Решение № 627 от 20.8.2018 г. на Административен съд - Велико Търново по дело № 82/2017 г.

Производство по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс/ДОПК/.

Образувано по жалба, вх.№665/06.02.2017г. в АСВТ, подадена от името на търговско дружество с фирма „ЧАОФУ ЛИАН 8“ООД, с ЕИК 202848774, със седалище и адрес на управление гр. Плевен, ул.“Сторгозия“ №84, представлявано от управителя Л.С.С., гражданин на Китай, действащо чрез упълномощения адвокат.

Оспорва се Ревизионен акт № Р-04001515010249-091-001/11.07.2016 година, издаден от орган по приходите при ТД на НАП Велико Търново, в частта, потвърдена по административен ред с Решение № 306/30.09.2016 година на Директор Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика” град Велико Търново при ЦУ на НАП.

II.Становища на страните:

Оспорващият твърди, че обжалваният ревизионният акт е незаконосъобразен, защото е издаден при допуснати нарушения на процесуалните правила и поради неправилно приложение на материалния закон. ОП не са обсъдили възражението срещу РД. Игнорирали или тълкували превратно, представените от РЛ доказателства. Вместо да съберат служебно всички необходими доказателства от доставчиците на ДЗЛ, ОП изполвали процесуална икономия, като приобщили събраните при предходна проверка такива. Тежестта на доказване е върху данъчните власти, при това РА е необоснован, тъй като направените фактически констатации не се подкрепят от събраните от органите по приходите доказателства. Счита, че не са налице законовите предпоставки за извършване на ревизията по реда на чл.122 и сл. от ДОПК. Посочва, че е налице несъответствие между събрания доказателствен материал и изводите на органите по приходите. Като резултат на лично негативно оношение приема изводите на РО за липса на осъществени реални доставки по фактурите, за които е отказано правото на припадане на данъчен кредит. Счита, че позоваването на практика на СЕС относно случаите на данъчна измама е извършено едностранчиво и превратно, като не може да обоснове такава, извършена от РЛ.

В хода на съдебното производство жалбоподателят, чрез упълномощения адвокат, поддържа подадената жалба като пледира да бъде отменен РА като незаконосъобразен. В представени подробни писмени бележки развива доводите си по същество. Претендира да бъдат присъдени на доверителя му направените по делото разноски, за което представя Списък.

Ответникът по оспорването - директорът на Дирекция “ОДОП” – Велико Търново, чрез процесуалния си представител заема становище за неоснователност на жалбата. Според ПП, оспореният ревизионен акт е издаден при спазване на правилата на ревизионното производство и е валиден, материално законосъобразен административен акт. Моли съда да постанови решение, с което да потвърди оспорвания РА като обоснован и законосъобразен, като при постановяване на своя вземе предвид мотивите, изложени в потвърдителното решение на Директора на Дирекция „ОДОП“. Счита, че в хода на съдебното производство, въпреки ангажираните от страна на жалбоподателя доказателства, не са оборени изводите на органите по приходите за наличието на предпоставките, при които ревизията се извършва по особения ред на чл.122 от ДОПК. Заключението на приетата СИЕ не е съобразила неотчетените приходи от дружеството, поради което не следва да бъде кредитирано. СТЕ потвърдила констатациите на ОП за разлики между действителните продажби на дружеството и осчетоводените такива, като действителните данни за продажбите са съхранени в ползвания софтуерен продукт, който не е свързан с фискалния принтер. Претендира за присъждането на разноски за юрисконсултско възнаграждение по делото, съгласно представен Списък.

III.За допустимостта на жалбата:

При преценка на допустимостта на производството настоящият състав на съда констатира, че Жалбата е подадена от лице с надлежна процесуална легитимация и интерес от оспорването – адресат на акта. Същата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК. Изчерпана е задължителната фаза на административния контрол – абсолютна процесуална предпоставка, за която съдът следи служебно, съгласно чл.156, ал.2 от ДОПК. Поради това, че обжалваният РА е потвърден, в оспорената част, с Решение на ДОДОП, същият е годен предмет на съдебен контрол.

С нарочно определение в о.с.з. на 29.06.2017г. съдът обяви на страните, че в резултат на развилото се производство относно допустимостта на процеса, приема, че жалбата е депозирана в рамките на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. Потвърдителното Решение на ДОДОП е изпратено по пощата с ОР. Същата е подписана на дата 12.10.2016г., но не от представляващия търговеца Л.С., а от свидетеля Ш.Д.. Последният макар да е служител на търговеца не е имал качеството на лице по чл.29, ал.6 от ДОПК. Той не е определен да получава писма и съобщения от името на търговеца. Поради това съобщението не е редовно връчено по реда на чл.30, ал.3 от ДОПК и не може да има за последица изтичане на срока за обжалване. В тази връзка искането за възстановяване на срока за обжалване е лишено от правен интерес. Следва да бъде оставено без разглеждане.

Делото е подсъдно на ВТАС по правилата на родовата и местна подсъдност, предвид обстоятелството, че местонахождението на решаващия орган по чл.156, ал.1 от ДОПК е в района на действие на АСВТ, във връзка с адреса на РЛ по чл.8, ал.1, т.3 от ДОПК. Не са налице пречки за постановяване на акт по същество.

Предвид всичко това, изводът на съда е, че жалбата е процесуално допустима за разглеждане. Преценена по същество, жалбата, поставила началото на настоящото съдебно производство е НЕОСНОВАТЕЛНА, при изложените по-долу фактически и правни съображения.

IV.По доказателствата:

Съдът е разпределил доказателствената тежест, като е указал, че съгласно чл.124, ал.2 от ДОПК, в производството по обжалване на РА при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал.1 е подкрепено от събраните доказателства. Поради това в тежест на жалбоподателя е да обори констатациите на оспорвания РА/вж. л.216/.

В хода на съдебното производство като писмени доказателства по делото са приети материалите, съдържащи се в ревизионна преписка изх.№272/06.02.2017г. по описа на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” - гр. Велико Търново, организирани в 7 бр. папки, съдържащи общо 1 729 листа. В о.с.з. на 18.01.2018г. ответникът представи допълнително доказателства, свързани с валидността на РА и др. електронни документи по ревизията/СД с копие на ЕД и Удостоверенията към тях за КЕП/. При дадените указания в посочения срок от името на жалбоподателя не бе направено изявление за оспорване на така представените копия на електронните документи, издадени при ревизията/вж. л.289-гръб/.

Допълнително от ТД на НАП В. Търново е изискано на хартиен носител с копие за жалбоподателя Приложение №23 към РД. Това е информацията - електронни данни, снети от компютъра в търговския обект на РЛ, обезпечени на технически носител. Същите данни са предтавени и на електронен носител/вж. л.270/.

ПП на ответника е оспорил автентичността на подписите, положени от страна на доставчиците по фактурите, за които е прието, че липсват реални доставки, посочени конкретно в становището на л.99 от делото. В тази връзка на основание чл.193, ал.3 от ГПК е открито производство за проверка на истинността им. Дадени са указания на жалбоподателя, че доказателствената тежест е върху тях. Поради това е прието заключението на съдебна графическа експертиза. Разпитани са като свидетели и част от лицата, представляващи дружествата доставчици през процесния период.

