Решение № 5073 от 17.5.2024 г. на Административен съд - Варна по дело № 2818/2023 г.

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на Е.С. Р., [ЕГН], от гр. Варна, [улица], ет.6, ап.21, чрез пълномощник – адв. П. С., против Ревизионен акт № Р-03000323000245-091-001/07.08.2023г. на орган по приходите, в частта потвърдена с Решение № 234/20.11.2023г. на Директор на Дирекция „ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП, в която за данъчен период 2021г. са й определени данъчни задължения по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ в размер на 8 801 лв. - главница и лихва за просрочие – 1 218.83 лв.

В жалбата се поддържа, че ревизионния акт в оспорената част е незаконосъобразен като издаден при съществени нарушения на процесуалните правила, неправилно приложение на материалния закон и необоснован. Конкретно се излага, че при провеждане на ревизионното производство по особения ред по чл. 122 от ДОПК в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особените случаи, а в настоящото производство не събрани доказателства, които да обосновават извод за наличието на обстоятелствата, посочени в ал.1 на чл.122 от ДОПК. Считат се за необосновани и неправилни изводите в ревизионния акт, основани на информация и документи, предоставени в ревизионното производство от Money Gram - Англия и „Сиф Интернешънъл“ ООД, че ревизираното лице е получило доходи от чужбина и страната през 2021 г. Оспорва се е доказателствената сила, автентичността и верността на посочени в ревизионния акт документи. Сочи се, че изводите на органите по приходите са изцяло основани на документи от трети лица, които обаче не удостоверяват факти за извършване на съответните доставки и получаването на парични суми. Сочи се, че документи, установяващи размер на получени доходи от стопанска дейност, събрани в ревизионното производство, не представляват надлежни доказателства, установяващи получени приходи, а представените на оптичен носител снимки не са електронни документи по смисъла на чл. 184 от ГПК. В тази връзка страната се позовава на практика на ВАС. Подробно са развити съображения в тази насока. Твърди се, че в ревизионния акт липсва връзка между продадена стока и получени суми и приходните органи не са доказали наличието на данни за укрити приходи. Не са установили каква е отчетната стойност на продадените стоки. Неправилно са приели, че задълженото лице няма и разходи и не са отчели наличието на нормативно установени такива. Не са съобразили при определянето на данъчната основа за облагане с пряк данък по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, че при определяне на разходите за придобиването на стоките, предмет на продажба, следва да бъда отчетена търговска надценка. Определената годишна основа не е намалена с дължимите вноски с ДОО, ЗО и ДЗПО-УПФ, които страната е задължена да прави за своя сметка при евентуално извършена търговска дейност. На изложените основания се моли отмяна на ревизионния акт и присъждане на разноски.

Във връзка с указаната доказателствена тежест, адв. П.С. - САК в първото съдебно заседание представи молба, с която уточнява, че всички получени от жалбоподателката средства от „Изипей“ АД и чрез системата MoneyGram International LTD, са от търговска дейност – търговия със златни бижута. Сочи, че органите по приходите не са събрали доказателства за основанието на получаването на сумите, неоснователно приети като такива с недоказан произход, облагаеми по реда на чл. 35 т. 6 от ЗДДФЛ. Сочи, че тези обстоятелства вече са били установени от органите по приходите в други ревизионни производства.

В съдебно заседание, чрез пълномощник жалбата се поддържа. По съществото на спора се моли нейното уважаване, като претендира съдебно-деловодни разноски, съобразно списък по чл.80 от ГПК.

Ответникът – Директор на Дирекция “ОДОП” - Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител – гл.ю.к.И. Н.-П., оспорва жалбата и моли същата да се отхвърли като неоснователна. Счита обжалвания РА за законосъобразен по съображенията, изложени в потвърждаващото го решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

По допустимостта на жалбата:

Жалбата срещу РА, потвърден с решение на Директора на Дирекция „ОДОП”-Варна, е подадена пред надлежния съд, от легитимирано лице, в законоустановения по чл.156 ал.1 от ДОПК срок, отговаря на изискванията на чл.145 и чл.149 от ДОПК, като е налице и правен интерес от обжалването, поради което е допустима за разглеждане.

По основателността:

След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по чл.160 от ДОПК, Административният съд приема за установено от фактическа страна следното:

Производството по издаване на обжалвания РА е започнало въз основа ЗВР № Р-03000323000245-020-001/17.01.2023г. издадена от С.С.А. – Началник сектор „Ревизии“ при ТД на НАП-Варна, упълномощена със Заповед № Д-150/01.02.2022г. на Изпълнителния директор на ТД на НАП - Варна. Срокът за извършване на ревизията е 3 месеца от връчване на ЗВР /25.01.2023г./. Същата е с определен обхват - установяване на задължения на Е. С.Р. за: Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода 01.01.2021г.-31.12.2021г.; Данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода 01.01.2017г.-31.12.2019г. и Данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода 01.01.2021г.-31.12.2021г. Първоначалната заповед е изменена досежно срока за приключване на ревизията със ЗИЗВР № Р-03000323000245-020-002/21.04.2023г. С Решение № Р-03000323000245-098-001/03.07.2023г. за изземване разглеждането и решаването на конкретен въпрос/преписка Директорът на ТД на НАП при ТД Варна на осн. чл. 7 ал. 3 от ДОПК е иззела разглеждането и решаването на Р-03000323000245 от С.С. А. с прекратено служебно правоотношение в качеството на възлагащ орган. С Решението правомощията по възлагане и извършване на ревизията са възложени на Росица Милкова Стоянова при ТД Варна в качеството на възлагащ орган, а Д.Д.П. при ТД Варна е определена като ръководител на ревизията. Със Заповед № Д-1261/03.07.2023г. Р. М. С. – началник на сектор „Ревизии“, считано от 01.07.2023г. е определена като орган по приходите, който да издава ЗВР съгласно чл. 112 от ДОПК и да упражнява правомощия като орган, възложил ревизията съгласно ДОПК. Със ЗИЗВР № Р-03000323000245-020-003/03.07.2023г., издадена от Р. М.С. – главен инспектор по приходите, ревизията е възложена на Д. Д. П. – главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията и Р.Д. Ж. – главен инспектор по приходите. За резултатите от ревизията, в срока по чл.117 ал.1 от ДОПК е изготвен РД № Р-03000323000245-092-001/07.07.2023г., съдържащ предложение за установяване данъчните задължения на жалбоподателката. В срока по чл.119 ал.3 ДОПК и от органите по ал.2 е издаден обжалвания РА, с който на физическото лице са определени данъчни задължения по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ за данъчен период 2021г. в размер на 9362.86 лв. - главница и лихви за просрочие - 1 304.45 лв.

