Решение № 2729 от 11.03.2026 г. на ВАС по адм. д. № 1203/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Пловдив при ЦУ на НАП срещу Решение № 4627/16.10.2025г., постановено по адм. дело № 172/2023г. по описа на Административен съд - Пазарджик, с което е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-16001622001669-091-001/08.11.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в частта потвърден с решение № 15/18.01.2023г. на директора на дирекция "ОДОП" Пловдив, с който в тежест на Р. С. К. са установени задължения по ЗДДФЛ за 2018г. главница в размер на 14 457.20лв. и лихви за забава в размер на 5 172.88лв. и за 2019г. главница в размер на 29 557.01лв. и лихви за забава в размер на 7 570.46лв. Навеждат се доводи за неправилност на съдебното решение, като постановено в нарушение на материалния закон, неправилна интерпретация на доказателствата и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3, от АПК. Сочи се, че са установени предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 5 и т. 7 от ДОПК по отношение ревизираното лице, като неправилно съдът е базирал своите изводи само въз основа заключението на СИЕ във вторият и вариант, тъй като липсват представени доказателства за наличното салдо в размер на 211 000лв. към 01.01.2018г., а от представените доказателства се установява, че РЛ в края на 2017г. има разходи които надвишават приходите му. Сочи се, че през ревизирания период РЛ е продало ½ от своите недвижими имоти на цена по-ниска от пазарната на свързани лица и правилно е приложена нормата на чл. 16 от ЗКПО. Установено е още, че РЛ е получил в дял при делба имот и в него е извършил строителство на административно-стопанска сграда, склад за дървен материал и навес, като не е представил доказателства за стойността на извършените СМР. При направена съпоставка между стойността на имуществото и декларираните и получени от него доходи е установено несъответствие, свързани с направените разходи за придобиване и подобрения в недвижимите имоти от РЛ. Навеждат се доводи, че е извършена експертиза в хода на ревизията за изготвяне на пазарна цена на извършените СМР и стойността на вложените материали, като предвид факта, че имота не е в СИО, стойността на разходите са взети в предвид при определяне на основата за облагане с данък върху доходите на Р. К.. По подробно изложени доводи се моли за отмяна на решението на АС – Пазарджик и за отхвърляне жалбата на физическото лице срещу процесния РА. Претендират се разноски за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба – Р. К., чрез процесуален представител, в писмена молба оспорва основателността й и претендира разноски. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, в състав на Осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея. Разгледана по същество е основателна, предвид следното: Предмет на оспорване пред АС – Пазарджик е РА № № Р-16001622001669-091-001/08.11.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в частта потвърден с решение № 15/18.01.2023г. на директора на дирекция "ОДОП" Пловдив, с който в тежест на Р. С. К. са установени задължения по ЗДДФЛ за 2018г. главница в размер на 14 457.20лв. и лихви за забава в размер на 5 172.88лв. и за 2019г. главница в размер на 29 557.01лв. и лихви за забава в размер на 7 570.46лв. Ревизиращите се позовават на чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 5 и т. 7 ДОПК – данни за укрити доходи/приходи; документите необходими за установяване на основата за облагане с данъци липсват и получените приходи, доходи, източници на финансиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираната не съответстват на имущественото и финансовото му състояние т.е. информиран за извършване на ревизията по особения ред на чл. 122 – чл. 124а ДОПК. След анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2, т. 1-16 ДОПК органите по приходите аргументирали извод за установени доходи от други източници, които не са обложени с данък. За да отмени оспорения РА съдът е приел, че той е издаден от компетентен орган, в писмена форма, при недопуснати съществени процесуални нарушения при издаването му, но в противоречие с материалноправните норми. Съдът е посочил, че неправилно в РА и в последващото го решение на решаващия орган е посочено, че РЛ не е декларирало наличните си парични средства както към 01.01.2018г., така и към 01.01.2019г. тъй като е подадена