По искане на процесуалния представител на жалбоподателя е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ). Разпитан е и един служител на търговеца за начина на организация на работа в магазина и боравенето с фискалния и нефискалния принтер.

Изслушано е и заключението на съдебно-техническа компютърна експертиза. ВЛ е имало за задача да извърши анализ на данните, обезпечени при ревизията по същия метод и да сравни резултата с този на ОП. При това е работило с данните от контролното копие. Освен това, е изяснен въпросът налице л. е връзка между касовия апарат и използвания програмен продукт в обекта/складовата програма/.

Поради невъзможност да бъдат осъществени, по искане на страната са заличени като доказателствени средства по делото разпита на св. Цв. И. и допълнителната СТЕ.

Събраните в процеса доказателствени средства ще бъдат обсъдени в съответната част на решението по-долу.

V.По фактите:

Съдът взе предвид становищата на страните, констатациите в РА и доказателствата по делото. Последните обсъди по отделно и в тяхната взаимна връзка. При това, намери за установено следното по фактите:

Ревизионен акт/РА/ № Р-04001515010249-091 -001/11.07.2016 г., издаден въз основа на Ревизионен доклад/РД/ № Р-04001515010249-092-001/15.06.2016 г. Последният е изготвен в резултат на извършена ревизия на „ЧАОФУ ЛИАН 8" ООД, обхващаща установяването на задълженията за ДДС за данъчни периоди от 01.05.2015г. до 31.10.2015г. и за КД за периода от 09.12.2013г. до 31.12.2014г.

С процесния РА са установени допълнителни задължения за ДДС за данъчни периоди от 01.05.2015 г. до 31.10.2015 г. общо в размер на 50850, 65 лв. и лихви върху тях общо в размер на 4 701, 04 лв. и допълнителни задължения за КД за 2014 г. в размер на 4 271, 08 лв. и лихви върху него в размер на 556, 03 лв., които са предмет на обжалване понастоящем. В частта по ЗКПО за 2013 г. РА не е обжалван и е влязъл в сила.

Ревизионното производство е започнало въз основа на Заповед за възлагане на ревизия/ЗВР / № Р-04001515010249-020-01/ 11.12.2015г., връчена на 04.01.2016 г., изменена със Заповед за изменение на ЗВР № Р-04001515010249-020-002/29.03.2016 г. В срока по чл. 117, aл. 1 от ДОПК е съставен Ревизионен доклад № Р-04001515010249-092- 001/15.06.2016 г., връчен на 20.06.2016 г. по електронен път. Срещу РД е подадено писмено възражение, заведено с вх. № 22784/05.07.2016 г., което е прието за неоснователно. Към същото не са приложени нови доказателства.

При ревизията са предприети различни процесуални действия/вж. РД стр.3-4/. Връчени са искания за представяне на документи и писмени обяснения на ДЗЛ. Извършена е проверка на счетоводството на РЛ. Приобщени са с протокол/ППД от 07.03.2016г./ доказателства, събрани при насрещна проверка на търговеца. Става въпрос за Протокол № 0985692/15.10.2015г.-л.101 п-ка №1 от АП/ и приложения към същия, отразяващ резултата от насрещна проверка, извършена на търговеца. При тази насрещна проверка са копирани върху технически носители данни за продажбите в обекта, извлечени от информацията, съхранена в компютъра в търговския обект, използван със съответния програмен продукт за регистриране на продажбите в обекта. Освен това е извършена оперативна проверка на 11.12.2014г., като е осъществено еднодневно наблюдение в търговския обект на „ЧАОФУ ЛИАН 8”ООД/доказателствата са приобщени към АП по предвидения процесуален ред. При установени данни за укрити приходи, на РЛ е връчено Уведомление с № Р-04001515010249-113-001/07.03.2016г., че основата за облагане с ДДС за периода 01.05.2015г-31.10.2015г. ще бъде определена по реда на чл.122 от ДОПК. Връчено е и ИПДПОЗЛ от 07.03.2016г., с което е изискано представяне на декларации по чл.124, ал.3 от ДОПК за 2015г. Такива са представени с вх. № 11195/24.03.2016г.

При съпоставка и анализ на данните, получени от компютърната конфигурация, използвана в търговския обект на дружеството за регистриране на търговските продажби, РО са достигнали до извод за укриване на приходи от търговеца. ОП са констатирали, че към компютърната ситема е свързан нефискален принтер, който издава бонове със собствена номерация. А в обекта е наличен ЕКАФП, на който отделно се регистират продажби след издаване на нефискалния бон. Установена е от ОП и съществена разлика между отчетените продажби, чрез използвания на същия компютър програмен продукт и отчетените продажби за същия период чрез ЕКАФП. В подкрепа на този извод е и резултата от еднодневното наблюдение в обекта, който сочи, че в деня на проверката оборотът от двете ФУ е 4 278, 75лв., а деня преди и след проверката оборота е над два пъти по-нисък. Въз основа на тези констатации РО са приели наличие на укрити приходи. Обстоятелството е предвидно в хипотезата на чл.122, ал.1 от ДОПК като предпоставка за облагане на РЛ по особения ред, разписан в разпоредбите на чл.122-124а от ДОПК. Приложили са предвидената в ДОПК процедура и са определили допълнителни задължения за косвен данък както следва:

1. Начислен е допълнително ДДС /и съответните лихви/, върху неотчетените продажби за ревизираните периоди на 2015г. в размер на 50 510, 65лв., като е прието, че размерът на неотчетените продажби е 303 063, 91лв., а на основание чл.67, ал.2 от ЗДДС е прието, че размерът на данъка е включен в цената.Използвано е правното основание на чл.67, ал.2 от ЗДДС във вр. с чл.86, ал.1 и ал.2 от същия закон;

2. Отказано е право на приспадане на данъчен кредит в размер на 340, 00лв.: за данъчен период м. 07.2015 г. - 168, 00 лв. по фактура № 221/08.04.2015 г., издадена от „ДТД 2" ЕООД с ЕИК 202960741 и за данъчен период м. 10.2015 г. - 172, 00 лв. по фактура № 321/23.09.2015 г., издадена от „Лекс Импорт" ЕООД с ЕИК 201902347. Използвано е правното основание на чл.68, ал.1, т.1 и т.2 от ЗДДС, чл.69, ал.1, т.1 и чл.70, ал.5 от ЗДДС;

3. В частта по ЗКПО е извършено преобразуване в увеличение на финансовия резултат за 2014 г. със сумата 42 710, 80 лв., представляваща непризнати за данъчни цели разходи за отчетна стойност на продадени стоки по фактури, издадени от „ПИ-ЕН ТРЕЙДИНГ" ЕООД с ЕИК 201885218, „МЕГА-ЛАН 2014" ЕООД с ЕИК 202752612 и „АЛПЕРИ 87" ЕООД с ЕИК 200857080/ вж. стр. 7 и 8 от РД/, свързани с констатацията на РО, че липсват доказателства за реално извършени доставки на стоки по тези фактури. В резултат е определен допълнително КД в размер на 4 271, 08лв. и съответните лихви. Използвано е правното основание на чл.26, т.2, във вр. с чл.10 от ЗКПО и чл.77, ал.1 и чл.16, ал.1 от ЗКПО.