След оспорване на РА по административен ред, Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Варна е изменил същия с Решение № 234/20.11.2023г. като е установил задължения за ДДФЛ по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за данъчен период 2021г. в размер на 8801 лв. – главница и лихви за просрочие – 1218.83 лв.

В хода на ревизионното производство са направени следните относими към предмета на делото фактически констатации:

Органите по приходите са установили, че Е. Р. е местно физическо лице по смисъла на чл.4 ал.1 т.1 от ЗДДФЛ, поради което е носител на задължението за данъци за придобитите от нея доходи от източници в Република България и в чужбина. Съгласно данните, налични в информационните масиви на НАП, ревизиращият екип е установил, че през календарните години, включени в обхвата на производството, за нея са налични данни за сключен трудов договор с „Брит Ком 1“ ЕООД. Не са подадени ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за ревизираните години. Жалбоподателката не е вписана като управител и/или съдружник в търговски дружества и не е регистрирана за целите на ЗДДС.

В хода на ревизионното производство на основание чл.37 ал.3 чл.53 и чл.56 ал.1 от ДОПК на жалбоподателката са връчени 2 бр. искания за представяне на документи и писмени обяснения (ИПДПОЗЛ) - от 19.01.2023 г. /л. 3-7/ и 12.06.2023 г. /л. 63-65/, с които са изискани всички сведения, справки и писмени обяснения, удостоверяващи, както имущественото и финансовото й състояние като физическо лице, така и такива, свързани с осъществявана през ревизирания период търговска дейност, вкл. чрез предлагане и реализация на стоки чрез онлайн платформи за електронна търговия. С писмено заявление, прието от органите по приходи с протокол от 25.01.2023 г., регистриран в деловодната система на ТД на НАП Варна, Офис Добрич под вх. № 1031/26.01.2023 г. /л. 8-9/, задълженото лице декларира лица за контакт, телефони за връзка и електронен адрес за получаване на съобщения в хода на възложеното производство, като по останалите въпроси не са представени никакви доказателства.

На основание чл.47 и чл.57 от ДОПК органите по приходи са събрали служебно доказателства от трети лица и контролни органи досежно извършените от Е.Р. разходи за издръжка и живот, за получени и/или изпратени от нея колетни пратки, парични преводи в страната и чужбина и др. Събраните сведения са обсъдени подробно в констативната част от ревизионния доклад и акт.

С оглед целите и задачите на ревизията е извършена съпоставка на имущественото и финансовото й състояние за всеки подлежащ на контрол данъчен период. Изготвени са таблици за имуществена съпоставка за 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2021 г. (стр. 12-17 от РД), като явно и съществено несъответствие между декларираните доходи и извършените от нея разходи не е установено.

В хода на ревизията на „Еконт Експрес“ ООД е връчено искане за представяне на документи от 21.03.2023 г. /л. 17-16/. Изискана е информация за всички куриерски и/или пощенски услуги, по които изпращач и получател през ревизирания период е жалбоподателката, ведно със заверени за вярност фотокопия от съставените документи в тази връзка, вкл. разписки или формуляри, удостоверяващи изплатените й суми от събрани наложени платежи и/или пощенски парични преводи. В отговор по имейл, дружеството прилага общо 3 файла, подписани с електронен подпис, наименувани „Таблици.хlsx“, „Снимки.zip“ и „Уведомително писмо.pdf“ /л. 18-23/.

От извършения анализ на получените данни, органите по приходите са установили, че в периода 01.01.2021 г. - 31.12.2021 г. от Е.Р. са изпратени общо 3 бр. пратки с наложен платеж и с предмет златни накити (синджир, ланец, обици), като сумите от наложените платежи по тези пратки в общ размер на 5 435, 00 лв. са получени от жалбоподателката, видно от приложените от куриерската фирма във файл „Снимки.2zip“ документи, в които е наличен положен от нея подпис /л. 20/.

С искане от 10.05.2023 г. от МоneyGram International Ltd. /л. 39/ е изискана информация за наличието или липсата на получени и/или изпратени от жалбоподателката международни парични преводи през ревизирания период. В отговор в табличен вид, дружеството е депозирало данни за осъществените от нея транзакции /л. 45-46/. Установено е, че през 2021 г. на Е.С.Р. са изплатени в брой, от обекти на агентите „Сиф Интернешънъл“ ООД и „Варчев Ексчейндж“ ООД, находящи се в гр. Варна, общо 11 293, 74 лв. по 6 бр. преводи. Последните са наредени от физически лица чрез офиси на представители на МоneyGram International Ltd. в Испания, Обединено Кралство Великобритания и Северна Ирландия, и Германия.

