CD, както и папка „Разходо-оправдателни документи“, в която приложените документи не са на български език, няма приложен превод, съгласно изискванията на чл.55 ал.1 от ДОПК. В РД органите по приходите са посочили, че след анализ на движението по виртуална карта на лицето в ДСК и извлеченията на другите му банкови сметки, са приети следните размери на извършени разходи по периоди: - за 2017 г. – 17 669.35 лв.; за 2018 г. - 22 197.96 лв.; за 2019 г. - 38 702.33 лв.; за 2020 г. – 8 768.83 лв. и за 2021 г. – 52 72.65 лв. С оглед изложеното, облагаемият доход от извършваната дейност като търговец за 2017, 2018, 2019, 2020 и 2021 г. е определен като равен на разликата между установените при ревизията укрити приходи и съответстващите им разходи – в случая, определената отчетна стойност на продадените стоки- Годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като ЕТ е определена като така установеният облагаем доход е намален със сумите за ЗОВ. Върху така определената данъчна основа е изчислен дължимият данък по чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ, като е установено, че РЛ има задължение само за 2018 и 2019 г., ведно с прилежащите лихви. При ревизията е направена съпоставка на имущественото състояние на лицето и извършените разходи с получените от него приходи/доходи по отношение на относимите обстоятелства, като органите по приходите не са установили несъответствия, а именно: т.1., т.2., т.3., т.4., т.6. и т.16. Не са установени и други различия по отношение на годишната данъчна основа за облагане по чл.17 от ЗДДФЛ от данните, декларирани от лицето с ГДД. За да измени РА в частта за установените задължения по ЗДДФЛ, решаващият орган е изложил подробно нормативната уредба, регулираща този вид финансови отношения, анализирал е отново всички факти и обстоятелства, изследвал е представените доказателства и писмени обяснения от РЛ и другите физически лица, в резултат на което е формирал извод, че фактически не се отрича и от самото РЛ, че е извършвало търговска дейност. В подкрепа на този извод е изтъкнато, че самото РЛ, в дадените от него писмени възражения към издадения РД го потвърждава, че основанието за получаването на суми по наложените платежи е във връзка с изпращане на стоки от негово име на различни лица, както и от приложената към преписката справка на оптичен носител от куриерската фирма и декларираното от нея, че е изпращала пратки от името на РЛ, като за тези пратки са му изплащани суми по наложени платежи. Като е изтъкнал условията на чл.124 ал.2 от ДОПК, последният е посочил, че оспореният РА се ползва от нея, като в хода на ревизията и в хода на административното обжалване жалбоподателят не е представил доказателства, които да обосноват друг правен извод, различен от този на органите по приходите. След анализ на установената в хода на ревизията фактическа обстановка, приложените към административната преписка писмени доказателства и направените от РЛ възражения, решаващият орган е установил, че органите по приходите са допуснали неточност при определяна на разходите за придобиване на стоките, като не са взели предвид принципа на съпоставимост на приходите с разходите. Според решаващия орган, те са посочили, базирайки се на представената от „Еконт експрес“ ООД справка, че лицето е реализирало сензори по бройки, както следва: 2018 г. 295 бр. и 2019 г. 233 бр., и в същото време, на стр.76 от РД, в справката „закупени сензори“, заедно със сумите, приети за тяхна отчетна стойност, са посочили и бройките им: 2018 г. - 185 бр. и 2019 г. - 332 бр. В този смисъл се посочва, че при така представената информация се формира облагаем доход като разлика от приходите от определен брой стоки и разходите по различен брой стоки от продадените, което е неправилно, и което налага посочената част от обжалвания РА да бъде коригирана, както следва: За 2018 г. разходите за брой закупени стоки следва да съответства на броя на продадените в случая – 295 бр. След изчисление на средната цена на стоката по приетите от органите по приходите данни, стойността на разходите за 2018 г. се изменя от 22 197.96 лв. на 35 394.10 лв., в резултат на което се изменя и облагаемият доход на лицето за този период от 18 953.63 лв. на 5 757.49 лв. Данъчната основа става от 17 252.27 лв. но 4 056.13 лв., съответно, определеният допълнителен данък по чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ се изменя от 2 5687.84 лв. на 608.41 лв., заедно с