Решение № 1045 от 19.3.2026 г. на Административен съд - Благоевград по дело № 1294/2024 г.

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно- осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по жалба на “УОТЪРФОЛ КЪМПАНИ“ ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление : [населено място], [улица], представлявано от Управителя К. Р., против Ревизионен акт № Р-22002223005166-091-001/ 09.04.2024г., издаден от Д. И. В., на длъжност Началник на сектор “Ревизии“ при ТД на НАП - Бургас - орган, възложил ревизията и А. Т. М., на длъжност- главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас - ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 928/ 05.07.2024г. на Директора на Дирекция “ОДОП“ - София при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция по приходите /НАП/, с който за данъчен период 01.01.2016г.- 31.12.2016г., е изменен /намален/ декларирания резултат от дружеството за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ от “данъчна загуба“ в размер на 370 429. 18 лв. на “данъчна загуба“ в размер на 112 828. 43 лв. В жалбата се сочи, че ревизионният акт е незаконосъобразен, немотивиран, издаден при наличието на допуснати в хода на производството по издаването му съществени нарушения на административнопроизводствените правила, и в противоречие с приложимия материален закон. Иска се от съда отмяна на ревизионния акт, потвърден с решението на Директора на Дирекция “ОДОП“ – София. В съдебно заседание, оспорващото дружество, не изпраща представител. В писмена молба, чрез законния представител – управителя К. Р. жалбата се поддържа. Иска се присъждане на сторените по делото разноски. Ответникът – Директорът на Дирекция ”ОДОП” при ЦУ на НАП – София, не изпраща представител в съдебно заседание. В депозирано по делото писмено становище, чрез проц. представител – гл. юрисконсулт С., се оспорва жалбата като неоснователна и се моли същата да се отхвърли, като се потвърди РА. Твърди се, че установеният финансов резултат, след изслушване на заключението на вещото лице- оценител – данъчна загуба, ще следва да се преобразува – в посока – увеличение, но това не рефлектирало върху крайния установен с РА, данъчен резултат. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Въз основа на събраните по делото доказателства, съдът прие следното за установено от фактическа страна : Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-22002223005166-020-001/ 25.08.2023г., връчена на 11.09.2023г., изменена със ЗИЗВР № Р-22002223005166-020-002/ 04.12.2023г. и ЗИЗВР № Р-22002223005166-020-003/ 04.01.2024г., е възложено извършването на ревизия на “УОТЪРФОЛ КЪМПАНИ“ ЕООД, за установяване на задълженията за корпоративен данък за 2016г. Извършената ревизия е повторна, по реда на чл. 155, ал. 4 от ДОПК, и е във връзка с Решение № 1158/ 16.08.2023г. на Директора на Дирекция “ОДОП“ - София, с което са отменени установените с предходния РА № Р-22221122004757-091-001/ 16.05.2023г. задължения за посочения период и са дадени задължителни указания за извършване на процесната ревизия. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-22002223005166-092-001/ 19.02.2024г., срещу който е подадено писмено възражение по чл. 117, ал. 5 от ДОПК. към което не са представени доказателства Същото е разгледано, но по същество е прието за неоснователно. Ревизията приключва с издаването на оспорения РА № Р-22002223005166-091-001/ 09.04. 2024г. от Д. И. В., на длъжност - Началник на сектор “Ревизии“ при ТД на НАП - Бургас - орган, възложил ревизията и А. Т. М., на длъжност - главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас - ръководител на ревизията, с който е извършено преобразуване на финансовия резултат по реда на чл. 26, т. 1 и т. 2, чл. 54, ал. 1, чл. 16, ал. 1 и чл. 78 от ЗКПО, с непризнати за данъчни цели разходи за командировки, амортизации и приходи от продажба на недвижими имоти, в размер съответно на : 5 659. 