Така издаденият РА е връчен на дружеството по електронен път на 12.07.2016г. Недоволно от определените с РА задължения, ревизираното лице е оспорило РА, като с Решение № 306/30.09.2016г. на Директора на Дирекция ”Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Велико Търново жалбата е приета за неоснователна и оспореният акт е потвърден изцяло. Последното решение е изпратено по пощата с ОР и не е редовно връчено, съгласно приетото по-горе. РА е оспорен по съдебен ред с жалба от 30.01.2017г., чрез решаващия административен орган по чл.152, ал.2 от ДОПК до Административен съд-Велико Търново. Въз основа на тази жалба е образувано настоящото дело.

При така установената фактическа обстановка, съдът намира от правна страна следното:

VI. За приложимото право:

Приложим процесуален закон при издаване и обжалване на процесния РА по административен и съдебен ред е Данъчно-осигурителен процесуален кодекс/обн. ДВ бр.105 от 29.12.2005г., в сила 01.01.2006г./ с последващи изменения и допълнения. Субсидиарно, на основание § 2 от ДР на ДОПК са приложими съответно АПК и ГПК.

Приложим материален закон относно облагането с преки данъци на доходи на търговеца е ЗАКОН закорпоративното подоходно облагане/обн. ДВ бр. 105 от 22.12.2006 г., в сила от 1.01.2007 г./ с последващи изменения и допълнения, като към определената годишна данъчна основа се прилага данъчна ставка в размер на 10%, съгласно чл.20 от ЗКПО.

Приложим материален закон относно дължимия ДДС е Закон за данък върху добавената стойност/обн. ДВ бр.63 от 04.08.2006г., в сила от 01.01.2007г. – присъед. на България към ЕС/, с последващи изменения и допълнения.

В настоящото производство съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени л. са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му. При това, на основание чл.160, ал.4 от ДОПК, административният съд дължи решение на делото по същество, т.е. отговор на въпроса дължат л. се данъци от ревизираното лице и какъв е техният конкретен размер, т.к. същите възникват по силата на закона, а не от оспорения РА.

При дължимата пълна служебна проверка на валидността и законосъобразността на оспорвания РА, съгласно разпоредбата на чл. 168 от АПК, във вр. § 2 от ДР на ДОПК, съдът установи, че оспореният РА е валиден административен акт, издаден след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен административен орган.

Изводът на съда за валидност на оспорения РА се основава и на представената по делото Заповед № 532/25.08.2014г. на Директора на ТД на НАП В. Търново/л.72 Папка №1А/, с която на основание чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, във вр. с чл.11, ал.3 от ЗНАП са определени органи по приходите, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии. Между тях фигурира служителят Б.И.Б., на длъжност „Началник сектор ревизии“ – възложил ревизията със ЗВР от 11.12.2015г., връчена на 04.01.2016г. С факта на посочване на органа по приходите в издадената от директора заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК определеният орган по приходите придобива освен материална компетентност/по силата на закона/ и персонална компетентност да издава заповеди за възлагане на ревизии за всички данъчни субекти, спрямо които териториалната дирекция е компетентна. В този смисъл е прието ТР № 5/22.06.2015г., постановено по тълк. дело № 4/2014г. на ОСС на ВАС.

Участието на служител с управленски, а не с експертни функции в екипа, издал РА е обстоятелство, което не води до неговата нищожност. Въпросът е изяснен по задължителен за настоящия състав с Тълкувателно решение № 5/13.12.2016г. на ОСС от ВАС, постановено по тълкувателно дело № 10/2016г. по описа на ВАС. Според приетото от върховните магистрати в цитираното ТР № 5/2016г. на ОСС от ВАС, измененията на реда за издаване на ревизионен акт, приети със ЗИД ДОПК/обн. в ДВ, бр. 82/2012 г./, изразяващи се във включването на органа възложил ревизията, в кръга на лицата, овластени да издадат ревизионния акт в новата редакция на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, не е в противоречие с нормата на чл. 10, ал. 1 от АПК, който позволява по-горестоящ орган да изземе за решаване на въпрос от компетентността на административен орган, само когато това е предвидено със закон. Предвид това, ревизионен акт, който при приложимата след 01.01.2013 г. редакция на чл. 119, ал. 2 ДОПК/ДВ бр.82 от 2012г./, е издаден с участието на орган по приходите, извън кръга на лицата по чл. 118, ал. 2 ДОПК, във вр. с чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП, какъвто се явява и процесният РА, не е нищожен.

Със Заповед № 100/04.02.2015г. директорът на ТД на НАП Велико Търново е определил специализиран екип от органи по приходите в отдел „Ревизии”, които да извършват електронни ревизии. Между тях фигурира служителят Б.И.Б., ръководител на ревизиращия екип. Правомощието да обезпечават доказателства от и на технически носители при извършване на проверки и ревизии е възложено на органите от отдели „Данъчно-осигурителен контрол”.

Процесният РА, освен че е издаден от компетентните органи - възложителя на ревизията и ръководителя на същата, определя данъчни задължения по вид и периоди, точно тези, за които е възложена ревизията, т.е. РО не са излезли извън предоставената им компетентност по материя и време.

РА е подписан и от двамата ОП с квалифициран електронен подпис, обстоятелство, което не е спорно между страните/вж. изявл. на ПП на жалбоподателял.289-гръб/. Същото се потвърждава от извършената служебно от съда проверка в публичния регистър, поддържан от съответния за периода доставчик на удостоверителната услуга/вж. и л.234 и сл./. При проверката на електронните документи/РА, РД и др./, представени на СД като файлове, при помощта на DSTool/ свободно разпространявана програма за проверка на електронни подписи за Windows базирана операционна система на PC/, се установи, че същите са издадени като електронни документи, подписани са от органи по проходите, посочени за техни автори с квалифициран електронен подпис/КЕП/, които подписи са били акивни, в период на валидност към момента на подписване на съответния документ. Предвид тези данни, съдът приема, че процесният РА е валиден акт, т.к. е издаден като електронен документ, подписан с КЕП.

РА съдържа всички реквизити, предвидени в чл. 120 от ДОПК, вклч. подписи на издателите му, поради което не страда от пороци във формата, вклч. такива обуславящи недействителността му. Ревизионният акт съдържа самостоятелни мотиви, макар да има позоваване и на съставения РД. Същият е неразделна част от ревизионния акт, съгласно чл.120, ал.2 от ДОПК. Тъй като ревизионният доклад съдържа подробно изложение както на фактите с позоваване на конкретни документи от преписката, така и на фактическите и правни изводи на ревизиращите, с посочено основание за облагане и размер, настоящият състав приема, че мотивите, по които са определени задълженията в диспозитива на ревизионния акт, се установяват от ревизионния доклад като съдържащите се в него фактически разяснения заместват изискуемата обосновка на оспорения РА, на основание чл.120, ал.2 от ДОПК. Предвид изложеното, обжалвания РА е издаден в предвидената в чл. 120 ДОПК форма.

Решението на ДОДОП, с което е потвърден оспореният в настоящото производство РА е издадено от титуляра на длъжността „директор на Дирекция „ОДОП“ В. Търново, поради което същото е валиден акт на свой ред и поради това, фактът сочи наличие на абсолютна процесуална предпоставка за съдебно обжалване на РА.

