Решение № 1792 от 17.02.2026 г. на ВАС по адм. д. № 7467/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Варна, чрез юрк. П. Ганев обжалва решение № 4764/30.04.2025 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. дело № 2103/2024 г. в частта, в която е отменен ревизионен акт № Р-03000323002181-091-001/16.05.2024 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден и изменен с решение № 130/06.08.2024 г. при обжалването по административен ред относно установените на "Бизнес Комплекс Младост" АД, гр. Варна задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2020 г. в размер на 4 074.31 лева и лихви в размер на 1 342.32 лева и за 2021 г. за сумите над 106 802.27 лева и лихви над 24 357.82 лева. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението в обжалваната част, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът счита, че при разпределението на доказателствената тежест в процеса, съдът не е съобразил, че ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, както и оборимата презумпция по чл. 124, ал. 2 ДОПК. В тази връзка излага съображения, че първоинстанционният съд е приел за безспорно установено наличието на обстоятелство по чл. 122, ал.1, т. 2 ДОПК и че в хода на съдебното производство процесуалният представител на ревизираното дружество изрично е изявил, че не оспорва метода и начина на определяне на пазарните цени от органите по приходите. В съдебното производство възраженията на дружеството са единствено по отношение начина, по който е отчетено наличието на паркоместа при използваните аналози на ред 17, 19, 49 и 63 от таблицата (в ревизионния доклад). Поддържа нарушение на чл. 170, ал. 3 АПК и чл. 171, ал. 5 АПК, тъй като съдът не е указал доказателствената тежест на решаващия орган и че следва да сочи доказателства за отклонението от данъчно облагане и не е изпълнил задължението си служебно да назначи съдебна експертиза. По същество на спора, твърди, че анализът извършен от органите по приходите е обективен и е основан на доказателствата по делото, като са съпоставени продажните цени на идентични недвижими имоти (апартаменти) и са взети предвид блока от жилищния комплекс, в който се намират, етажа, квадратурата на апартаментите и периода на продажбата. Според касатора извършената съпоставка отговаря на общите правила за прилагане на методите за определяне на пазарни цени в Наредба Н-9/14.08.2006 г. В резултат е констатирано, че цената на единица продадена площ на несвързани лица в един и същи блок, на един и същи етаж и при идентична квадратура при някои продажби на апартаменти значително се различава, което представлява отклонение от пазарните цени. Искането е за отмяна на решението в обжалваната част. Подробни съображения в подкрепа на касационните основания са изложени в представена по делото писмена защита от юрк. П. Ганев. Претендира се присъждане на разноски. Ответникът - "Бизнес Комплекс Младост" АД, гр. Варна не е изразил становище по касационната жалба. Заключението на прокурора от Върховна касационна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, състав на първо отделение, за да се произнесе взе предвид следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, срещу тази част от първоинстанционния съдебен акт, която е неблагоприятна за нея и в срока по чл. 211, ал.1 АПК, поради което е процесуално допустима. При разглеждането й по същество, съдът намира следното: Предмет на оспорване пред Административен съд - Варна е бил ревизионен акт № Р-03000323002181-091-001/16.05.2024 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, в частта, в която е потвърден и изменен с решение № 130/06.08.2024 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Варна и на "Бизнес Комплекс Младост" АД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2020 г. в размер на 4 074.31 лева и съответните лихви в размер на 1 342.32 лева и за 2021 г. в размер на 193 443.43 лева и съответните лихви в размер на 44 117.24 лева, както и задължения за ДДС за данъчни периоди м. 02, 03, 04 и 06.2021 г. в общ размер на 24 876.59 лева и съответните лихви от 8 530.85 лева. С решението в обжалваната част първоинстанционният съд е отменил ревизионния акт в частта на определените задължения за корпоративен данък за 2020 г. изцяло и за 2021 г. - частично за разликата над 106 802.27 лева до 193 443.43 лева и лихви над 24 357.82 лева до 44 117.24 лева. Решението в частта, в която е отхвърлена жалбата на ревизираното дружество - по отношение на установените задължения по ЗДДС и за корпоративен данък за 2021 г. в размер на 106 802.27 лева и съответните лихви в размер на 24 357.82 лева, е влязло в сила, поради връщане на касационната му жалба с разпореждане № 6989/24.06.2025 г. по вх. № 8676 от 23.05.2025 г. на основание чл. 213а, ал.1, изр.2 от АПК. За да отмени ревизионния акт в посочената част, съдът е приел за неправилни и необосновани изводите на ревизиращите органи за отклонение от данъчно облагане по чл. 16, ал.1 ЗКПО, мотивирано с продажби на идентични имоти на различни продажни цени на 1 кв.