92 лв., 17 506.37 лв. и 173 707.49 лв. Ревизионният акт е връчен по електронен път на 22.04.2024г. Установява се, че основният предмет на дейност на “УОТЪРФОЛ КЪМПАНИ“ ЕООД е покупко- продажба на недвижими имоти, отдаването им под наем и предоставяне на аутсорсинг услуги в областта на IT технологиите. Дружеството не разполага с обекти и с наети по трудов договор лица. В справки от 1 до 5 не декларира имущество, активи, инвестиции и вземания от трети лица. Поради констатирано наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, до ревизираното лице са изготвени Уведомление по чл. 124, ал. 1 от ДОПК № Р- 22002223005166-113-001/ 05.01.2024г. и по чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК № Р-22002223005166-139-001/ 04.01.2024г., връчени по електронен път, на 15.01.2024г. Заедно с уведомленията е връчено и Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/ № Р-22002223005166-040-001/ 05.01.2023г., в отговор на което са представени Договор за правни услуги от 27.07.2015г., Извънсъдебно споразумение от 25.05.2017г. и спогодба към същото, Решение № 41/ 04.02.2022г. пост. по търг. д. № 699/ 2021г. по описа на Софийски апелативен съд, Решение № 260704/ 29.04.2021г. пост. по търг. д. № 850/ 2020г. на Софийски градски съд, нотариални актове и писмено становище. С Протокол № Р-22002223005166-ППД-001/ 09.10.2023г. са приобщени всички документи, събрани в хода на предходното ревизионно производство. Въпреки изготвените уведомления от ревизиращите органи, и макар че в акта е изготвен анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, облагането е извършено по материалния закон без прилагане на този особен ред. Констатирано е, че за 2016г. дружеството е подало годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО, с деклариран финансов резултат - загуба в размер на 370 429. 18 лв. След извършеното преобразуване на счетоводния финансов резултат в посока - увеличение, със сума в размер на 179 367. 71 лв., и в посока - намаление със сума в размер на 78 232.74 лв., декларираната от дружеството данъчна загуба, е определена в размер на 112 828. 43 лв. С РА е преобразуван финансовия резултат в посока увеличение : с отчетени разходи за пътуване и престой в САЩ на адв. Г. К., за които не са установени предпоставките на чл. 33, ал. 1, т. 1 от ЗКПО; с отчетени данъчни амортизации за програмни продукти, които не са използвани в дейността на предприятието, без да са спазени изискванията на чл. 58, ал. 1 и чл. 59, ал. 1 и ал. 2 от ЗКПО; с отчетени приходи от продажби на недвижими имоти /сделки в обхвата на чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО/ в размер по- малък от този, по който са заведени в счетоводството при придобиването им и значително отличаващи се от пазарните цени. С оглед дадените указания в Решение № 1158/ 16.08.2023г. на Директора на Дирекция ОДОП – София /с което е отменен РА по първоначалната ревизия/, с Акт за възлагане на експертиза № Р-22002223005166-01- 001/ 20.10.2023г., и на основание чл. 63 от ДОПК, е възложено на М. А. Р., вписана в Камарата на независимите оценители под №1752/ 10.08.2009г. да даде заключение по поставената от ревизиращия екип задача, а именно – “Определяне пазарна цена на паркоместа, находящи се в [населено място], [жк] в подземния гараж с [идентификатор] на административно- жилищна сграда с административен адрес : [улица], към датите на продажба с нотариални актове“. Представена е в хода на повторното ревизионно производство Експертиза вх. № К-11723/ 14.11.2023г., изготвена от назначения оценител Р., в съответствие с Наредба № Н-9/ 14.08.2006г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени, която е приета по надлежния ред за обективна и обоснована. Съгласно тази експертиза, определянето на пазарната цена на недвижимите имоти, към датата на изповядване на сделките с нотариални актове, е извършена при ползване на метода на сравнимите неконтролирани цени. За определяне на пазарната стойност на обектите са използвани нотариални актове за продажба, информация за местоположението на имота, данни от Агенцията по вписванията за регистрирани сделки с недвижими имоти - паркоместа и гаражи в района на оценявания обект и оглед на място. Вещото лице е отбелязало, че на база получена средноаритметична стойност в редицата от сравними имоти, представляваща стойност на 1 кв. м., е приравнена със същата величина на разглеждания имот. В резултат е получена обща пазарна стойност на обекта на оценка на свободен пазар, в който действат едни и същи икономически условия, влияещи върху резултата от конкретната сделка. Съгласно заданието на експертизата, е определен диапазон между най- високата и най- ниската пазарна стойност /331 921.00 лв. и 367 747.00 лв./. За определяне на данъчната основа на продажбите, ревизиращите са взели предвид минималните стойности за всеки отделен обект, чийто сумарен размер е 331 921.00 лв. Вземайки предвид стойностите от експертизата, органите по приходите, са установили разлика между пазарната цена и вече отчетения приход от продажба на имоти /331 921.00 - 158 212.21 лв./, и съобразявайки приложимостта на чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО, на основание чл. 78 от ЗКПО, е извършена корекция на финансовия резултат за 2016г., със сумата от 173 707.79 лв. Поради това, с РА е изменен декларирания резултат от дружеството за корпоративен данък по ЗКПО - от “данъчна загуба“ в размер на 370 429.18 лв. на “данъчна загуба“ в размер на 112 828.43 лв., т.