Въз основа на така получените сведения органите по приходите са предприели последващи процесуални действия с оглед събиране на допълнителни доказателства.

С протокол от 13.06.2023 г. /л. 70/ са присъединили 6 бр. формуляри за изплатени на Е.Р. през 2021 г. парични суми на обща стойност 10 919, 88 лв., класирани в предходна за ревизията проверка за установяване на факти и обстоятелства, приключила с протокол № П-03002521143538-073-001/21.04.2022 г. /л. 71-84/. Констатирано е, че 1 бр. формуляр (№ 70287707 от 14.04.2021 г. - л. 78) за сумата от 1 112, 57 лв. не е отразен в представената от МоneyGram International Ltd. справка, т.к. жалбоподателката е вписана с фамилия Rashova, а не Rashkova.

Съгласно получен от „Сиф Интернешънъл“ ООД отговор по връчено в хода на ревизията искане от 22.05.2023 г. /л. 48-49/ е установено, че на задълженото лице през 2021 г. е изплатена и сумата от 1 486, 43 лв. по 1 бр. формуляр /л. 50-51/. В резултат на това органите по приходи са приели, че през 2021 г. г-жа Рашкова е получила в брой от офиси на представителите на МоneyGram International Ltd., а именно „Сиф Интернешънъл“ ООД и „Варчев Ексчейндж“ ООД, суми общ в размер 12 406, 31 лв. по 7 бр. преводи.

С искане от 11.04.2023 г. от „Изипей“ АД /л. 25-26/ също е поискана информация и доказателства за наличието или липсата на получени и/или изпратени от жалбоподателката парични преводи през ревизирания период. От представена от дружеството справка /л. 27-29/ ревизиращият екип е установил, че през 2021 г. тя е получила 31 бр. преводи на обща стойност 75 787, 32 лв., изпращачи по които са физически лица, в т.ч.: по 2 бр. преводи на стойност 5 180, 00 лв. от България и 29 бр. преводи на стойност 70 607, 32 лв. от Германия, Швейцария, Нидерландия, Белгия и Обединено Кралство Великобритания и Северна Ирландия. Сумите са й изплатени от офиси в гр. Варна на „Изипей“ АД и на агента „Алфа Финанс“ ООД.

Предвид обстоятелството, че по 2 бр. формуляри на обща стойност 5 180, 00 лв., сумите са наредени от офиси на „Изипей“ АД в България, на изпращачите Ц. И. Г. и Й. Р. Х. /л. 34-35/ са връчени искания за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от 04.05.2023 г. Изискани са конкретни данни за основанието на извършените към Е.Р. преводи, постигнатите между страните договорки и др. релевантни обстоятелства. Отговор е получен само от Й. Х. /л. 37/, който посочва, че решил да направи подарък на съпругата си - златна паричка със снимка на семейството им. От интернет сайт на фирма „1001 Голд“ видял, че се извършват такива услуги и се свързал с тях. Кореспонденцията водил по месинджър. След като направил поръчката бил инструктиран да преведе сумата от 180, 00 лв. на Е.Р., чрез „Изипей“ АД. Пратката получил от куриера „Еконт Експрес“ ООД.

Органите по приходите са извършили проверка в масивите на НАП, при която са установили, че собственик и управител на „1001 Голд“ ЕООД е съпругът на жалбоподателката - Л. А.. Дружеството е основано на 18.01.2021 г., регистрирало е ЕКАФП с дистанционна връзка към НАП за обект златарски магазин „1001 Голд“ едва на 24.01.2023 г. и не е подало ГДД по чл. 92 от ЗКПО за календарната 2021 г., с която да декларира приходи и разходи от развивана търговска дейност.

При така установената фактическа обстановка ревизиращите органи са приели, че през 2021 г. Р. е извършила общо 4 бр. продажби на златни бижута, за които лично е получила общо 5 615, 00 лв. (5 435, 00 лв. по 3 бр. наложени платежи и 180, 00 лв. по 1 бр. превод). Формиран е извод, че тези предприети от жалбоподателката действия имат инцидентен (случаен) характер и не попадат в обхвата на чл. 1 от ТЗ, поради което същите не следва да се считат за независима икономическа дейност, подлежаща на облагане по правилата в чл. 26-28 от ЗДДФЛ. Формиран е извод, че получената от задълженото лице сума от 5 615, 00 лв. представлява доход от друг източник по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.

Поради липсата на представени писмени обяснения, респ. документи, в хода на ревизията е останал неизяснен и характерът на получените от Е.Р. преводи от трети физически лица чрез МоneyGram International Ltd. и „Изипей“ АД в общ размер на 88 013, 63 лв. (12 406, 31 лв. + 75 607, 32 лв.), вследствие на което тези формирани стойности също са квалифицирани като доходи от други източници по см. на чл. 35 т. 6 от ЗДДФЛ.

Ревизираното лице не е декларирало получените от него доходи през 2021 г. чрез подаване на ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, вкл. дължимия по чл. 48 ал. 1 от с.з. пряк данък, поради което е прието, че тези доходи са укрити. В резултат на това е преценено, че са налице обстоятелства по чл.122 ал.1 т.1, т.2 и т. 5 от ДОПК, а именно: до започването на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация; налице са данни за укрити приходи или доходи и документите, необходими за определяне на основата за облагане с данъци липсват или са повредени до степен негодна за ползване. Изготвени са уведомления по чл. 124 ал.1 от ДОПК и по чл. 17 от с.к., че данъчната основа за облагане с данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за ревизирания период ще бъде определена по реда на чл. 122-124а от ДОПК, и искане за представяне на декларация по чл.124 ал.3 от ДОПК от 12.06.2023 г. /л. 53-65/. Последните са изпратени на декларирания от жалбоподателката в хода на данъчния процес електронен адрес за връзка и са връчени на 29.06.2023 г. /л. 52/.