Вече бе посочено, че оспореният РА е издаден от компетентни по материя, време, място и степен органи по приходите и в предвидената от закона форма. Освен това, съдът не намира да са допуснати съществени нарушения на ревизионните правила, в това число на принципите и разпоредбите относно доказването, вклч. събирането и преценката на доказателствените средства, както и такива гарантиращи правото на защита на РЛ или затрудняващи съдебния контрол. В хода на ревизионното производство приходната администрация е предприела разписани от закона процесуални действия и е събрала годни, допустими и относими доказателства, необходими за определяне на основата за облагане с данъци по особения ред на чл.122 от ДОПК на задълженото лице с корпоративен данък и ДДС, в качеството му на търговец. На РЛ е връчено Уведомление по чл.124, ал.1 от ДОПК, че задълженията му за данък добавена стойност за ревизирания период ще бъдат определени по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

Относно процедурата следва да се добави и следното. Съгласно чл. 117, ал. 1 от ДОПК ревизионният доклад се съставя от ревизиращия орган по приходите не по-късно от 14 дни след изтичането на срока за извършване на ревизията. Срокът по чл. 117, ал. 1 от ДОПК не е преклузивен и изтичането му не може да погасява по закон определената материална и териториална компетентност на органа по чл. 117, ал. 1 и 2 от ДОПК. Ревизионното производство следва да завърши с издаването на ревизионен акт или заповед по чл. 119, ал. 2 от ДОПК, за да е налице завършеност на целия фактически състав, тъй като няма визирана разпоредба за прекратяване на производството при неиздаване на РД в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК. Ревизионният процес е динамичен фактически състав и всички действия, извършвани в хода на ревизията подготвят, обуславят и са насочени към крайния акт, с който завърша този процес, като се поглъщат от него.

Преди да се занимае с въпроса за съответствието на правните изводи в РА с материалния закон, настоящият състав на съда намира за необходимо да изясни въпроса налице л. са обстоятелства по чл.122, ал.1 от ДОПК, посочени в РА и в тази връзка действа л. презумпцията, установена в чл.124, ал.2 от ДОПК относно верността на фактическите констатации на РА.

На жалбоподателя е извършена насрещна проверка, документирана с Протокол № П-04001515184444-141- 001/17.11.2015 г. Протоколът, заедно с всички събрани към него доказателства, е приобщен за целите на ревизионното производство с Протокол № Р-04001515010249-ППД-001/07.03.2016 г. При насрещната проверка е извършено посещение в търговския обект на „ЧАОФУ ЛИАН 8" ООД в гр. Плевен, ж.к. „Сторгозия" № 84 на 15.10.2015 г. Установено е, че за регистриране на продажбите в обекта се използва програмен продукт „ТОР V4.21N'". Софтуерът е инсталиран на един компютър, работещ под операционна система „Windows 7". За техническа поддръжка на софтуера се използва дистанционна връзка. Със съгласието на управителя е извършено събиране на доказателства от и на технически носители, по реда на чл.40, ал.1 от ДОПК, обезпечени чрез копиране на информация /файлове/ от използвания софтуер за регистриране на продажбите в обекта върху три броя технически носители - DVD + R.

Ревизиращите органи са констатирали, че задълженото лице има свързан нефискален принтер към компютърната система, от който се издават бонове със собствена номерация. В обекта е наличен ЕКАФП, на който отделно се регистрира продажбата след издаване на нефискалния бон. На клиента се предоставят два бона - един фискален и един нефискален, което според РО дава възможност при продажба да бъде издаден нефискален бон или нефискален и фискален бон. Свалените данни от програмен продукт „ТОР V4.21N" на електронен носител потвърждават извода за укрити приходи.

Ревизиращите органи са анализирали съдържанието на копираните файлове от системата за управление на продажбите в посочения търговски обект, и са установили, че същите отразяват извършените продажби за периода от 09.09.2014 г. до 14.10.2015 г. В таблицата ttpx_QutSaleList се отчитат продажбите по артикули, в таблица ttpx_OutSalePayList е обобщена за извършените продажби по дни, а ttpx_OutSaleIndex са издадените бележки от нефискалния принтер – продажбите по дати, а ttpx_Ptype са артикулите. След направени връзки между таблици ttpx__OutSaleList, ttpx_OutSaleIndex и ttpx_OutSalePayList са извлечени данни за дата на продажбата, количество и артикул. Чрез направени релации между таблиците, подробно описани в мотивната част на ревизионния доклад, е извлечена информация за общите продажби по дни за периода от 01.05.2015 г. до 14.10.2015 г. Файловете, съдържащи базата данни на програмния продукт, отчитащ продажбите, подробно представя отразените продажби и тези, които са укрити за всеки работен ден поотделно. Събраната информация позволява точно пресмятане на обема на отчетените и неотчетени продажби по ЕКАФП и определяне размера на укритите доходи по дни и отчетни периоди. Данните по дни от програмен продукт „ТОР V4.21N" се съдържат на електронен носител, приложен към РД. За целите на данъчното облагане и сравняването с отчетените данни по ЕКАФП, същите са обобщени в РД по месеци за м. 05, 06, 07, 08 и 09.2015 г., а за периода от 01.10.2015 г. до 14.10.2015 г. в ревизионния доклад е извършен сравнителен анализ по дни с данните от отчетения общ дневен оборот за същия период. Информацията е обобщена по месеци и е съпоставена с подадените към НАП отчети от ФУ и декларираните продажби в отчетните регистри /дневници за продажби/. В резултат на тази съпоставка са установени следните несъответствия:

-За периода от 01.05.2015 г. до 31.10.2015 г., съгласно подадените от „ЧАОФУ ЛИАН 8" ООД справки-декларации за ДДС и дневници за продажби, са декларирани продажби с данъчни основи общо в размер на 250982, 41 лв. и начислен ДДС общо в размер на 50196, 46 лв., или общо продажби с ДДС – 301 178, 90 лв.

-За периода от 01.05.2015 г. до 31.10.2015 г. „ЧАОФУ ЛИАН 8" ООД има отчетен оборот чрез регистрирани ЕКАФП в обекта /с горепосочените регистрационни № 3551589 и № 3550013/, общо в размер на 285 903, 20 лв.

• Същевременно реализираният оборот за периода от 01.05.2015 г. до 14.10.2015 г. от продадени стоки, съгласно програмен продукт „ТОР V4.21N", чрез който се отчитат продажбите в обекта е общо в размер на 572 070, 77 лв.

За периода от 01.05.2015 г. до 14.10.2015 г. е установена разлика между отчетените продажби чрез програмен продукт „ТОР V4.21N" и отчетените продажби чрез ЕКАФП /с включен ДДС/ в размер на 303 063, 91 лв. /572 070, 20 лв. - 269 006, 86 лв./, в т. ч. ДДС в размер на 50510, 65 лв., определен за данъчните периоди по ЗДДС, включени в обхвата на ревизията, посочени конкретно в РА/вж. стр.3-4/.