е. данъчната загуба е намалена с 257 600.75 лв. РА е оспорен изцяло, по реда на чл. 152 от ДОПК, с Жалба вх. № Р-22002223005166-ВЗР-002-И/ 07.05.2024г. по описа на ТД НАП – София подадена от “УОТЪРФОЛ КЪМПАНИ“ ЕООД, т.е. в срока по чл. 152, ал. 3 от ДОПК /л. 62- 67 от делото/. В жалбата освен оплакванията срещу материалната законосъобразност на РА, е направено възражение и за изтекла давност по чл. 171, ал. 1 от ДОПК. С Решение № 928/ 05.07.2024г. на Директора на Дирекция “ОДОП“ - София при ЦУ на НАП, РА № Р-22002223005166-091-001/ 09.04.2024г. е потвърден изцяло. Със същото решение, ответникът е указал да се извърши проверка за спиране и прекъсване на давностния срок за установеното задължение за корпоративен данък - данъчна загуба за 2016г., съответно за установяване на основания за прилагане на разпоредбата на чл. 170, ал. 3 от ДОПК или за предприемане на действия по чл. 173 от ДОПК за отписване на това задължение, като в случай на изтекла погасителна давност е указано, че РА № Р-22002223005166-091-001/ 09.04.2024г. не подлежи на принудително изпълнение, в оспорената част на установеното задължение за корпоративен данък - данъчна загуба за 2016г., считано от датата на подаване на възражението за изтекла давност. Решението на ответника е съобщено на оспорващото дружество по ел. път на 19.08.2024г., като жалбата е подадена чрез лицензиран куриерски оператор – “Спиди“ на 02.09.2024г., като й е даден вх. № в Дирекция “ОДОП“ – София на 03.09.2024г. В съответствие с разпоредбата на чл. 156, ал. 1 от ДОПК, предмет на настоящото съдебно оспорване, е именно процесният РА, в частта, която не е отменена с решението на Директора на Дирекция “ОДОП“ - София /т.е. целия РА/. От заключението на допуснатата съдебно- автотехническа експертиза, неоспорено от страните, изготвено от вещото лице инж. Р. С. се установява, че на паркоместа № Б27, Б28, Б29, БЗЗ, Б34, Б35 не могат да се паркират 6 бр. леки автомобила, а могат да се гарират само 4 бр. леки автомобили, от малък клас до големи SUV. На паркоместа № В14, В15, В16, В17, В18, В19, В20, В21, В22, В23, В24, В25 не могат да се паркират 12 бр. автомобили а могат да се паркират само 8 бр. леки автомобила, от малък клас до големи SUV. На паркоместа с № Д38, Д39, Д40, Д41, Д42, Д43, Д44 не могат да се паркират 7 бр. автомобили, а могат да се паркират само 5 бр. автомобили /рисково 6 бр. автомобили/, от малък клас до големи SUV. Експертът сочи, че група “Б“ от процесните паркоместа е със зависимо ползване на паркоместата Б27, Б28 и Б29, а с независимо ползване, са паркоместа БЗЗ, Б34 и Б35. Група “В“ от процесните паркоместа, е със зависимо ползване на паркоместата В14, В15, В16, В17, В 18 и В19, а с независимо ползване са паркоместа В20, В21, В22, В 23, В24 и В25. Група “Д“ от процесните паркоместа е със зависимо ползване на паркоместата Д42, Д43 и Д44, а с независимо ползване са паркоместа Д38, Д39, Д40 и Д41. От заключението на допуснатата съдебно- оценителна експертиза, неоспорено от страните, изготвено от вещото лице инж. С. М. се установява, че крайната пазарната цена, с отчетен корекционен коефициент, към датата на съответната продажба /20.12.2016г./, на процесните 25 бр. паркоместа с № Б27, Б28, Б29, БЗЗ, Б34, Б35, В14, В15, В16, В17, В18, В19, В20, В21, В22, В23, В24, В25, Д38, Д39, Д40, Д41, Д42, Д43 и Д44, е в общ размер на 193 100. 00 лв. /98 700 евро/ като в Приложение № 1, неразделна част от заключението, е дадена оценка за всяко едно от паркоместата, поотделно. Посочено е в заключението, че “пазарна стойност“ е най- вероятната цена, която би била договорена между информиран купувач и информиран продавач при сделка между независими страни, след подходящ маркетинг и при липса на принуда. При определяне на същата било отчетено : местоположението на оценяваните паркоместа - в подземен паркинг на административно- жилищна сграда, находяща се на адрес : [населено място], р-н “Младост“, ж. к. ’’Младост 3“, [улица], който район е застроен с жилищни блокове, училища, детски градини, супермаркети и заведения за хранене, като инфраструктурата е напълно изградена, а сградата е в непосредствена близост до метростанция “Александър Малинов“, както и до спирки на