Предвид установените по чл.122 ал.1 т.1, т.2 и т.5 от ДОПК обстоятелства е приложен чл.122 ал.2 от ДОПК. За определяне на подлежащата данъчна основа за облагане с данък по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ е извършен анализ на относимите към ревизираното лице обстоятелства (стр. 21-24 от РД). Прието е, че през 2021 г. Е. С.Р. е реализирала недекларирани доходи от други източници, които съгласно разпоредбата в чл.13 от ЗДДФЛ не са дефинирани като необлагаеми и следва да участват в общата годишна данъчна основа за облагане.

На основание чл.122 ал.4 от ДОПК вр. чл. 7 от ЗДДФЛ, ревизиращите органи са формирали:

• обща годишна данъчна основа за облагане за календарната 2021 г. в размер на 100 380, 67 лв., получена като сбор от получените от Е.Р. доходи от трудови правоотношения с „Брит Ком 1“ ЕООД в размер на 6 752, 04 лв. и доходите от други източници, коментирани по-горе в настоящото решение, в размер на 93 628, 63 лв.;

• дължим годишен данък по чл. 48 ал.1 от ЗДДФЛ в размер на 10 038, 06 лв.;

• авансово удържан/внесен данък - 675, 20 лв.

• данък за довнасяне - 9 362, 86 лв.

На основание чл.175 от ДОПК вр. чл.1 от ЗЛДТДПДВ и чл. 67 ал. 5 от ЗДДФЛ, с оспорения РА са начислени и лихви за забава в размер на 1 304, 45 лв.

Решаващият орган по чл. 152, ал. 2 от ДОПК е изменил РА с Решение № 234/20.11.2023г. като е установил задължения за ДДФЛ по чл. 48 ал. 1 от ЗДДФЛ за данъчен период 2021г. в размер на 8801 лв. – главница и лихви за просрочие – 1218.83 лв. За да достигне до този резултат Директорът на Дирекция „ОДОП“ приел, че получения паричен превод на стойност 180, 00 лв. от наредителя Й.Р.Х. и извършените 3бр. продажби на златни бижута, за които жалбоподателката лично на 07.07.2021 г. е получила 5 435, 00 лв. от наложени платежи, са сделки, извършени за обезпечаване на индивидуални нейни нужди и не са с източник стопанска дейност като търговец по Търговския закон. Поради което и по арг. от чл.13 ал.1 т.2 от ЗДДФЛ доходите от тези сделки не подлежат на облагане, доколкото не попадат в обхвата на някое от изключенията, предвидени в букви от „а“ до „г“ на същата норма. Като изключени от приложното поле на чл.13 ал.5 от ЗДДФЛ с техния размер от 5 615, 00 лв. е коригирана в посока намаление определената от органите по приходите данъчна основа за облагане, а установеното с оспорения РА задължение за данък по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ, ведно с начислените лихви е изменено в горепосочения размер.

При така установеното от фактическа страна съдът достигна до следните правни изводи:

По валидността на РА:

При дължимата пълна служебна проверка на валидността и законосъобразността на оспорвания РА, съгласно разпоредбата на чл. 168 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, съдът установи, че процесния РА е валиден административен акт, издаден след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен административен орган, в определения от него срок. РА е издаден от компетентните органи - възложителя на ревизията и ръководителя на същата, и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията. Подписан е и от двамата ОП с квалифициран електронен подпис, по смисъла на чл. 13, ал. 3 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги. В съдържанието не само на ревизионния акт, но и на ЗВР, ЗИЗВР и РД е отразено, че са издадени чрез информационна система "Контрол" като електронен документ, подписан с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК. Същите са предоставени и на електронни носители, неоспорени от жалбоподателя.

РА е издаден в изискуемата от закона писмена форма, като от посочените в него фактически и правни основания стават ясни юридическите факти, обосноваващи упражненото от органа публично субективно право.

Предвид горното, съдът намира, че обжалвания ревизионен акт не страда от пороци, водещи до неговата нищожност.

Всички развити от жалбоподателя доводи изразяват по същество оспорване на материалната законосъобразност на РА. При извършената служебна проверка не се установиха допуснати в хода на ревизионното производство съществени процесуални нарушения, които да послужат като основание за отмяна на оспорения акт. От приобщените по делото доказателства се установява, че органите по приходите надлежно са уведомили жалбоподателката, че основата за облагане с данък върху дохода ще бъде определена по реда на чл.122 от ДОПК; извършили са анализ на всички доказателства, събрани в хода на ревизията, както и анализ на всички относими обстоятелства по чл.122, ал.2 от ДОПК. Ерика Рашкова надлежно е упражнила правото си на защита при административното, респ. съдебното обжалване на ревизионния акт. Предвид изложеното в настоящия абзац се налага извод за липса на допуснати в хода на ревизионното производство съществени нарушения на администратвнопроизводствените правила, които да обосноват отмяна на акта само на това основание.

По материалноправната законосъобразност на оспорения акт:

Задълженията за данък върху доходите на ревизираното лице, са определени по реда на чл.122 от ДОПК, като за основа за облагане с данък по чл.48 от ЗДДФЛ е прието превишението на разходите над приходите за ревизирания период с получени парични преводи, приети като доходи от други източници по чл. 35 ал. 6 от ЗДДФЛ. За да преминат към облагане по особения ред в случая, органите по приходите са приели, че са налице обстоятелствата по чл.122, ал.1, т. 1, 2 и 5 от ДОПК. Съгласно чл.124, ал.2 от ДОПК в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл.122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122, ал.1 от ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Така установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима, но доказателствена тежест за това носи жалбоподателят. Следователно в производството по съдебно обжалване на РА, издаден по реда на чл.122 от ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта.