При административното обжалване директорът на ДОДОП е приел на свой ред, че в хода на ревизионното производство са установени данни за укриване на по-голямата част от оборота от продажби в търговския обект на жалбоподателя, които се подкрепят от събраните доказателства, обезпечени по предвидения процесуален ред. Решаващият орган е приел, че констатациите на ревизиращият екип са обосновани, а изводите им правилни и е потвърдил РА, в оспорената част.

В хода на съдебното производство бе установено, че процесуалните действия по обезпечаване на доказателства на технически носители са документирани с Протокол сер.АА № 0985692/15.10.2015 г., неразделна част от който е Приложение № 1 с подробно описание на процеса по обезпечаване на доказателствата/вж. л.101 и сл. от папка №1 от АП/. В приложението е посочено, че единият диск е поставен в плик и запечатан с подписите на органите по приходите и представител на данъчно-задълженото лице - същият представлява доказателство при спор относно автентичността на данните и при необходимост ще се предостави за нуждите на съответното производство като веществено доказателство съгласно чл. 71 от ДОПК. Съдът констатира, че от процесуална гледна точка е изпълнено изискването на чл.40, ал.3 от ДОПК, като е съставен протокол, който е връчен на проверяваното лице, ведно с копие от диска, а контролно копие на същата информация е съхранено на друг диск по предвидения начин/запечатан и подписан от ОП и представител на ДЗЛ/ за евентуален арбитраж при спор. В техническо отношение ОП са действали по начин, който да гарантира автентичността на извлечената от РС информация. Обстоятелство, което се потвърждава от изследването на ВЛ по СТЕ. Описано е конкретно от какъв източник се извлича информацията - имената на директории и файлове, като е архивирана цялата папка. Информацията е прехвърлена на служебния лаптоп като са генерирани две контролни числа, които да гарантират автентичността на информацията. Копирани са общо четири файла, като единият е този с контролните числа. Съдът констатира, че така обезпечените доказателства са приобщени за целите на ревизията с Протокол № Р-04001515010249-ППД-001/07.03.2016г., т.е. по предвидения процесуален ред на ДОПК- вж. чл.50 от ДОПК. Поради това представляват годни доказателства за извършените от ОП действия и за установените факти.

Обезпечените върху технически носител данни са станали част от административната преписка и са приложени към същата като веществено доказателствено средство, съгласно чл.71 от ДОПК. Същото бе изследвано в хода на съдебното следствие с помощта на вещо лице. Заключението на съдебната компютърна експертиза бе прието по предвидения процесуален ред/вж. л.271 и сл./. ПП на жалбоподателя въпреки несъгласията си с изводите на ВЛ не ангажира други доказателствени средства, които да опровергаят изводите на ВЛ.

Съдът кредитира с доверие заключението на СКЕ, т.к. същото е обективно и компетентно изготвено и прието по предвидения процесуален ред – непосредствено от съда, след като ВЛ е предупредено за наказателната отговорност по чл.291 от НК за невярно заключение. Освен това, ВЛ е работило с всички материали по делото, а е направило сравнение и с данните от контролното копие на диска, създаден при обезпечаване на доказателствата на технически носител, описано по-горе.

На практика ВЛ е проверило всяка от стъпките на ОП при извличане и съхраняване на информацията от РС на технически носител, като е установил, че това е извършено технически коректно и информацията е автентична. Самите технически носители на информация са такива, че са само за еднократен запис и многократно четене, т.е. не е възможно изтриване на записа и последващо презаписване. Изследваният на ВЛ са потвърдили обстоятелствата, сочени от ОП, а именно, че програмният продукт/китайски софтуеър/ е използван за обработка на продажбите в търговския обект, като събраната информация дава данни за продажбите по вид количество и периоди. Потвърдено е и обстоятелството, че тази програма генерира нефискални бонове, които не минават през фискалния принтер, т.е. програмата не е свързана с ЕКАФП. Впрочем този факт не се оспорва от жалбоподателя и се потвърждава от разпита на св.П.В./вж. л.176/, служител на търговеца. За несъвместимостта между китайският софтуеър, използван в складовата програма и българският софтуеър, под който работи ФУ търговецът е известен отдавна и не е направил необходимото да отстрани това положение, което сочи на недобросъвестно поведени е от негова страна. Защото липсата на връзка между програмата за отчитане на продажби и ФУ дава възможност за реализиране на продажби, без да са регистрирани то фискалния принтер/ЕКАФП/. В заключение повтаряйки стъпките на ОП, описани в РД, ВЛ е установило, че извършеният анализ на електронните таблици, релациите и получените резултати на изчисленията върху таблиците съответства на резултата, извършен при неговия анализ, т.е. заключението на ВЛ потвърждава верността на извършените от органите на НАП дейности и в частност анализа на данните. Следва да се отбележи, че ВЛ е използвало за анализа на данните не само програмата ARBUTUS, която са използвали ОП, но и друг свободно достъпен софтуеър за финансов одит. След като независим и обективен източник на изследване потвърди констатациите на РО и липсата на връзка между системата за отчитане на продажбите в обекта и регистрирания ЕКАФП в същия/към момента на проверката, който е част от ревизирания период/, съдът приема за доказано, че търговецът не е регистрирал всички извършените от него продажби, чрез ФУ, т.е. укривал е приходи от продажбите. ВЛ не намери данни за това твърдените от жалбоподателя различия между данните от програмния продукт и тези подадени към НАП чрез ФУ да се дължат на други причини, вклч. продажби на стоки с отложено плащане или връщане на продуктите.

Тук е мястото да се отбележи, че използваният от РО софтуеър - програмата ARBUTUS е свободно достъпен срещу заплащане, според ВЛ и се използва за цели, съответни на направеното от администрацията изследване. Органите по приходите разполагат с оперативна самостоятелност да изберат метод за изследване, т.к. законът не ги ограничава или обвързва с конкретен метод. В случая правото на защита на лицето не е накърнено, т.к. използваният метод е обявен и стъпките на направения анализ са достатъчно конкретно описан, за да могат да бъдат проследени и повторени от ВЛ.

Съдът намира, че заключението на ВЛ по счетоводната експертиза не може да дискредитира изводите на компютърната СТЕ, защото е логично и предвидимо официалното счетоводство на търговеца да представя резултати, които си кореспондират и съответстват на официално обявените такива пред НАП. ССЕ/вж. л.190 и сл./ не е съобразила размера на неотчетените приходи според ползвания от търговеца програмен продукт „ТОР V 4.21 N “, установени при ревизията и потвърдени от СТЕ. Това обстоятелство бе изяснено при разпита на ВЛ по приемането на ССЕ/вж. л.214 абз.2-ри/.

Изводът, който следва от изложеното е, че представените с административната преписка доказателства и заключението на съдебната техническа компютърна експертиза подкрепят твърденията на администрацията за укриване на приходи от страна на РЛ, т.е. наличието на основание по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК. Предвид това, фактическите констатации в РА се смятата за верни до доказване на противното. Доказателствената тежест да обори тази презумпция се разпределя върху ревизираното лице.

След преценка на констатациите в обжалвания ревизионен акт/съответно и РД/, становищата на страните и представените по делото доказателства, съдът приема за установено следното по отношение на материалната законосъобразност на обжалвания РА:

1.В частта по ЗДДС:

1.1. Относно допълнително начисления ДДС в размер на 50 510, 65лв. и съответните лихви в размер на 4 674, 04лв.