прилежащите лихви от 1 188.06 лв. но 279.32 лв. Решаващият орган е констатирал, че за 2019 г. в резултат на корекциите би се получила по-голяма данъчна основа за облагане и съответно, по-висок размер на дължимия данък, но предвид разпоредбата на чл.155 ал.8 от ДОПК, че с решението РА не може да се изменя във вреда на жалбоподател, то следва с РА № Р-16001622002416-091-001/18.09.2023 г. задължения за годишен и авансов данък на ЕТ по ЗДДФЛ за 2019 да бъдат потвърдени. В хода на съдебното производство, по искане на жалбоподателя е изслушана и приета без възражения от страните съдебно-счетоводна експертиза със задача: като се съобрази с принципа на съпоставимост на приходите и разходите, като установи разходите за придобиване, цената на доставката и приходите от продажбите, като определи счетоводен финансов резултат, вещото лице да извърши преобразуване, съгласно чл.26 от ЗДДФЛ. За изготвянето на експертизата вещото лице е използвало всички приложени по делото документи, както и други документи. Експертът е представил в табличен вид по години, както приходите, така и разходите; приходите от пощенски преводи 2018 и 2019 г. по номер, име на подател, име на получател изплатена сума и дата на изплащане; приходи от наложени платежи за 2018 г. и 2019 г. по № на товарителница, име на подател, описани на стоката, име на получател, наложен платеж в лева и време на изплащане на CD; приходи по банкови сметки с дата, номер на банковата сметка, платец, основание за плащане, сума. В табличен вид са представени и разходите за покупка на сензори по години с дата, номер на банкова сметка, получател на превода, вид плащане и сума. Направена е съпоставка със сумите, установени по РД, при което експертът е констатирал, към сумата на разходите за 2019 г. по РД в размер на 38 702.33 лв., следва да се добави сумата от 246.987 лв., платена към USA AMZN COM BILL, и да се приспадне от приходите разходи в общ размер на 38 949.31 лв. След анализ на обследваната информация, вещото лице е представило и данъчна основа за облагане на лицето за 2018 и 2019 г., като тази за 2018 г. е представена в два варианта, като вторият е с размера на приходите, приети от експертизата, и размера на разходите, изменени с решението на директора. Според експерта, това е направено с оглед обстоятелството, че по документи експертизата сочат за доказани по-малък размер на разходите за покупка на сензори от изчислението в решението на директора на Д „ОДОП“, но изчислението на експертизата може да се счете във вреда на жалбоподателя Крайният извод на вещото лице е, че в първия вариант жалбоподателят дължи данък по ЗДДФЛ за 2018 г. в размер на 487.84 лв., а във втория вариант 0.00 лв., а за 2019 г. според експертизата, жалбоподателят не дължи данък. В хода на съдебното производство други доказателства не се представят. При така установеното от фактическа страна в частта по ЗДДФЛ, съдът формира следните правни изводи: Разгледана по същество, жалбата в тази част е неоснователна. Оспореният ревизионен акт е издаден в предвидената в чл.120 ал.1 и ал.3 ДОПК форма. В него се съдържат всички задължителни реквизити, установени в разпоредбата на чл.120 ал.1 т.1 - 8 от ДОПК, а, именно посочено е името и длъжността на органа, който е издал акта, неговият номер и датата на издаването му, данните на ревизираното лице, обхвата на ревизията, посочени са подробно какви процесуални действия са били извършени в хода на ревизионното производство, посочени са подробно мотивите за издаване на акта. В ревизионният акт се съдържа и разпоредителна част, в която са определени задълженията на ревизираното лице, като е посочено и пред кой орган и в какъв срок ревизионният акт може да се обжалва, съдържа се и подпис на издателя му. В съответствие с изискванията към чл.120 ал.2 ДОПК към ревизионният акт е приложен ревизионен доклад, който е неразделна част от него, т. е. мотивите на РД са и мотиви на РА. Процесуалните правила, свързани с издаване на ревизионният акт, са регламентирани в глава петнадесета "Данъчно-осигурителен контрол" ДОПК. В този смисъл, настоящият съдебен състав изложи изчерпателни мотиви относно липсата на допуснати съществени процесуални нарушения. Не са допуснати нарушения и на материалния закон. Съгласно разпоредбата на чл.124 ал.2 от ДОПК в производството по обжалване на РА при извършена ревизия по чл.122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122 ал.1 от кодекса е подкрепено от събраните