Доколкото в хода на ревизионното производство, при подробен анализ на събраните доказателства и относимите обстоятелства, органите по приходите са достигнали до извод за обстоятелства по чл.122 ал.1 от ДОПК, съдът намира за неоснователни възраженията на жалбоподателката, че не са били налице основанията за облагането й по особения ред. Дали данъчните органи в случая правилно са приложили материалния закон е отделен въпрос, чийто отговор зависи от това доколко жалбоподателката успешно е провела доказване на възраженията си, с оглед законоустановената презумпция по чл.124 ал.2 от ДОПК, за което изрично са дадени указания на страните.

Между страните по делото не се спори, че установените с РА допълнителни задължения на Ерика Рашкова по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за д.п.2021г. са определени от органите по приходите след извършена съпоставка на имущественото състояние и доходите на жалбоподателката, при която е установено, че преобладаващата част от реализираните от жалбоподателката доходи под формата на парични преводи, изплатени й от операторите на системите за бързи разплащания са с неустановен източник и не са декларирани от нея, респ. същите попадат в обхвата на чл. 35 т.6 от ЗДДФЛ и са включени в данъчната основа, върху която е начислен данък по чл.48 ал. 1 от ЗДДФЛ.

Основните спорни въпроси по делото касаят произхода на получените парични преводи чрез системата за разплащания „Изипей“ и MoneyGram International Ltd. – дали са такива от извършена търговска дейност и подлежат ли на облагане с данък по чл. 48 ал. 1 от ЗДДФЛ, както и наличието на основания за извършването на облагането по особения ред на чл. 122 от ДОПК.

Съдът приема, че органите по приходите обосновано са приложили основанието по чл. 122 ал. 1 т. 1 и 2 от ДОПК. Дори само едно от посочените в чл. 122, ал. 1 от ДОПК обстоятелства е достатъчно, за да се проведе облагането по особения ред на чл. 122 от ДОПК. В случая органите по приходите твърдят наличието на предпоставки, които съдът намира за безспорно доказани и неопровергани в хода на съдебния процес. При ревизията е установено, а и не се оспорва, че ревизираното лице не е подало ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за процесния данъчен период, като за ревизирания период са налице данни за укрити приходи. От доказателствата, представени от ревизираното лице, както и от твърденията му в писмените обяснения, дадени при ревизията, може да бъде направен извод, че недекларираните суми са негова собственост. При така установената фактическа обстановка, съдът счита, че ревизионният екип законосъобразно е преминал към извършване на ревизия по особения ред на чл. 122 – 124а от ДОПК - за задълженията за данък по ЗДДФЛ. Констатираните по надлежния процесуален ред липса на декларирани данни от жалбоподателката и действително установените от органите по приходите, е достатъчно основание да се приеме, че в ревизията са установени данни за укрити приходи, поради което са налице обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК, съображенията за което ще бъдат посочени и по-долу.

В тази връзка съдът намира за неоснователно направеното с жалбата възражение относно характера на представените от дружествата „Изипей“ и MoneyGram International Ltd. писмени доказателства за получени преводи от ревизираното лице, които не са изготвени като електронен документ, подписани с електронен подпис от ревизираното лице, поради което според проц. представител на жалбоподателя, същите не притежавали доказателствена сила. В отговор на представено искане за представяне на документи и писмени обяснения изх. № 902-1/09.10.2023 г. /л. 184-185/ от „Изипей“ АД са представени всички 31 бр. разписки, заверени с електронен подпис, от съдържанието на които безспорно се установява, че през 2021 г. жалбоподателката е получила 75 787.32 лв. /л. 166-182/. Във всички формуляри в полета „Клиент“ и „Подпис“ са вписани съответно нейните име и фамилия и е наличен положен подпис /неоспорен/. В разписките, с които са й изплатени суми над 2 000.00 лв., според изискванията на чл. 66, ал. 2 от Закона за мерките срещу изпирането на пари и чл. 47, ал. 1 от Правилника за прилагането му, жалбоподателката е декларирала пред платеца произхода на паричните средства по съответната конкретна операция като собственоръчно е положила в съответното поле от документа и текста „за ремонт“. Видно от протокола на първото по делото съдебно заседание от 28.02.2024 г., в изпълнение на дадени от съда указания, пълномощникът на жалбоподателката е заявил, че направеното в жалбата оспорване на доказателствата, представени в хода на ревизионното производство, е с оглед твърдението, че същите по принцип не са годни да обосноват изводите, които са направени и да се определи въз основа на тях данъчните задължения и в тази връзка не желае откриване на производство по чл.193 от ГПК.

Предвид така направеното уточнение и доколкото не се оспорва конкретно автентичността или достоверността на събраните в ревизионното производство доказателства, не е открито производство по оспорване по реда на чл. 193 от ГПК във вр. с § 2 ДР от ДОПК, поради което следва да бъде прието, че презумпцията за вярност на фактическите констатации в РА, издаден по реда на чл. 122 от ДОПК не е оборена.

Предвид тези съображения съдът приема, че ревизиращите органи обосновано и законосъобразно са определили данъчната основа по реда на чл. 122 от ДОПК, което се потвърждава и от следното:

С оспорения РА е извършено облагане на брутния размер на сумите, които физическото лице е получило. Тези факти са безспорно установени от доказателствата, събрани в хода на ревизията, както и в хода на съдебното производство.