С оглед доказаното обстоятелство по укриване на приходи от продажби от РЛ, т.е. при наличие на предпоставката по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК, правилно данъчната основа за облагане по ДДС е определена по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК. При този анализ, развит подробно на стр.18-19 и 22 от РД е видно, че освен другите относими обстоятелства РО са използвали и данните от извършения анализ на базата данни снета от ползвания от търговеца програмен продукт „ТОР V4.21N“. При това, тези доказателства сочат неизгодни за търговеца факти и важат срещу него. Записите в счетоводството на търговеца не могат да им бъдат противопоставени. Макар ВЛ по ССЕ да смята, че същото е водено редовно този извод не се споделя от съда, защото ВЛ не е работило с обезпечените данни на електронен носител, а освен това е безспорно доказано укриването на приходи от продажби, което компрометира записите в счетоводството на търговеца и нормата на чл.182 от ГПК е неприложима.

Така извършеният от РО анализ е обективен и основан на относимите към търговеца обстоятелства, между тези посочени в ал.2 на чл.122 от ДОПК. Резултатите на посочените от РО разлики между отчетените през ФУ продажби и тези, които не са отчетени не бяха опровергани от ДЗЛ с пълно обратно доказване. При това, с оглед установената и необорена презумпция на фактическите констатации на РА, съдът приема, че посочените за всеки от данъчните периоди по ЗДДС разлики, формиращи данъчна основа по чл.122, ал.2 от ДОПК в размер на 303 063, 91 лв, са доказани/вж. таблица на стр.21-22 от РДл./, както следва:

1. Данъчен период от 01.05.2015 т. до 31.05.2015 г. - неотчетени продажби с включен ДДС за 89116, 94 лв., в т.ч. ДО - 74264, 12 лв. и ДДС - 14852, 82 лв.

2. Данъчен период от 01.06.2015 г. до 30.06.2015 г. - неотчетени продажби с включен ДДС за 64391, 48 лв., в т.ч. ДО - 53659, 57 лв. и ДДС - 10731, 91 лв.

3. Данъчен период от 01.07.2015 г. до 31.07.2015 г. - неотчетени продажби с включен ДДС за 44750, 71 лв., в т.ч. ДО - 37292, 26 лв. и ДДС - 7458, 45 лв.

4. Данъчен период от 01.08.2015 г. до 31.08.2015 г. - неотчетени продажби с включен ДДС за 17733, 28 лв., в т.ч. ДО - 14777, 73 лв. и ДДС - 2955, 55 лв.

5. Данъчен период от 01.09.2015 г. до 30.09.2015 г. - неотчетени продажби с включен ДДС за 42820, 02 лв., в т.ч. ДО - 35683, 35 лв. и ДДС - 7136, 67 лв.

3. Данъчен период от 01.10.2015 г. до 14.10.2015 г. - неотчетени продажби с включен ДДС за 44251, 48 лв., в т.ч. ДО - 36876, 23 лв. и ДДС - 7375, 25 лв.

При верни фактически установявания и правилно приложение на чл.67, ал.2 от ЗДДС, вр. с чл.122 от ДОПК, РА в така оспорената част е материално законосъобразен и следва да бъде потвърден за сумата на допълнително начисления ДДС в размер на 50 510, 65лв. и лихви в размер на 4 674, 04лв.

1.2. Относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит РА е обжалван и в частта относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит общо в - -размер на 340, 00 лв.:

• за данъчен период м. 07.2015 г. - 168, 00 лв. по фактура № 221/08.04.2015 г., издадена от „ДТД 2" ЕООД с ЕИК 202960741 - за данъчен период м. 10.2015 г. - 172, 00 лв. по фактура № 321/23.09.2015 г., издадена от „Лекс Импорт" ЕООД с ЕИК 201902347.

По отношение на обжалваните констатации за отказано право на приспадане на данъчен кредит се установява следното:

В хода на ревизията по повод ИПДПОЗЛ от жалбоподателя са представени документи с вх. № 16973/10.05.2016 г., по описа на ТД на НАП В. Търново, сред които, във връзка със спорните доставки от „ДТД 2" ЕООД и „Лекс Импорт" ЕООД, са представени само копия на фактурите, придружени с копия на фискални бонове.

Предмет на доставка по фактура № 221/08.04.2015 г., издадена от „ДТД 2" ЕООД, са 80 чифта мъжки и 80 чифта дамски обувки, а предмет на доставка по фактура № 321/23.09.2015 г., издадена от „Лекс Импорт" ЕООД са 300 бр. блузи, 100 бр. панталони и 100 бр. якета. Фактурите от двамата доставчици са осчетоводени по дебита на сметка 304 „Стоки" срещу кредита на сметка 501 „Каса". В писмен отговор, управителят на „ЧАОФУ ЛИАН 8" ЕООД е заявил, че във връзка с фактурите за покупка на стоки дружеството не разполага с договори, анекси или споразумения, няма направени поръчки, няма сертификати за качество, няма съставени документи за приемане и предаване на стоките, както и не притежава документи, доказващи транспорта.

На „ДТД 2" ЕООД и „Лекс Импорт" ЕООД са извършени насрещни проверки, приключили съответно с ПИНП № П-22221516035332-141 -001/11.04.2016 г. и ПИНП № П-22221016035443-141-001/18.03.2016 г. Изготвеното до „ДТД 2" ЕООД искане за представяне на документи и писмени обяснения е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, поради неоткриване на представляващия дружеството или упълномощено лице на адреса за кореспонденция. Искането за представяне на документи и писмени обяснения до „Леке Импорт" ЕООД е връчено по електронен път на декларирания пред НАП имейл- адрес на дружеството. В рамките на указания срок, както и до издаването на ревизионния акт не са се явили представители на посочените дружества и не са представили изисканите от тях доказателства във връзка с процесиите фактури, издадени на „ЧАОФУ ЛИАН 8" ООД.

В хода на съдебното производство така установеното не претърпя промяна. Видно от заключението на ВЛ по ССЕ същото не е могло да установи контакт с доставчиците и да извърши проверка в счетоводствата им/вж. л.198/. Освен това от заключението на графическата експертиза се установява/вж. л. 150 и сл./, че при изследване на двете посочени фактури се установява, че подписът за „съставил“ във фактура № 221/08.04.2015г. на доставчика „ДТД 2“ЕООД не е положен от Д.Т.Д. и П.К.Б.-управител в този период /л.157/, а този върху ф-ра № 321/23.09.2015г. на „Лекс Импорт“ЕООД е положен от Ц.И.И., а не от управителя Т.Й.С.. Последната при разпит/л.286-гръб/ отрича да има нещо общо с тази фирма. Твърди, че не и е прехвърляна тази фирма и не е подписвала документи на същата. При предявяване на ф-ра № 321/23.09.2015г., находяща се на л.482 от папка №2 на АП, свидетелката отрича на същата да има неин подпис. Свидетелят П. Кр. Б. се установи, че междувременно е починал и е заличен от списъка за призоваване. А свидетелят Ц.И. не бе открит дори след постановено принудително довеждане и впоследствие това доказателствено средство бе заличено.