доказателства. Презумпцията за вярност на фактическите констатации е оборима, но доказателствената тежест за това носи жалбоподателят. Следователно, в производството по съдебно обжалване на РА, в тежест на органите по приходите е да установят наличието на основание за облагане по особения ред, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. За да се приложи презумпцията по чл.124 ал.2 от ДОПК, фактическите констатации, на които се позовават органите по приходите, следва да са подкрепени от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект. В случая, органът поддържа, че са налице данни за укрити приходи и доходи, което представлява основание по чл.122 ал.1 т.1., т.2. и т.4. от ДОПК. Анализът на посочената норма налага извода, че, за да се приеме приложимостта на визираната хипотеза, е достатъчно да са налице индиции, а не конкретни доказателства, както за неподадена декларация, когато задълженията се определят по декларация, така и за укрити приходи или доходи (вж. Решение № 13892/17.10.2019 г. по адм. д. № 4660/2019 г. на ВАС). В случая, от документацията, изискана от куриерско дружество „Еконт експрес“ ООД, се налага извод, че Б. И. Б. е изпращал стоки по куриер и се е подписвал при получаването на наложени платежи, което обстоятелство не се и оспорва от него (липсва оспорване на подписите или неточно съставяне на документите, представени от куриерските дружества). В тази връзка за основание по чл.122 ал.1 т.2 ДОПК, не само са налице данни, а нещо повече – подкрепя се от събраните по делото доказателства (изисканата документация от куриерската фирма), които не са оспорени от страна на ревизираното лице, т. е. същите се ползват с доказателствена сила. От друга страна, РЛ не представя водено счетоводство съобразно разпоредбите на ЗСч. В този смисъл не се споделят възраженията, че в РА не е мотивирано и документално обосновано с годни доказателствени средства наличието на сочената хипотеза на чл.122 ал.1 т.2 и т.4 от ДОПК. Това е така, тъй като изрично в уведомлението е посочено, че в хода на извършена ПУФО, от страна на РЛ – Б. И. Б. са представени само писмени обяснения за осъществяваните продажби, чрез наложен платеж; не са представени документи /разходни такива/ във връзка със закупуването на описаните сензори; заявката за доставка от чужбина идва на негово име и след това той ги изпраща на останалите получатели, както и, че лицата са поръчвали сензорите по интернет чрез OLX, което налага извода, че лицето Б. И. Б. осъществява търговска дейност със сензори чрез OLX. По-долу се пояснява, че чрез куриерска служба „Еконт експрес“ ООД са извършвани доставките и Б. е получавал от дружеството парични средства чрез наложен платеж, при това нееднократно, инцидентно, а редовно, по занятие, както и, че когато органите по приходите установят извършване на икономическа дейност, това дава основание да се приеме, че лицето е извършвало трудова дейност, за която са дължими ЗОВ. Горното е формирало извода, че са налице обстоятелствата по чл.122 ал.1 т.2 и т.4 от ДОПК. В случая, няма спор, че жалбоподателят лично е предавал стоката (сензори) на куриерското дружество, посочвал е лице като подател в товарителницата – Б. И. Б. и е получавал в брой наложени платежи, за което се е подписвал. Получавал е и суми от пощенски преводи от различни податели – физически лица, както и е закупувал от различни дружество стоките. Това означава, че е в тежест на жалбоподателя да обори констатациите на приходната администрация, че същият не е осъществявал търговска дейност, не е имал правоотношение с „Еконт експрес“ ООД, и не е осъществявал процесните доставки. В настоящия случай не се представиха доказателства, които да оборват презумпцията по чл.124 ал.2 от ДОПК. От заключенията на съдебно – счетоводната експертиза не се налага друг извод. Установи се, че Б. Б. е извършвал търговска дейност (продажба на стоки - сензори) за което са налични документи. Също така, посочването на подател в товарителниците е било извършвано лично от жалбоподателя, а не от друго лице. По принцип, за осъществяваната от жалбоподателя дейност (изпращане на стоки и получаване на наложени платежи) не е необходимо писмено пълномощно. В случая обаче, жалбоподателя следва да има предвид, че едно е "форма на действителност" и съвсем друго е "форма на доказване". Също така, не се оспори и авторството на подписите, поставени срещу получените в брой наложени платежи. Правилни са изводите на