Съгласно разпоредбата на чл. 2 от ЗДДФЛ обект на облагане по този закон са доходите на местните и чуждестранните физически лица. Доходите могат да бъдат с различни източници - чл.10 ал.1 от ЗДДФЛ, като по арг. от чл.35 т.6 от ЗДДФЛ изброяването на източниците не е изчерпателно. От анализа на разпоредбите на чл. 2, 3 и 10 от ЗДДФЛ следва извода за дохода като положително изменение в имуществото на физическото лице. Според разпоредбата на чл.35 от ЗДДФЛ облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от изброените в т. 1-5 други източници, но доколкото изброяването не е изчерпателно, в т. 6 е посочено, че облагаем е и доходът от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на ЗКПО. Такъв доход, при доказателствена тежест за органите по приходите безспорно е установен и то под формата на парични преводи чрез системата за разплащания „Изипей“ и MoneyGram International Ltd. към жалбоподателката, за които не са представени документи, доказващи основанието за тяхното получаване. С получените парични преводи от Е.Р. е увеличено имуществото й и това увеличение представлява доход по смисъла на чл. 12 ал.1 от ЗДДФЛ, който доход се квалифицира като такъв по чл. 35 т. 6 от ЗДДФЛ, участва при формиране на данъчната основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и се облага с данък върху общата годишна данъчна основа по чл. 48 ал. 1 от ЗДДФЛ. /Решение № 2430 от 07.03.2023 г. по адм. д. № 6528/2022 г. на Върховен административен съд/.

В хода на ревизията са извършени насрещни проверки и са събрани доказателства от трети лица, от които е установено, че от жалбоподателката са получени парични преводи чрез системата за разплащания „Изипей“ и MoneyGram International Ltd., с изпращачи - физически лица от Германия, Швейцария, Нидерландия, Белгия и Обединено Кралство Великобритания и Северна Ирландия през 2021г. в размер на 88 013.63лв.

В получените отговори дружествата и съответните подагенти потвърждават изплащането на процесните суми, като към отговорите са предоставени копия от разписки, удостоверяващи извършени плащания на парични преводи по системите за бързи разплащания на „Изипей“ и MoneyGram International Ltd., на ревизираното лице, както и информация за реда и начина на изплащането им. Процедурата за получаване на пари чрез системата „Изипей“ и MoneyGram International Ltd., изисква лицето, което се явява да получи сумата да съобщи контролния номер на превода, имената на наредителя, държавата, от която са получени парите, и да представи валиден документ за самоличност. Сумата се изплаща след сверка в системата и самоличността на получателя, като разпечатката от системата се подписва от получателя. От това следва, че в идентификацията на превода в системата преди явяването на получателя липсва информацията, която впоследствие се въвежда от служителя, а именно адрес на получателя, номер и дата на издаване на документа му за самоличност, ЕГН и дата на раждане, което се установява от приложените към административната преписка доказателства. От събраните доказателства се установява, че на разписките, представени от съответните дружества, освен подписа на лицето са посочени и трите имена, а именно E.S.R./Е.С.Р.. Следователно именно ревизираното лице е получавало процесните суми. Никъде в представените формуляри не фигурира информация за това, че извършените преводи са направени във връзка с получаването на определена стока от наредителя, а напротив като платежна услуга е посочено – получаване на пари в брой. Нещо повече на подписаните разписки от „Изипей“ изрично като основание на превода е посочено „за ремонт“ или липсва посочено основание /стр. 166-181/. Съобразно Общите условия за откриване и обслужване на платежни сметки и предоставяне на платежни услуги на “Изипей“ АД, публикувани на https: //www.easypay.bg/site/?p=common-documents, дружеството е доставчик на платежни услуги по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи, регистриран в Република България и лицензиран от Българска народна банка с Решение № 258 на УС на БНБ от 25.10.2018г. за извършване на дейност като дружество за електронни пари, вписано в публичния регистър по чл. 19 от ЗПУПС, воден от БНБ. Платежните услуги, които „Изипей“ може да предоставя са: 1.1. Платежни услуги, свързани с внасянето/тегленето на пари в наличност по/от платежна сметка (наричана по-долу за краткост и само „сметка“), както и свързаните с това операции по обслужване на сметката; 1.2. Прехвърляне на средства по сметка на Клиента при ИЗИПЕЙ или при друг доставчик на платежни услуги, в това число: а. изпълнение на директни дебити, включително еднократни директни дебити; б. изпълнение на платежни операции чрез платежни карти или други подобни инструменти; в. изпълнение на кредитни преводи, включително нареждания за периодични преводи; г. плащане в полза на търговци, регистрирани в системата на ИЗИПЕЙ; 1.3. Издаване на платежни инструменти и/или приемане на плащания с платежни инструменти; 1.4. Извършване на касови операции и изпълнение на налични парични преводи; 1.5. Услуги по иницииране на плащане – извършват се при отделни Общи условия; 1.6. Услуга по предоставяне на информация за сметка – прилагат се отделни Общи условия за ползване на услугата. Всички гореизброени услуги са в съответствие с предвидените в чл.4 от Закона за платежните услуги и платежните системи. Никъде в тези условия не е предвидено като условие за получаването на паричен превод да има извършена доставка на стока или услуга.