При тази фактическа обстановка липсват доказателства за наличието на условията по чл. 24, предложение 2 от ЗЗД за прехвърляне на правото на собственост или правото на разпореждане със стоките, описани във фактурите на двамата доставчици, които са родово определени по вида си вещи. Притежаването на данъчни фактури не гарантира безусловно право на приспадане на данъчен кредит на получателя. Правото на данъчен кредит не се свързва от закона само с формалното документално оформяне, ако то не е свързано с реална стопанска операция. В тежест на ползващия се от правата по фактурата за приспадане на данъчен кредит е да докаже, че отразената в нея доставка действително е осъществена. Представените от РЛ документи не очертават надеждна одитна следа, свързваща процесиите фактури за покупки с реално получени доставки имено от „ДТД 2" ЕООД и „Леке Импорт" ЕООД. В аспекта на Директива 2010/45/ЕС от 13.07.2010 г. за изменение на Директива 2006/112/ЕС относно общата система на ДДС по отношение правилата на фактуриране, фактурата не е самостоятелен отделен документ, а част от документите, които се съставят в рамките на търговския и счетоводен процес. В настоящия случай в счетоводната документация на ревизираното лице липсва документален поток за сделките, който да доказва, че фактурираните доставки са реално получени именно от лицата, посочени в тях като доставчици.

Съдът след приключване на съдебното следствие намира за установено, че и понастоящем липсват доказателства за механизма на доставките: място на сделките, прехвърляне на собствеността и транспорта на стоките по посочените фактури, като едната от тях бе установено, че не е автентична по повод проверката при заявеното оспорване на същите. Събраните доказателства не сочат да са осъществени реално доставки на стоки по процесните фактури от посочените доставчици. Както националната съдебна практика, така и тази на СЕС е имала многократни поводи да посочи, че възникването на право на приспадане на данъчен кредит се свързва с настъпването на данъчно събитие, каквото може да бъде реалната доставка на стока или извършване на услуга. Фактурирането на доставка не е безспорно доказателства, че същата е действително извършена. Следва да се ангажират безспорни доказателства за изпълнението й именно от издателя на фактурата. Доказателствената тежест за това обстоятелство е за получателя на доставката, съгласно чл.154, ал.1 от ГПК, във вр. с §2 от ДР на ДОПК.

По изложените съображения съдът намира, че правилно е отказано право на приспадане на данъчен кредит, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и т. 2, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 70 ал.5 от ЗДДС, във връзка с чл. 6 от ЗДДС, общо в размер на 340, 00 лв. по фактурите, издадени „ДТД 2" ЕООД и „Леке Импорт" ЕООД. Предвид това, РА следва да бъде потвърден и в тази му част, заедно с начислените лихви в размер на 27, 00 лв.

2. В частта по ЗКПО:

Предмет на обжалване е извършеното преобразуване в увеличение на финансовия резултат за 2014 г. със сумата 42 710, 80 лв., представляваща непризнати за данъчни цели разходи за отчетна стойност на продадени стоки по фактури, издадени от „ПИ-ЕН ТРЕЙДИНГ" ЕООД с ЕИК 201885218, „МЕГА-ЛАН 2014" ЕООД с ЕИК 202752612 и „АЛПЕРИ 87" ЕООД с ЕИК 200857080, описани подробно на стр. 7 и 8 в ревизионния доклад.

РЛ по повод връчено ИПДПОЗЛ е представило обяснение, че не разполага с документи за извършения транспорт от доставчиците до „ЧАОФУ ЛИАН 8"ООД и не разполага с договори, споразумения, поръчки, сертификати, документи за приемане и предаване на стоките. Представени са само копия на фактурите, без съпътстващи документи или други доказателства за реално получени по тях стоки. Фактурите от тримата доставчици са осчетоводени по дебита на сметка 304 „Стоки" и по тях е отчетено плащане в брой.

В хода на ревизията са извършени насрещни проверки на процесните доставчици, при което по реда чл. 32 от ДОПК са им връчени искания за представяне на документи и обяснения. В указания срок лицата не са представили изисканите документи и писмени обяснения. За всички тях информационната система на НАП сочи, че са дерегистрирани по ЗДДС, в периоди близки след издадените фактури и имат задължения за ДДС в особено големи размери.

Към преписката по настоящия ревизионен акт, с Протокол № Р-04001515010249-ППД- 002/30.05.2016 г. са приобщени протоколи за извършени в предходно ревизионно производство на „ЧАОФУ ЛИАН 8" ООД насрещни проверки на тримата доставчици. Представители на дружествата също така не са били открити на адресите за кореспонденция с НАП. Исканията за представяне на документи и писмени обяснения са връчени по реда на чл. 32 от ДОПК. Изисканите доказателства не са представени. Такива не са били представени и при извършените насрещни проверки на процесните доставчици в хода на проверка за установяване на факти и обстоятелства на „ЧАОФУ ЛИАН 8" ООД, приключила с ПУФО № П-04001515001580-073-001/ 28.04.2015 г. Предвид резултатите от насрещните проверки на доставчиците и писмените обяснения на ревизираното лице, РО са приели, че липсват доказателства за реално извършени доставки на стоки по процесиите фактури. Не са представени доказателства за предаване и приемане на стоките, които са родово определени и по вида си вещи, както и за превозването им до търговския обект на жалбоподателя. Липсват и потвърждения от страна на доставчиците за извършени продажби и получени плащания от оспорващото дружество.

РО са извършили проверка в счетоводството на „ЧАОФУ ЛИАН 8" ООД относно отчетените разходи, свързани с изписването на стоките, заприходени по фактурите от тримата доставчици. Установено е, че през 2014 г. са осчетоводени обороти по дебита на сметка 304 в общ размер на 173 489, 05 лв. и обороти по кредита на същата сметка в общ размер на 109 273, 25 лв., като към 31.12.2014 г. сметката е с крайно дебитно салдо в размер на 64 215, 80 лв. Сметка 304 „Стоки" приключва със сметка 702 „Приходи от продажба на стоки". Дружеството е представило Инвентаризационен опис на наличните стоки към 31.12.2014г. Ревизиращите органи са извършили съпоставка между артикулите и количествата, предмет на процесиите фактури, и тези, описаните в инвентаризационния опис, при което са установили, че артикули от вида на фактурираните или не са налични към 31.12.2014 г., или са в доста занижени количества. Като се има предвид, че фактурите от „МЕГА ЛАН 2014" ЕООД, „ПИ-ЕН ТРЕЙДИНГ" ЕООД и „АЛПЕРИ 87" ЕООД са с дати на издаване до 31.10.2014 г. и че до края на годината „ЧАОФУ ЛИАН 8" ООД е закупувало идентични стоки от други търговци, ревизиращият екип е приел, че всички фактурирани стоки от тримата процесии доставчици са изписани на разход и стойността им е оказала влияние върху счетоводния финансов резултат.