органа по приходите, че дейността на Б. Б. следва да бъде квалифицирана като търговска по смисъла на чл.1 ал.1 т.1 ТЗ, тъй като лицето е извършвало сделки по занятие, насочени към реализиране на печалба. Касае се за доходи от стопанска дейност като едноличен търговец и приложими са разпоредбите на глава V, раздел ІІ от ЗДДФЛ. Съгласно чл.26 ал.1 ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба, включваща и финансовия резултат от прехвърляне на предприятието на едноличния търговец без заличаване на едноличния търговец от търговския регистър. Конкретната норма, определяща размера на данъка върху доходи от продажба на стоки, която може да бъде определена като търговска дейност, е нормата на чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ, според която размерът на данъка върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец, както и за доходите от стопанска дейност по чл.29а, се определя, като годишната данъчна основа по чл.28 ал.2 се умножи по данъчна ставка 15 на сто. В конкретния казус това означава, че правилно е прието наличието на облагаем доход по смисъла на чл.26 от ЗДДФЛ, данъчната основа за който се формира по реда на чл.28 от ЗДДФЛ, участваща при формирането на общата данъчна основа по чл.17 ЗДДФЛ и дължим данък по чл.48 ал.1 от с. з. При определянето правилно данъчната основа правилно са съобразно критериите на чл.122 ал.2 от ДОПК, като въпрос на преценка на административния орган, която не подлежи на съдебен контрол, е да прецени, с оглед особеностите на случая, кои от обстоятелствата посочени в разпоредбата да приложи. В тази връзка, органът е определил облагаемият доход от извършваната дейност, като равен на разликата между установените при ревизията укрити приходи и съответстващите им разходи (определената отчетна стойност на продадените стоки). Неоснователно е възражението и в насока, че след като няма разлика между цената на закупуване на сензорите и сумата, която получателите на пратките са изпращали на жалбоподателя за покриване на неговите разходи, не е налице формиран доход от извършените транзакции. Това е така, тъй като, на първо място, каза се по-горе, самият жалбоподател не отрича, че получаването на сумите по наложени платежи е във връзка с изпращане на стоки от негово име на различни лица, за което свидетелства и справката от куриерската фирма; и на второ място, тези сделки не са еднократни, а се осъществяват през продължителен период от време (в случая, през целия ревизиран период), което безспорно налага извода за извършване на независима икономическа дейност. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. В този смисъл, органите по приходите са формирали извод, че осъществяваните от Б. покупко-продажби на стоки – сензори за измерване на кръвната захар, е търговска по смисъла на ТЗ и основата за облагане следва да се формира по реда и механизма, предвиден за ЕТ. Следва да се отбележи още, че дефинирането на едно физическо лице като търговец не следва от това дали реализира на практика печалба от тази си дейност /това следва и от директното тълкуване на нормата на чл.1 ал.1 от ТЗ/, а от това, дали извършваната от него дейност по естеството си е търговска. В конкретния случай, според настоящия състав на съда, правилно органът по приходите е приел, че се касае за доходи от стопанска дейност като едноличен търговец и приложими са разпоредбите на глава V раздел ІІ от ЗДДФЛ, предвид на възприетото по-горе в това изложение, че, в случая, осъществяваната от Б. дейност по покупко-продажба на стоки, попада в обхвата на чл.1 ал.1 т.1 от ТЗ, т. е. касае се за осъществена от лицето търговска дейност. Предвид това и подлежащият на облагане доход и данъчната основа е следвало да бъдат определени именно по реда на чл.28 ал.2 във връзка с чл.26 и следв. от ЗДДФЛ. Това е така и в случаите, когато физическото лице не е регистрирано като едноличен търговец – аргумент от чл.26 ал.7 от ЗДДФЛ. От значение е самата дейност - да може да бъде квалифицирана като търговска, а в случая, именно такава дейност е установена – покупко-продажби на стоки, което доказва, че се касае за търговска дейност, насочена към реализиране на печалба. Съгласно чл.26 ал.1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба, включваща и финансовия резултат от прехвърляне на предприятието на едноличния търговец без заличаване на едноличния търговец от търговския регистър. Съответно, данъчната основа се определя по реда на чл.28 ал.2 