Аналогично на горното основната дейност на финансовата институция “Фактор И.Н.” АД включва предлагането на парични преводи, кредитиране, обмен на валута и изкупуване и търговия с благородни метали и изделия с и от тях. Видно от приложените формуляри за получаване от MoneyGram International Ltd. също е положен подпис за получател /стр.71-74, 78-80/, а като професия на получателя е посочено: образование, безработен, селско стопанство, държавен служител. Никъде в приложените формуляри няма данни за заплащане на стойност на определена стока. На адрес https: //factorin.bg/bg/policies/privacy-policy-1/ са публикувани Общи условия за дистанционни продажби на артикули от електронния магазин на Фактор И.Н. АД, при които може да се закупят артикули единствено от електронния магазин на „Фактор И.Н.“ АД и в които не фигурират условия за извършване на парични преводи срещу доставки на стоки от трети лица, различни от финансовата институция.

Както беше посочено и по-горе така представените документи са оспорени формално в жалбата относно тяхното авторство и верност., като в първотопо делото съдебно заседание от проц. представител на жалбоподателката е направено изявление че възражението е по принцип, че тяхното естество не позволява определяне на данъчните задължения, както и че не желае откриване на производство по чл. 193 от ГПК. Касае се за частни свидетелстващи документи, които носят формално подписа на оспорващата го страна, поради което по правилата на чл.193 ал.3 от ГПК тежестта за доказване неистинността на документа е върху страната, която го оспорва, т.е. върху жалбоподателката. Указания в тази насока са дадени изрично от съда, като с оглед гореизложеното следва да се приеме, че заявеното оспорване е недоказано.

Във връзка с горното съдът намира за неоснователно и твърдението на жалбоподателката, че получените от нея суми чрез Изипей и МоneyGram International Ltd. през периода 2021 г. са плащания, свързани с изпратени пратки на стоки чрез Ди Ейч Ел от О.Х.. Такива твърдения освен, че не са навеждани нито в хода на ревизионното производство, нито в хода на административното обжалване, останаха недоказани и в настоящото съдебно производство. Данни за това, че сумите са плащания за стоки, изпратени с пратки чрез Ди Ейч Ел, липсват и в събраните и приложени към административната преписка разписки за получените суми. Такива обстоятелства за релевантната 2021 г. не са установени и в ревизионното производство на Огнян Харизанов за тази година, което е видно от издадения РА № Р-0300032004739-091-001/05.05.2023 г. Ревизионният акт, издаден на Ерика Рашкова, с който са установени данъчните и осигурителните й задължения за 2020 г., е ирелевантен за настоящия спор, защото в него липсват установени обстоятелства за получени чрез МоneyGram International Ltd. суми през 2021 г. по изпратени от Огнян Харизанов пратки, както неоснователно се твърди от жалбоподателката.

В случая безспорен е фактът на получаване на спорните средства от жалбоподателката, превеждането им именно от описаните в РД и РА, физически лица през процесната 2021г.

При тези факти изцяло в тежест на Е. Р. по общото правило на чл. 154 ал. 1 от ГПК във вр. и с чл. 144 от АПК и § 2 от ДР на ДОПК е да установи в условията на пълно доказване, основанието за получените парични преводи съответно необлагаемостта на тези доходи.

В тежест на жалбоподателката е да установи, че внесените парични средства са необлагаеми доходи по смисъла на чл. 13 от ЗДДФЛ и след като това не е сторено, правилно е счетено, че същите са с неустановен произход и подлежат на облагане като доходи от друг източник по чл. 35 т. 6 от ЗДДФЛ, при положение, че безспорно са установени размерът и платецът на дохода, както и моментът на плащането съгласно чл. 11 ал. 1 т. 2 предложение първо от ЗДДФЛ. Доказване на основанието за получаването на сумите, както и че същите са необлагаеми или подлежат на облагане по друг ред или по друг закон, лежи върху жалбоподателката. Във връзка с това от последната не са ангажирани никакви доказателства за установяването на тези релевантни за разрешаването на спора обстоятелства, въпреки дадените от съда указания в тази насока. Такова доказване не е проведено нито в хода на ревизията и в производството пред Директора на Дирекция „ОДОП“ - Варна, нито в настоящото съдебно производство.

Следователно на датите, на които Е.Р. е получила паричните средства, е налице получен доход, като брутния размер на дохода е данъчната основа, подлежаща на облагане по реда на чл.35 т.6 от ЗДДФЛ. Безспорно дохода не е деклариран от лицето. От ревизираното лице не са наведени твърдения и не са представени доказателства, че дохода е необлагаем по смисъла на чл. 13 от ЗДДФЛ.

При определянето на облагаемия доход и данъчната основа по общия ред на материалния закон, данъчната основа се определя според източника на дохода за всеки вид доход и сумата на отделните данъчни основи /без тази формирана при дейността като ЕТ/ формира общата годишна данъчна основа - чл. 16 и 17 от ЗДДФЛ. Доходите от всички източници, освен необлагаемите по силата на закон, подлежат на облагане, а разходите се приспадат, когато е предвидено в закона за съответния източник на доход по арг. от чл. 12 от ЗДДФЛ. Следователно правилно данъчната основа е определена от органа по приходите като е приложен чл. 17 вр. чл. 48 от ЗДДФЛ. В резултат на извършения анализ на относимите доказателства по реда на чл.122 от ДОПК правилно от органите по приходите е формирана обща годишна данъчна основа за облагане по реда на чл.122 ал. 4 от ДОПК, възлизаща на 94 765.67 лв., представлява сбор между годишната данъчна основа за доходите от трудови правоотношения в размер на 6 752.04 лв., за които е удържан данък от 675.20 лв. и годишната данъчна основа за доходите от други източници в общ размер на 88 013.63 лв. (75 607.32 лв. от „Изипей“ АД + 12 406.31 лв. от МоneyGram International Ltd.).