м. в изградения от "Бизнес Комплекс Младост" АД жилищен комплекс. От съдържанието на цитираната норма във връзка с легалната дефиниция на "пазарна цена", дадена в § 1 т. 8 от ДР на ДОПК съдът е приел, че, за да е налице основанието по чл.16, ал.1 ЗКПО пазарната цена следва да е определена по някой от методите, посочени в § 1, т.10 от ДР на ДОПК и при спазване на разпоредбите предвидени в Наредба Н-9/2006 г. В тази връзка е посочил, че нормата на чл. 8 ал. 1 и 2 от Наредба Н-9/2006 г. предвижда методът на сравнимите неконтролирани цени да се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата, предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. Според съда преобразуването на финансовия резултат е дължимо, ако е налице такова условие по сделка, чието изпълнение или осъществяване да доведе до отклонение от данъчно облагане. В тежест на органите по приходите е установяването на основанието за преобразуване на финансовия резултат т.е. наличието на отклонение от данъчно облагане по процесните сделки, чрез стриктното използване на някой от законоустановените методи и при спазване на изискванията, предвидени в Наредба Н-9/2006 г. В конкретния случай, според съда, органите по приходите само декларативно са посочили, че използват метода на сравнимите неконтролирани цени по § 1, т.10, б. "а" от ДР на ДОПК, но на практика са определили пазарната продажна цена на изследваните имоти чрез сравнението й с цената на осъществени сделки в същата сграда, без доказана и обоснована по надлежен експертен път идентичност на използваните имоти и на условията по отделните сделки. Извън посочените в ревизионния акт сходни общи характеристики на имотите (един и същи блок и етаж и идентична квадратура), от органите по приходите не са отчетени други фактори, обективни и субективни обстоятелства, които биха могли да обяснят разликата в продажната цена на имотите. Според съда не е ясно как механизмът, посредством който ревизиращите са извършили сравнението на твърдените аналози отговаря на изискванията на предвидения в Наредба Н-9/2006 метод на сравнимите неконтролирани цени и защо именно по-високата цена е приета за пазарна цена. Освен това за някои от сравняваните имоти, за които е установено драстично разминаване в цените, съдът е констатирал, че са сравнявани цени на апартаменти с прилежащо паркомясто с обекти без такова. Във връзка с дадените от съда указания на ответника да обоснове идентичността на сравняваните имоти под № 17, 9, 49 и 63 от таблица - приложение № 7 към ревизионния доклад с техните аналози с № 18, 20, 50 и 64, е посочено, че цената на кв. м. на посочените обекти е определена, като продажната цена по нотариален акт е разделена на квадратурата на съответния апартамент. С оглед на това съдът е приел, че при съпоставката на цените не е отчетено обстоятелството, че продажната цена е обща и включва и прилежащото паркомясто. Съдът е изложил и мотиви, че няма данни да са спазени и изискванията на чл. 20 от Наредба Н-9/2006 г. за извършване на корекции по чл. 11 с цел елиминиране на различията между контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка, определени върху основа на фактори, влияещи върху цената. С тези мотиви съдът е обосновал извод, че извършеното от ревизиращите органи сравнение не съответства на изискванията на Наредба Н-9/2006 г. Приел е, че в хипотеза като процесната, при която основанието за преобразуване на финансовия резултат е не свързаността на лицата, а условията, при които са договаряли, съдът няма задължение да събира служебно доказателства относно наличието или липсата на обстоятелства водещи до отклонение от данъчно облагане. Задължението на съда е да определи данъчната основа и размера на задълженията въз основа на установените по делото факти. В случая съдът е указал на страните доказателствената тежест, но ответникът не е ангажирал нови доказателства в съдебното производство и е заявил, че няма доказателствени искания. При наличните по делото доказателства съдът е преценил, че от органите по приходите не са доказани предпоставките по чл. 16 ЗКПО за отклонение от данъчно облагане при продажбата на 33 имота, подробно описани в ревизионния доклад и е приел, че извършеното увеличение на финансовия резултат за 2020 г. със сумата 40 743.10 лева и за 2021 г. със сумата 866 411.12 лева е незаконосъобразно като е отменил ревизионния акт в частта на установените задължения за корпоративен данък за 2020 г. изцяло и частично - за 2021 г. Решението в обжалваната част е правилно постановено. Не са налице посочените в касационната жалба нарушения на съдопроизводствените правила при разпределението на доказателствената тежест в процеса и събирането на доказателствата. Правилно съдът е приел, че по делото не е установено посоченото в ревизионния акт обстоятелство по чл. 122, ал.1, т. 4 ДОПК - липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. От заключението на вещото лице по съдебно - счетоводната експертиза по делото е установено, че счетоводството на ревизираното дружество е водено редовно. Преобразуването на финансовия резултат на "Бизнес Комплекс Младост" АД със сумата 40 743.10 лева за 2020 г. и със сумата 866 411.12 лева за 2021 г. е извършено на основание чл. 16, ал.1 ЗКПО, след съпоставка на продажни цени на недвижими имоти (апартаменти), по сделки, сключени от ревизираното лице. Установеното от съда обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, не е послужило за установяване на отклонение от данъчно облагане по чл. 16, ал.1 ЗКПО. За да е приложима презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК за вярност на фактическите констатации в ревизионния акт в производството по неговото обжалване, ревизионният доклад следва да е обоснован с обстоятелствата по ал. 1 и 2, съгласно чл. 122, ал. 3 ДОПК. Правилно съдът е приел, че в разглеждания случай