от ЗДДФЛ. Материалноправното основание за облагане на доходи от продажба на стоки, която може да бъде определена като търговска дейност, е нормата на чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ, която гласи: "Размерът на данъка върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец, както и за доходите от стопанска дейност по чл.29а, се определя, като годишната данъчна основа по чл.28 ал.2 се умножи по данъчна ставка 15 на сто. ". В конкретния казус това означава най-общо, че правилно е прието наличието на облагаем доход по смисъла на чл.28 от ЗДДФЛ, данъчната основан за който се формира по реда на чл.26 от ЗДДФЛ, участваща при формирането на общата данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ и дължим данък по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ. Всъщност, при конкретно възприетото от съда /а и от самите органи по приходите, като се съобрази РА в частта за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ/, в случая, Б. е реализирал облагаемият доход, от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на Търговския закон, но не е регистрирано като едноличен търговец /във връзка с тази си дейност/, по смисъла на чл.26 ал.7 от ЗДДФЛ, резултатът от която, за нуждите на данъчното облагане подлежи на определяне по реда на чл.26 от ЗДДФЛ, респ., данъчната основа – по реда на чл.28 ал.2 от ЗДДФЛ, но който доход подлежи на облагане с данък по чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ. Или иначе казано, правилни са изводите на органите на приходната администрация относно дължимостта на ДДФЛ за процесните години, а възраженията на жалбоподателя – неоснователни. Съобразявайки горното, съдът намира, че правилно е установен дължимият данък по чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ, след корекцията на решаващия орган, а, именно, за 2019 г. в размер на 1 186.77 лева и лихва 404.06 лева, и за 2018 г. в размер на 608. 41лева и лихва 279.32 лева. Същият подробно е описал в решението си по какъв начин се изменя РА в тази част. Тук е мястото да се посочи, че съдът кредитира заключението на вещото до толкова, доколкото същото дава пълна и подробна информация относно осъществяваните сделки от Б., но предвид факта, че самото вещо лице е изградило експертизата на предположения, изключва всякаква възможност същата да бъде кредитирана от настоящия състав на съда, с оглед факта, че един съдебен акт не може да се основава на предположения. На следващо място, неоснователно е възражението на жалбоподателя използването на процесуалния ред на чл.122 от ДОПК при положение, че не е констатирано превишение на разходите над приходите за процесните ревизирани периоди и няма основание да се провежда ревизия по особения ред на чл.122 от ДОПК. Аргументите на съда са следните: разпоредбата на чл.122 от ДОПК дава възможност да се извърши облагане и тогава, когато необходимите данни за установяването на данъчните задължения не са налице. Разпоредбата на чл.122 от ДОПК създава условия за попълване или направо заместване на липсващите доказателства с други данни, които да позволяват установяването на задълженията. На основание чл. 124а от ДОПК (Нов - ДВ, бр. 14 от 2011 г., в сила от 15.02.2011 г.) разпоредбите на чл. 122 - 124 се прилагат съответно и за установяване на задължителни осигурителни вноски. Следва да се отбележи също така, че разпоредбите на чл.122 и следв. от ДОПК не представляват различна материалноправна уредба за възникване на данъчни задължения или на задължения за задължителни осигурителни вноски! По своята същност това е набор от особени доказателствени правила, които позволяват прилагането на материалноправните норми на съответния закон при съществена или пълна липса на необходимите доказателства за настъпването на фактическите състави, посочени в материалния закон и водещи до възникване на данъчни задължения, респ., на задължения за задължителни осигурителни вноски. При наличие на данни за нарушения, изчерпателно изброени в чл. 122 от ДОПК, а именно: укрити приходи или доходи, не е подадена декларация, въз основа, на която се определя задължението, в счетоводството са използвани неистински или с невярно съдържание документи, липсва или не е представена счетоводна отчетност и др., какъвто е настоящият случай, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена по аналогия данъчна основа /чл.122 ал.2 от ДОПК/. В тези случаи органът по приходите определя основата за облагане с