На следващо място не може да се приеме за основателно заявеното от проц. представител на жалбоподателката заявление, че получените парични средства са в резултат на извършвана от нея стопанска дейност. В хода на ревизионното производство органите по приходите са установили, че за ревизирания период жалбоподателката не е декларирала извършване на стопанска дейност и няма регистрация като самоосигуряващо се лице по смисъла на чл. 4 ал. 3 т. 1, 2 или 4 от КСО и не е подавала ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. Няма подавани декларации обр. № 7 (чл. 3, ал. 4 от Наредба №Н-8/2005 г. на МФ/отм., ДВ бр. 1 от 3 януари 2020 г. и чл. 4, ал. 4 от Наредба №Н-13/2019 г. на МФ) с данни за възникване на задължение за внасяне на здравноосигурителни вноски и за избрания осигурителен доход по реда на чл. 40 ал. 5 от ЗЗО. Напротив установено е, че жалбоподателката има сключен трудов договор с „Брит Ком 1“ ЕООД. В тази връзка отново неоснователно жалбоподателката се позовава на предходно ревизионно производство за периода от 01.01.2020г. до 20.07.2021г., в което било установено извършването на стопанска дейност от нея. От приобщените документи към Протокол № Р- 03000323000245- ППД-002/13.06.23г. от предходна проверка на Е.Р., приключило с издаване на Протокол № П-03002521130947-073-001/19.10.2021г., обхващаща периода от 01.01.2020г. до 20.07.2021г. е видно, че същата е във връзка с получени доходи от продажба на стоки по интернет. В хода на проверката, във връзка с връчено ИПДПОЗЛ № П-030025211130947-040-001/23.07.2021г. Е.Р. е представила собственоръчно написано писмено обяснение, че „през периода от 01.01.2020г. до 20.07.2021г. продавах стоки по интернет, които изпращах чрез „Еконт" с наложен платеж. Сайтовете през които продавах стоки са: базар бг, olx, фейсбук и др. Стоките, които продавах бяха предимно от злато, което получих като подарък. Не притежавам фискално устройство. Нямам договори, нямам фактури за стоките, нямам търговски обект. Изисках справка от „Еконт". Ако е необходимо, ще декларирам получените доходи." Следователно предходната проверка независимо, че обхваща и част от проверявания период - до 20.07.2021г., касае единствено и само осъществени продажби с наложен платеж чрез куриерското дружество „Еконт“, а в случая проверяваните факти са свързани с получени парични преводи чрез системата „Изипей“ и MoneyGram International Ltd., които не представляват наложени платежи, получени за продажби чрез „Еконт“. За пълнота на изложението следва да се посочи, че жалбоподателката няма правен интерес да установява, че процесните суми са получени доходи от стопанска дейност като ЕТ, защото тогава същите подлежат на облагане с 15% данък на основание чл. 48 ал. 2 от ЗДДФЛ, което е по-неблагоприятно от определения в случая данък 10 % по чл. 48 ал. 1 от същия закон.

По така изложените съображения РА, в частта, с която на жалбоподателката са установени допълнителни задължения за данък върху доходите по чл. 48 ал. 1 от ЗДДФЛ за д.п.2021 г. в размер на 8801 лева – главница, и 1218.83 лева – лихви, е правилен и законосъобразен, а жалбата срещу него е неоснователна и следва да се отхвърли.

С оглед изхода на делото и направеното искане от ответника по касация чрез юриск. Н., на Национална агенция за приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 000 лв. за настоящото производство.

За да присъди този размер, съдът съобрази приетото в решение от 25.01.2024 г. по дело С - 438/22 на Съда на ЕС, в което са изложени съображения, че с оглед предимството на правото на Съюза, националният съд е натоварен в рамките на компетентността си с прилагане на разпоредбите на правото на Съюза, като е длъжен в случаите, когато това се налага да вземе решение да остави без приложение всяка национална правна уредба или практика по законодателен или друг конституционен ред. СЕС в същото решение е приел, че Наредба № 1/09.07.2004 г. е издадена от съсловна организация - Висш адвокатски съвет, макар и по законова делегация, която определя минимални размери на адвокатските възнаграждения, под размера на които не може да се договаря по - ниско възнаграждение на адвокат, нито съдът разполага с това право съгласно нейните разпоредби. В решението си СЕС е развил доводи, че процесната Наредба нарушава забраната по чл. 101, ал. 4 ДФЕС /ограничение на конкуренцията/, поради което националният съд може да откаже да приложи националното законодателство. При въведеното ограничение от Висшия адвокатски съвет за размера на минималните размери на адвокатските възнаграждения, в решението на СЕС е прието, че с него в Наредбата е налице ограничение на конкуренцията „с оглед на целта“ по смисъла на чл. 101, параграф 1 ДФЕС във връзка с чл. 4, параграф 3 ДЕС. Именно с въведената от СЕС забрана на ограничаващите конкуренцията споразумения и практики, съдът категорично е приел, че националният съд е длъжен да не приложи национална правна уредба, вкл. и когато предвидените в тази наредбата минимални размери отразяват реалните пазарни цени на адвокатските услуги. В решението си СЕС е приел и въз основа на предходно решение по съединени дела С - 427/16 и С - 428/16 – т. 51, че определянето на минималните размери на адвокатските възнаграждения и установяването им като задължителни с национална правна уредба, е равнозначно на хоризонтално определяне на задължителни минимални тарифи, което е забранено от чл. 101, параграф 1 ДФЕС.

Предвид горното и на основания чл.161 ал.2 от ДОПК като отчете липсата на фактическа и правна сложност на спора от една страна, а от друга обемът на осъществената защита от процесуалния представител на приходната администрация – явяване в три съдебни заседания и изготвяне на писмено становище, съдът намира горният размер като адекватен за ю.к. възнаграждение ответника в настоящото производство.

Воден от изложеното, съдът