декларация от него сочеща, че към 01.01.2018г. лицето притежава 211 000лв., а към 01.01.2019г. – 120 000лв., като невярно е обстоятелството, че са декларирани 0.00лв. Предвид на това съдът изцяло се е позовал на заключението на СИЕ – втори вариант, като при данните, удостоверяващи наличните парични средства в посочения от експертизата размер за 2018г. и за 2019г. се установява превишение на приходите над разходите. По отношение придобития недвижим имот от РЛ и извършените в него подобрения, съдът отново се базира на липсата на мотиви в оспорения РА в тази насока, както и на заключението на СОЕ, че постройките са изградени с ръчен труд и материали, а металната конструкция е била отпреди, като в тази връзка са кредитирани свидетелските показания на К. и Г.. Съдът е приел, че в конкретния случай не са налице предпоставките за прилагане нормата на чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО, тъй като сключената сделка, макар и между свързани лица, не се отличава от условията между несвързани т.е. според съда липсва отклонение от данъчно облагане по отношение конкретната сделка, тъй като постигнатата цена на прехвърлените имоти е действителната им пазарна такава, съгласно заключението на СИЕ. Първоинстанционния съд е посочил още, че отклонението от пазарната цена, не винаги води до отклонение от данъчно облагане, тъй като обстоятелствата довели до закупуване на имот под пазарната му цена са различни, но не доказва разходите за закупуването на имота, които са посочени в съответния нотариален акт. Според АС – Пазарджик данъчната администрация не се е справила с доказателствената тежест да установи твърдените в РА обстоятелства, обосновали приложението на чл. 77 от ЗДДФЛ вр. чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО и РА е издаден в противоречие с материалноправните норми. При тези изводи акта е отменен. Решението е неправилно. При извършване на ревизията е било установено, че на 17.02.2014г. е извършена делба на недвижим имот, като на РЛ е предоставен дял от ПИ с идентификатор № 56784.504.526 от 2 746кв.м. в гр. Пловдив, като имотът е закупен през 2009г. Върху имотът РЛ е извършило строителство на административно-стопанска сграда, склад за дървен материал и навес. Лицето не е представило изисканите доказателства за закупуване и влагане на строителни материали, поради което е назначена експертиза за изготвяне на пазарна цена на извършените СМР. Посочено е, че по този начин лицето не е доказало източниците си на финансиране на извършените в имота подобрения. Установено е още, че на 03.05.2019г., с НА № 143, том 1, дело № 143 Р. К. и съпругата му А. К. продават на А. К. и супрагута му Ф. К. ½ ид.ч. от недвижими имоти с обща стойност от 125 000лв.Имотите са били придобити с постановление за възлагане на недвижими имоти на обща стойност от 405 000лв. през 2018г., като заплатената сума за ½ ид.ч. е 202 500лв., данъчната оценка е в размер на 263 584.10лв. Прието е, че сделката е извършена между свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДОПК и сделката, според данъчния орган, е сключена при условията на чл. 77 от ЗДДФЛ. С оглед установените факти и обстоятелства настоящата касационна инстанция приема, че правилно ревизионното производство е протекло по особения ред разписан в нормата на чл. 122 от ДОПК, поради наличието на обстоятелствата посочени в ал. 1, т. 2, т. 5 и т. 7 от ДОПК - данни за укрити доходи/приходи и документите необходими за установяване на основата за облагане с данъци липсват /това е свързано с неустановяване източниците на финансиране извършеното строителство в недвижимия имот на РЛ, поради липса на представени документи удостоверяващи закупуването и влагането на материали в извършените СМР в имота/ и получените приходи, доходи, източници на финансиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираната не съответстват на имущественото и финансовото му състояние / с оглед установяване наличните му парични средства към ревизираните периоди/. Неправилно първоинстанционния съд е приел, че липсата на мотиви в РА респек. в решението на решаващия орган по чл. 155 от ДОПК води и до незаконосъобразност на оспорения РА, тъй като нормата на чл. 160, ал. 1 от ДОПК задължава съдът да се произнесе по съществото на спора т.