данъци за съответния период, за който са установени обстоятелствата. В случая, действително не е установено превишение на разходи над приходи за Б., но е установено наличие на недеклариран доход от лицето, което, каза се по-горе, безспорно Б. И. Б. е местно физическо лице, данъчно задължено по ЗДДФЛ, за доходите, получени през отделните данъчни (календарни) години, попадащи в обхвата на ревизията, като по силата на същия закон, облагаеми са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година. В случая, от органите по приходите изобщо не се коментират установени обстоятелства по чл.122 ал.1 т.7 от ДОПК, а т.1., т.2 и т.4, а с ревизията по особения ред на ДОПК за Б. Б. е установено, че е придобил доход, който следва да бъде деклариран и обложен с данъци. По отношение на установените факти в частта по КСО и ЗЗО. Ревизията за установяване на задълженията на Б. И. Б., в качеството му на самоосигуряващо се лице, за осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО, обхваща периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2021 г. За Б. И. Б. е подавана информация с декларация обр. № 1 за дните в осигуряване и осигурителния доход от Централно ведомство с ЕИК 987654321 за периода: м.01.2017 г. – м.12.2021 г. През периоди: м.12.2019 г. – м.04.2019 г., м.02.2021 г. – м.12.2021 г. лицето е осигурено върху максималния месечен размер на осигурителния доход в размер на 3 000.00 лв., определен със ЗБДОО. В хода на ревизионното производство органите по приходите са установили, че за ревизирания период Б. И. Б. не е декларирал извършване на стопанска дейност пи няма регистрация като самоосигуряващо се лице по смисъла на чл.4 ал.3 т.1, 2 и 4от КСО. След преглед на събраните при ревизията доказателства и извършен анализ на същите, е установено, че ревизираното лице е извършвало продажби на стоки – сензори за мониторинг на кръвна захар, аксесоари и техника, свързана с контрол на диабета, доставяни до клиенти чрез „Еконт експрес“ ООД, като получените от търговската дейност доходи не са декларирани. Направена е констатация, че извършените от Б. Б. сделки не са инцидентни, а са осъществявани редовно и с цел реализиране на приходи/доходи, при което е прието, че е налице хипотезата на чл.1 ал.1 т.1 от ТЗ, тъй като се касае за сделки, осъществявани в рамките на извършваната дейност по занятие от лицето. Прието е също, че са налице основанията на чл.122 ал.1 от ДОПК и след извършване на анализ на относимите обстоятелства, органите по приходите са установили облагаем доход на лицето от извършваната от него дейност. На основание чл.124 ал.1 от ДОПК на Б. е връчено уведомление, с което е информиран, че осигурителният доход, върху който се дължат ЗОВ, ще бъде определен по реда на чл.124а от ДОПК във връзка с чл.122 – 124 от кодекса. Определен е нов размер на осигурителния доход на жалбоподателя за периодите, в които е извършвана икономическата дейност – 17.05.2017 г. – 30.09.2019 г., 15.09.2020 г. – 18.12.2020 и 01.01.2021 г. – 31.01.2021 г. На основание чл.124а от ДОПК във връзка с чл.6 ал.8 от КСО и чл.40 ал.1 т.2 от ЗЗО, за посочените периоди са установени задължения за авансови осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО – УПФ и ЗО и прилежащи към тях лихви. Допълнително установените задължения за ДОО, ДЗПО – УПФ и ЗО, в качеството му на самоосигуряващо се лице, са в резултат на установения с РА № Р-16001622002416-091-001/18.09.2023 г. осигурителен доход, определен по реда на чл.122 – чл.124 във връзка с чл.124а от ДОПК. Размерът на осигурителните вноски е определен съгласно чл.6 ал.1 т.2 и чл.157 ал.1 т.1 б.“в“ (за ДЗПО – УПФ 5%) от КСО. На основание чл.40 ал.1 т.2 от ЗЗО и съобразно размера на здравноосигурителната вноска, посочена в чл. 2 от ЗБНЗОК – 8%, е определена вноската за довнасяне в приходна НЗОК. За невнесените в законоустановения срок задължения за ЗОВ са начислени дължимите лихви, на основание чл.113 от КСО и чл.107 от ЗЗО във връзка с чл.175 от ДОПК. За да потвърди РА в тази част, решаващият орган е извършил анализ на нормативната уредба относно дължимостта на ЗОВ, анализирал е събраните в хода на ревизията доказателства и е формирал следния извод: след изменението на РА в частта по ЗДДФЛ с настоящото решение, размерът на облагаемия доход, установен по реда на чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК за 2018 се изменя от 18 953.63 лв. на 5 757.49 лв., като това не оказва влияние върху размера та определените