анализът на продажните цени на обектите в жилищния комплекс, е извършен от органите по приходите независимо от установяванията им за неотчетени от дружеството приходи и разходи за ревизираните периоди на 2020 и 2021 г. Формално е посочено, че данъчната основа за облагане с корпоративен данък по ЗКПО е определена на основание чл. 122 ДОПК, но от съдържанието на ревизионния доклад и ревизионния акт е видно, че констатациите за обстоятелства по чл. 122, ал.1 ДОПК и анализът на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 ДОПК не включва констатираните разлики в продажните цени на апартаменти. Сумите, приети за отклонение от данъчно облагане, са включени в общия размер на приходите за съответния период на самостоятелно основание - чл. 16, ал.1 ЗКПО. Поради това и в съответствие с чл.170, ал.1 АПК съдът е възложил доказателствената тежест на органите по приходите за установяване на отклонението от данъчно облагане. Неоснователни са доводите в касационната жалба, че съдът е следвало служебно да назначи експертиза за установяване на пазарните цени. Правилно съдът е приел, че в случаи като процесния, в които отклонението от данъчно облагане е обосновано с условията по сключени сделки между ревизираното лице и несвързани лица, няма задължение да събира служебно доказателства. В допълнение следва да се посочи, че в ревизионното производство отклонението на цените по сделките за продажба на недвижими имоти от пазарните условия не е установено чрез експертиза. Не е налице и твърдяното нарушение на чл. 171, ал. 5 АПК. В с.з. на 10.03.2025 г. съдът е дал указания и възможност на решаващия орган да изрази становище по констатираните различия в цените за част от съпоставяните сделки. В с.з. на 31.03.2025 г. изрично е поставил въпрос на ответника има ли доказателствени искания във връзка с направените констатации по отношение на допълнително установените задължения по чл.16 ЗКПО. С оглед процесуалното бездействие на страната, правилно съдът е преценил наличието на отклонение от данъчно облагане въз основа на събраните по делото доказателства и законосъобразно е приел, че извършената от органите по приходите съпоставка на продажните цени по сделки, сключени от ревизираното дружество, не отговаря на изискванията за определяне на пазарни цени чрез метода на сравнимите неконтролирани цени, предвиден в § 1, т.10, б. "а" от ДР на ДОПК. Обосновано и в съответствие с правилата на действащата по време Наредба Н-9/14.08.2006 г. за реда и начина на прилагане на методите за определяне на пазарни цени (отм. ДВ бр. 96 от 11.11.2025 г., в сила от 1.01.2026 г.) съдът е приел, че извършената съпоставка на продажни цени на апартаменти, находящи се в един и същи блок на жилищния комплекс, на един и същи етаж и с идентична квадратура, без да са изследвани всички характеристики на продаваните обекти, от значение за цената (като например изложение на апартаментите от съответния етаж в съответния блок, вътрешни, външни, до асансьор, до стълбище и т.н.), не е достатъчна за определянето на пазарни цени. Неоснователно касаторът се позовава на изявлението на процесуалния представител на ревизираното дружество, че не оспорва метода и начина на определяне на пазарните цени от органите по приходите. В съдебното производство тези обстоятелства не са обявени за ненуждаещи се от доказване по реда на чл. 155 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК. Освен това използваният метод за определяне на пазарните цени подлежи на проверка от съда при преценката за материална законосъобразност на ревизионния акт. В тази връзка следва да се посочи, че с молба от 03.12.2024 г., докладвана в с.з. на 17.12.2024 г., дружеството изрично е заявило, че оспорва констатациите на органите по приходите за наличието на сделки, сключени при условия, водещи до отклонение от данъчно облагане, а не само пазарна цена на конкретни имоти, както се твърди в касационната жалба. Доказателствената тежест за установяване на отклонението от данъчно облагане, е на органите по приходите съгласно чл. 170, ал.1 АПК и в случая не е изпълнена, както е приел и първоинстанционният съд. Съдът е тълкувал и приложил правилно материалния закон и законосъобразно е приел, че при издаването на ревизионния акт не са спазени изискванията за прилагане на метода на сравнимите неконтролирани цени, предвидени в Наредба Н-9/2006 г. Поради това определените в акта цени не могат да се определят като пазарни по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ДОПК. В резултат по делото не е доказано, че сделките, посочени в ревизионния доклад са сключени при цени, които не отговарят на пазарните и че са изпълнени предпоставките за прилагане на правилата за отклонение от данъчно облагане, предвидени в чл. 16, ал.1 ЗКПО. С оглед на изложеното решението в обжалваната част, в която е отменен ревизионния акт относно установените задължения за корпоративен данък за 2020 г. в размер на 4 074.31 лева и съответните лихви в размер на 1 342.32 лева и за 2021 г. в размера над 106 802.27 лева и лихви над 24 357.82 лева, е валидно, допустимо и правилно постановено и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора разноски за касационното производство се дължат на ответника по касация, но предвид липсата на искане от страна на дружеството по разноските, както и на доказателства за направени разходи, такива не следва да се присъждат. Водим то горното, Върховният административен съд, първо отделение,