автобус 76, 111, районът се обслужва и от маршрутни таксита; конструкцията на сградата - масивна стоманобетонна със ст. бетонни греди, колони и плочи и оградни и преградни стени от тухлена зидария; въвеждането на сградата в експлоатация - 2009г. /Разрешение за ползване № СТ-05-1560/ 16.12.2009г. на ДНСК/; подхода към паркоместата - откъм ул. ’’Медовина“; гаражните врати – ролетни, с дистанционно управление; настилка- циментова замазка, стени и тавани - шпакловка и латекс; осветление - горно луминисцентно. Паркоместата, предмет на оценката били разпределени на ниво – 10, на три групи. Паркоместа от група Д, се намирали в дъното на паркинга, посока югоизток. Подхода до тях бил по проходна вътрешна улица, с наличие на колони, по средата на мястото за паркиране. На предната редица били разположени паркоместа Д41, Д40, Д39 и Д38, непосредствено зад тях паркоместа Д44 зад Д41, Д43 зад Д40, и Д42 зад Д39 така, че тези паркоместа - Д44, Д43 и Д42 били в невъзможност, да бъдат продадени самостоятелно. Те можело да се продадат, само като двойни гаражи. Наличието на колона в средата между паркоместа Д39 и Д40 също затруднявало допълнително паркирането. Въпреки, че по инвестиционния проект, броя на паркоместата бил предвиден като 7, на място се установило, че поради ограничени габарити и маневрено пространство, е възможно реално паркиране само на 5 автомобила. Паркоместата от група “Б“ не били очертани на място, а били идентифицирани от разпределението, предоставено от оспорващия, за кота – 10, намирали се близо до входната рампа. На първа линия били паркомясто БЗЗ, Б34, Б35, непосредствено зад паркомясто Б 33 било Б27, зад Б34 - Б 28, и зад Б 35 – Б 29. Втората група паркоместа - Б27, Б28 и Б29 не можело да се използват самостоятелно. Другият проблем бил, че наличието на колони, които навлизат с около 0. 32 см навътре в паркомясто Б35 и Б29, не дават възможност за паркиране на 6 бр. автомобили. Максимално там можели да се паркират 4 бр. Паркоместата от най голямата група “В“, имали разминаване в номерата по чертеж, и това което е на място, но отговаряли на описанието на паркоместата по Нотариалния акт, както и на надписа за паркоместа на място. Отпред били разположени паркомясто В20, В21, В22, В23, В24 и В25, непосредствено зад тях : В14, В15, В16, В17, В18 и В19, т.е. тези реално 6 бр. двойни паркоместа, поради малката им светла широчина, можело да се ползват, като четири двойни паркоместа. Въпреки, че по инвестиционния проект, броя на паркоместата бил 12, на място се установило, че поради ограничени габарити и маневрено пространство, е възможно реално паркиране само на 8 автомобила, като 4 от тях, били със зависимо паркиране, или на практика 4 двойни паркоместа. Тъй, като при аналозите, паркоместата били със стандартно ползване, при определяне на крайната оценка на паркоместата, за всяка една група, експертът използвал корекционен коефициент, отразяващ съотношението между проектният и реален капацитет на ползване на паркоместата, съобразно Приложение № 1 от заключението. Пазарната стойност била определена от вещото лице, в съответствие с § 1, т. 10 от Допълнителните разпоредби /ДР/ на Закона за независимите оценители, Международните стандарти за оценяване и Европейските стандарти за оценяване по два метода – метод на вещната стойност и метод на сравненията. Методът на вещната стойност /чиста стойност на активите/, бил онагледен в Приложение № 2, и се базирал на калкулиране на възстановителната стойност на сградата към момента на оценката, като за целта била използвана единична цена на кв. м. разгъната застроена площ /РЗП/ на новоизградени обекти с аналогично функционално предназначение, конструкция, особености на изпълнение на допълнителните, довършителни, инсталационни и др. работи, като включвала и разходите по проектиране и други разходи за изграждане на обекта. Методът на сравненията /Приложение № 4/ от делото, както и самите сравнения в Приложение № 3, известен още и като метод на пазарните аналози, представлявал оценителен подход, при който, пазарната стойност е изведена на основата на анализ на цени по сделки или оферти, към релевантния момент /декември 2016г./. Крайната пазарна стойност - Приложение № 5, била определена, като процент от вещната и сравнителна стойност. В Приложение № 1 от делото, при определяне на пазарната стойност на паркоместата, било отчетено и реалното им ползване на място, в момента на огледа. При изложената фактическа обстановка, съдът намира от правна страна следното : Жалбата е подадена срещу