ЗДОВ, тъй като същите са изчислени върху осигурителен доход в размер на 6 120.00 лв.; за 2019 г., въпреки като цяло, правилният подход за определяне на нов размер на осигурителния доход на жалбоподателя по реда на чл.122 – 124 от ДОПК във връзка с чл.124 а от кодекса, в хода на административното производство, решаващият орган е установил, че органите по приходите са допуснали грешка по отношение на дължимите от РЛ вноски за ДОО, ДЗПО – УПФ и ЗО. Посочено е, че в резултат на упражняваната търговска дейност за 2019 г. са определени задължения само за авансови осигурителни вноски върху осигурителен доход в размер на 4 508.00 лв., като не е взет предвид определеният от органите по приходите облагаем доход от дейността на нерегистриран ЕТ за 2019 г. и не са определени окончателни ЗОВ, което е довело до определяне на ЗОВ за посочения период в по-малък от дължимия размер. Предвид обаче, разпоредбата на чл15566 ал.8 от ДОПК, че с решението, РА не може да се изменя във вреда на жалбоподателя, то следва установените с РА № Р-16001622002416-091-001/18.09.2023 г. ЗОВ за 2019 г., да бъдат потвърдени. По основателността на жалбата в частта по КСО и ЗЗО. Съгласно чл.124а от ДОПК установяване на задължения за задължителни осигурителни вноски при особени случаи, разпоредбите на чл.122 – чл.124 от същия кодекс се прилагат, съответно, за установяване на задължителните осигурителни вноски. При тълкуването на закона в тази част от ВАС и приемането на чл.124а от ДОПК за процесуално правно норма, респ., за приложимостта на този ред за определяне на основата за изчисляване на дължимите осигурителни плащания и за периоди отпреди влизането в сила (т. р. № 2 от 2.02.2022 г. на ВАС по т. д. № 8/2020 г., ОСС, І и ІІ колегия) съдът приема, че осигурителният доход, върху който жалбоподателят дължи ЗОВ за ревизирания период, правилно е определен по реда на чл.124а ДОПК. В случая, размерът на задължителните осигурителни вноски, следва да бъде определен съгласно приложимите за случая разпоредби на КСО и ЗЗО. Осигурителните вноски за самоосигуряващите се лица са за тяхна сметка и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година. Тези лица определят окончателния размер на осигурителния си доход на основание разпоредбите на чл.6 ал.8 от КСО и чл.40 ал.1 т.2 от ЗЗО. В случая, при определяне на окончателния размер на осигурителния доход и дължимите осигурителни вноски на жалбоподателя е взето предвид обстоятелството, че ЗЛ не е подавало данни с обр. 6 и, че вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО не са правени в пълен размер, предвид установения доход от независимата икономическа дейност. Съдът намира за обосновани констатациите на органа и за правилни направените въз основа на тях правни изводи, с които задълженията на жалбоподателя, в качеството му на самоосигуряващо се лице, за осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО са определени по реда на чл.6 ал.8 от КСО и чл.40 ал.1 т.2 от ЗЗО, при съобразяване действащите за периода размери на вноските. Правилно са установени и лихвите, дължими на основание чл. 113 КСО и чл. 107 ЗЗО. Неоснователно е възражението на жалбоподателя в насока, че не е установено по безспорен начин наличие на данъчна основа за облагане предвид факта, че не е налице превишение на приходи над разходи, не е установено наличие на укрит доход, не е установена търговска дейност, тъй като, каза се по-горе в частта по ЗДДФЛ, за безспорно установено, че Б. Б. е извършвал независима икономическа дейност, от която е придобивал приходи/доходи и е подлежаща на деклариране и облагане с данък. В този смисъл, правилен и законосъобразен е извода на органите на приходната администрация, че настоящата ревизия е установен доход/приход от извършвана дейност, за която са дължими ЗОВ като самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО и ЗЗО. Изложеното по-горе налага извод за липсата на основания, налагащи отмяна оспорения акт, поради което, жалбата, като неоснователна, следва бъде отхвърлена, а РА, като правилен и законосъобразен - потвърден. При този изход на спора и предвид претенциите на страните за присъждане на разноски по делото, съдът намира, че такива се следват на ответната страна и същите се констатираха в размер на 1 539.71 (хиляда петстотин тридесет и девет и 0.71) лева, съобразно разпоредбата на чл.7 ал.2 т.3 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното, Административен съд – Пловдив, I състав,