Предвид установените обстоятелства, ОП са направили извод, че фактурите от горепосочените доставчици, не отразяват вярно посочените в тях стопански операции, поради което не следва да бъдат признати за данъчни цели. Решаващият орган е приел, че законосъобразно на основание чл. 26, т. 2, във връзка с чл. 10 от ЗКПО, и на основание чл. 77, ал. 1, и чл. 16, ал. 1 от същия закон с РА е извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат на дружеството за данъчни цели в увеличение с отчетените разходи по фактури, издадени от „МЕГА ЛАН 2014" ЕООД, „ПИ-ЕН ТРЕЙДИНГ" ЕООДи „АЛПЕРИ 87" ЕООД, в размер на 42 710, 80 лв. Вследствие на извършеното преобразуване е определен допълнително дължим корпоративен данък за 2014 г. в размер на 4271, 08 лв. и лихви върху него в размер на 556, 03 лв.

Фактическата обстановка, установена при ревизията не се промени в хода на съдебното дирене. ВЛ по ССЕ не е могло да открие доставчиците и да извърши проверка в техните счетоводства. Съдебната графическа експертиза установи, че преобладаващата част от фактурите, които са оспорени, не са автентични, т.к. не са подписани от лицата, представляващи доставчиците в момента на издаването им. Част от тези лица, разпитани като свидетели отричат да имат връзка с тези фирми-доставчици и/или да са изготвяли документи от тяхно име. На предявените фактури в о.с.з. не разпознават свои подписи.

В обобщение съдът сподели констатациите на ОП, че така издадените фактури не отразяват действително осъществени стопански операции. Отчетната стойност на същите стоки е отразена счетоводно в разходите на търговеца, което несъмнено рефлектира върху определянето на финансовия резултат за съответния данъчен период, като води до намаляването на данъчната основа в крайна сметка. Ето защо безспорно е налице и отклонение от данъчното облагане и същевременно липсва съответствие между документалната обоснованост на разходите и действителните стопански операции. Действително ЗКПО не анализира доставките, които са предмет на облагане по ЗДДС, а разходите и приходите на търговеца, но и този закон държи сметка за наличието на реални стопански операции, за които се признават съответните разходи и приходи. Фактурирането на разходи за стоки и услуги, които реално не са получени, или за които липсват съответните първични счетоводни документи, представлява сключване на сделки с цел отклонение от данъчното облагане – хипотезата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО. Според съдържанието на същата, когато една или повече сделки са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчният финансов резултата се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, а се взема предвид данъчният финансов резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултата, но която не води до отклонение от данъчно облагане. В случая е доказано фактическото основание за увеличение на финансовия резултат на дружеството с размера на отчетените разходи по тези фактури. Така се отстранява влиянието на тези фиктивни разходи върху финансовия резултат на жалбоподателя.

Потвърждава се и другото визирано основание за преобразуване на финансовия резултата на жалбоподателя в посока увеличение със сумата от 42 710, 80лв, а именно чл.26, т.2 от ЗКПО, във вр. с чл.10 от ЗКПО.

Предприятията следва да осъществяват счетоводството си на основата на стопанските операции и факти, като спазват изискванията за съставянето на документите, съгласно действащото законодателство. В тази връзка, всяка стопанска операция трябва да бъде обезпечена документално като доказателство за това, че тя е извършена и условията при които е извършена. По силата на чл.10, ал.1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован с първичен счетоводен документ, отразяващ вярно стопанската операция. В настоящия случай фактурите, издадени от горепосочените дружества, не са подкрепени с необходимите съпътстващи документи, доказващи изпълнението на доставките. Поради което не отразяват вярно стопанските операции. Тъй като не се доказва реалното получаване на стоки срещу така отчетените разходи по фактурите, то извършеното намаление на счетоводния ФР от дружеството жалбоподател с отчетната стойност на стоките по тези фактури е напълно произволно/защото срещу него не е отчетена никаква корелативна счетоводна операция/ и води до намаляване на ДФР за 2014г. и отклонение от данъчно облагане.

Съгласно чл. 26 т. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели само когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. В тази връзка фактът на реално осъществени доставки е от съществено значение, както за признаването правото на приспадане на данъчен кредит, така и за признаването на разходи за дейността. В случая, предвид установените и факти и обстоятелства, издадените на ревизирания субект фактури от горепосочените доставчици, не отразяват вярно посочените в тях стопански операции, поради което не следва да бъдат признати за данъчни цели. При това положение, законосъобразно на посочените основания е извършено преобразуване на ФР на жалбоподателя в посока увеличение с разходите, които не са документално обосновани по смисъла на ЗКПО/вж.чл.10, ал.1 от ЗКПО/. Спрямо коригираната данъчна основа е приложена данъчна ставка от 10% и законосъобразно и правилно е определен допълнителен корпоративен данък за 2014г. в размер на 4 271, 08лв. и лихви в размер на 556, 03лв. РА и в тази му част е материално законосъобразен и следва да бъде потвърден, а жалбата отхвърлена като неоснователна.

Предвид фактическите установявания и правните доводи, посочени по-горе, настоящият състав на съда формира следния извод.

VII.Решаващ правен извод:

Оспореният РА е издаден от компетентни по материя, време и място органи по приходите, в предвидената от ДОПК писмена форма – условие за действителност. Съдържа предвидените реквизити. Мотивиран е от фактическа и правна страна. Същият е и материално законосъобразен. Постановен е при изяснена фактическа обстановка, при липса на съществени процесуални нарушения, свързани със събирането и преценката на доказателствените средства. Фактическите констатации на екипа за наличие на обстоятелства по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК – укрити приходи, са обосновани със събраните при ревизията доказателства – веществени доказателства/обезпечени данни от и на технически носител/ и писмени такива от проверката и наблюдението в обекта. Поради това ревизията законосъобразно е проведена по осбения ред на чл.122 от ДОПК, а ФК на РА се ползват с презумптивна доказателствена сила. Приетите от съда доказателства не опровергават с пълно обратно доказване от жалбоподателя твърденията на ОП за наличие на укрити приходи от продажби. В останалата част нито в хода на ревизията, нито в хода на съдебното следствие се събраха доказателства за реално осъществени стопански операции по фактурите, издадени от ПИ-ЕН ТРЕЙДИНГ" ЕООД, „МЕГА-ЛАН 2014" ЕООД и „АЛПЕРИ 87" ЕООД, стойността на ДО на които са отчетени на разход в счетоводството на РЛ. Предвид тази констатация правилно чрез УФР за 2014г. е отстранено влиянието на тези сделки върху ДФР на търговеца за периода.

След анализ на доказателствената съвкупност по правилата на приложимия процесуален закон, съдът прие за установени правнорелевантни факти, които по изложените в настоящото мотиви, водят до решаващ правен извод за неоснователност на предявената жалба. Предвид това РА в оспорената му пред съда част следва да бъде потвърден VIII.По разноските:

При този изход на делото основателна е претенцията на ответника по оспорването за присъждане на разноски по делото. Същите са поискани своевременно. Представен е списък в о.с.з., в който е поискано ЮКВ в размер на 2 341, 36лв., изчислени съобразно материалния интерес по делото. Следва да бъдат възложени в тежест на страната, изгубила спора.

Възражението за прекомерност е неоснователно. Минималният размера на АВ при материален интерес от 60 378, 80лв. е 2 341, 36лв., изчислени съобразно чл.8, ал.1, т.4 от Наредба №1/09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Воден от горните мотиви, на основание чл.160, ал.1, предложение последно от ДОПК, във връзка с чл.161, ал.1, изреч. 3-то от ДОПК, XI -ти административен състав на Административен съд Велико Търново