е. по прилагане на материлноправните предпоставки, като наличието на административнопроцесуални нарушения са ирелевантни за съдебния спор, който има за цел да разреши спора по съществото му. В тази връзка неправилно съдът е обосновал изводите си на заключението на СОЕ, без да извърши цялостен анализ на събраните доказателства. Неправилно е прието, че РЛ към 01.01.2018г. е имало налични парични средства в размер на 211 000лв., тъй като подаването само на декларация сочеща съществуването реално на посочената в нея сума не е достатъчно да обоснове извод за действително притежаваните парични средства от РЛ. Липсват представени доказателства за произхода на средствата, за начина им на съхраняване, а и са представени доказателства, че към 31.12.2017г. РЛ е имало превишение на разходите над приходите. В тази връзка изводите на съдът за наличие на разполагаеми реални парични суми у РЛ към 01.01.2018г. се опровергават от събраните доказателства и следва да се приеме, че към тази дата баланса на РЛ е 0.00лв. По отношение на придобитите и впоследствие продадени имоти се установява по безспорен начин, че сделките са станали между свързани лица – роднини по права линия. Спорно е дали са налице предпоставките на чл. 77 от ЗДДФЛ - при определяне на задълженията на лицата по този закон в случаите на сделки между свързани лица, на сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане и прилагане на пазарни цени, трансфери, свързани с определена база, както и за лихви по финансов лизинг, се прилагат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане от Закона за корпоративното подоходно облагане. Нормата препраща към текста на чл. 16 от ЗКПО гласящ, че когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Верен е извода на първоинстанционния съд, че не всяка сделка сключена между свързани лица води до данъчно отклонение, но в конкретния случай това се установява от събраните по делото доказателства. Съответната част от имота е закупен за сума от 202 500лв., а е продаден за сума от 125 000лв., като е налице продажна цена по-ниска от покупната такава. Изводите на съда, че по-ниската пазарна цена на имота не означава, че е налице отклонение от данъчно облагане не са възприема от настоящата инстанция. В конкретния случай продажбата на имота на по-ниска от цената на придобиване сочи, че целта на РЛ е да избегне заплащането на данъци в пълен размер, като пазарната цена на имота се установява от назначената в ревизионното производство експертиза, спазила изискването на §1, т. 8 от ДР на ДОПК вр. чл. 8, ал. 2 от Наредба № Н-9/14.08.2006г. /отм/ за реда и начина за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Експертизата установява съществена отлика между продажната цена на имотите и пазарната им такава. Извършените разходи за закупуване на имота не попадат в пазарната му цена, а се следват отделно и са в тежест на купувача. Предвид горното следва да се приеме, че РЛ попада в хипотезата на чл. 77 от ЗДДФЛ вр. чл. 16 от ЗКПО по отношение извършената продажба на имоти на цена по-ниска от пазарната такава. По отношение на извършените СМР в придобит по наследства имот от РЛ се установява липсата на представени доказателства касаещи закупуването и влагането на материалите за СМР, както и начина им на извършване. В тази връзка отново правилно в ревизионното производство е назначена експертиза установяваща стойността на извършените СМР, като липсата на представени доказателства във връзка с разходите за извършване на тези дейности правилно е прието, че водят до наличие на доходи/приходи от лицето които не са били декларирани по съответния ред. Във връзка с горното изводите на съда за липса на предпоставки за облагане на РЛ за тези разходи не се възприемат от касационната инстанция, като събраните доказателства сочат, че К. е извършвал разходи за СМР като не е доказал източниците си на финансиране. С оглед горното съдебното решение на АС – Пазарджик подлежи на отмяна, като жалбата на лицето срещу издадения и оспорен РА следва да се отхвърли като неоснователна, тъй като не са опровергани констатациите в РА, както изисква нормата на чл. 124 от ДОПК. Изходът на спора обуславя основателност на своевременно заявената претенция за разноски на приходната администрация за юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции в общ размер на 5 307.82 евро и д.т. за касационно оспорване в размер на 232.16 евро. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо във вр. с чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, в състав на осмо отделение