обжалван и потвърден РА, от лице с надлежна легитимация, след изчерпване на фазата на административния контрол, и в рамките на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. Жалбата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е процесуално допустима за разглеждане по същество. Оспореният РА е валиден, издаден от компетентен орган, след провеждане на ревизия, възложена от оправомощен за това орган по приходите, при спазване на съответните процедурни правила. Заповедите за възлагане на ревизията също са издадени от компетентен орган, в кръга на неговите правомощия. Въпросът относно валидността на РА, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите - служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на Директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изречение първо ДОПК и чл. 10, ал. 9 от Закона за Националната агенция за приходите, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на втората /другата/ териториална дирекция, какъвто е и настоящия случай – ревизираното лице е със седалище и адрес на управление – [населено място], което попада в териториалния обхват на ТД на НАП – София, а РА е издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Бургас, макар и да бе спорен в практиката, вече е разрешен с решение, постановено по тълкувателно дело № 2/ 2024г. на Върховния административен съд - Общо събрание на Първа и Втора колегия. С решението по соченото тълк. дело, мнозинството от съдиите от общото събрание на колегиите на ВАС е намерило за правилна съдебната практика, съгласно която в случай като процесния, ревизионният акт е действителен административен акт. Според мотивите на тълкувателното решение, при действието на чл. 12, ал. 6, изр. 1 от ДОПК, правомощие на изпълнителния директор на НАП или на заместник директор, комуто той е делегирал това правомощие, е да определи органи по приходите или публични изпълнители, за които не важат ограниченията на компетентността по място, обвързана с принадлежността им към компетентната териториална дирекция. В чл. 10, ал. 9 от устройствения ЗНАП е създадено правомощие за изпълнителния директор или за оправомощено от него лице, при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 от ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. А що се отнася до преценката за необходимостта служителите на НАП да осъществяват правомощията си извън територията, ограничена от правилата на чл. 8 от ДОПК, според мотивите на ТР, тя е за субекта по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП и не поражда преки правни последици извън съдържанието на правоотношението между служителя и органа по назначаването, и с аргумент от чл. 2, ал. 2, т. 3 от АПК , не подлежи на съдебен контрол за законност, включително инцидентен. Крайният извод на посоченото тълк. решение е, че заключителният акт в ревизионно производство, образувано по възлагане от орган по приходите от териториална дирекция различна от компетентната по чл. 8 от ДОПК, който е определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК на териториалния директор на компетентната дирекция, и е в субективните предели на заповеди по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП и чл. 12, ал. 6 от ДОПК, е валиден. Такъв е случаят и с процесния РА, издаден от органи по приходите на ТД на НАП – Бургас, досежно данъчнозадължено лице попадащо в обхвата на ТД на НАП – София, поради което не е налице основание за нищожност и следва да се приеме , че РА е валиден. РА следва да се приеме, че е издаден и в предписаната от закона форма, тъй като издателите му, са го подписали с валидни квалифицирани електронни подписи /КЕП/. Настоящата инстанция констатира, че РА е подписан с електронни подписи от органите по приходите - негови издатели. Съгласно чл. 3 от ЗЕДЕУУ /ред.- ДВ, бр. 85/ 2017г., действаща към момента на издаване на РА/ електронен документ е електронен документ по смисъла на чл. 3, т. 35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (OB, L 257/73 от 28 август 2014г.( като писмената форма се смята за спазена, ако е съставен електронен документ. В конкретния случай, РА е създаден като електронен документ по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗЕДЕУУ, по отношение на които с оглед фикцията, установена в ал. 2 се приема, че е спазено изискването за писмена форма, като следва да се приеме поради това, че КЕП са положени именно от ревизиращия екип, извършил процесната ревизия. В тази връзка са и представените по делото и приети като доказателства, неоспорени от оспорващия, извадки за валидност на КЕП /л. 675- 680 от делото/. Процедурата по издаване на РА е съобразена с приложимите за случая процесуални норми на ДОПК и съдът не намира при провеждането й да са извършени процесуални нарушения, засягащи законосъобразността на ревизионния акт. С РА е коригиран декларирания от оспорващия резултат по ЗКПО за 2016г., за периода, и на лицето, на което е възложена ревизията. Ревизията е приключила в срока, установен от чл. 114, ал. 2 от ДОПК. Ревизионният акт е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа изложение на фактическите и правните основания за постановяването му, с извършено позоваване на изготвения ревизионен доклад. Освен това, изложение на фактическите основания за установяване на процесните задължения се съдържа в ревизионния доклад, който е неразделна част от РА /чл. 120, ал. 2 от ДОПК/, а съгласно константната съдебна практика мотивите на РД, когато са възприети от компетентните органи, се явяват и такива на приключващия ревизията акт. На задълженото лице е била предоставена достатъчна възможност да представи изисканите му документи и сведения в хода на извършваната му ревизия, същото е било редовно уведомявано, както за откриването на ревизионното производство, така и за всички последващи действия на органите по приходите, а също и за исканите от тях доказателства от значение за установяване на точния размер на задължението му по ЗКПО. В хода на ревизията органите по приходите са попълнили преписката с необходимите, според тях доказателства, на база на които е извършена проверка на релевантните за облагането на оспорващия обстоятелства. Извършените въз основа на тези доказателства фактически констатации и направените правни изводи са предмет на преценка при проверката за материалната законосъобразност на РА, и ще бъдат обсъдени по- долу в настоящото решение. Въпросът относно евентуалното изтичане давността по чл. 171, ал. 1 от ДОПК, поставен от оспорващия в рамките на ревизионното и контролното производство пред ответника, доколкото не е релевиран изрично в подадената до съда жалба и поддържан впоследствие в хода на съдебното производство, предопределя и липсата на възможност на съда да се произнася по него, в рамките на настоящото производство. Относно извършеното с РА преобразуване на финансовия резултат на дружеството, с оглед непризнатите за данъчни цели разходи за командировки в размер на 5 659. 92 лв. В Годишната данъчна декларация /ГДД/ по чл. 92 от ЗКПО за 2016г., “УОТЪРФОЛ КЪМПАНИ“ ЕООД е отчело разходи за командировки и възнаграждение по договор за правна защита и съдействие в размер на 5 659.92 лв. В първото ревизионно производство са представени - Заповед № 01-16/ 17.05.2016г., Договор за правна защита и съдействие от 27.01.2016г., самолетни билети, сметка и отчет за направени разходи. На 26.01.2024г. са представени : Договор за правни услуги от 27.07.2015г., Извънсъдебно споразумение от 25.05.2017г. и спогодба към същото, Решение № 41/ 04.02.2022г. пост. по търг. дело № 699/ 2021г. на Софийски апелативен съд, Решение № 260704/ 29.04.2021г. пост. по търг. дело № 850/ 2020г. на Софийски градски съд. Правилно е прието от органите на НАП, че от така представените доказателства се установява факта на упълномощаването на адв. Г. К. през 2015г., както и обстоятелството, че на 11.04.2016г. “УОТЪРФОЛ КЪМПАНИ“ ЕООД е подало иск във Върховния съд на Н. Й. за заплащане на осъществени от него услуги към клиенти /USA BATTERY LLC. KEYSTON BATTERY. OMEGA BATTERY, SIGMASTEK. BRIDGEVIEW POWER. TB SUPPLY LLC, BATTERY LOGISTICS и NATIONAL BATTERY/. В приложените по преписката съдебни актове обаче не се посочва името на пълномощника, а и образуваните през 2020г. и 2021г. дела, очевидно не биха могли да бъдат взети предвид по отношение на разходи, отчетени през 2016г. Липсва доказване на връзката на пътуването и престоя на командированото лице с дейността на оспорващото дружество - не се представят документи за завеждане на дело № 704303/ 2016г., респ. за проведени съдебни заседания и участие в тях на овластения проц. представител, и за постановяване на завършваш съдебен акт /определение, решение/, поради което законосъобразно е прието от НАП, че не може да се приеме за безспорно доказано, че пътуването на адв. К., е точно във връзка с представителство по това дело и, че неговият предмет е свързан с дейността на дружеството, т.е. не се доказва първото условие по чл. 33, ал. 1 от ЗКПО. Данни в друга насока не се установиха в рамките на съдебното производство. С оглед на това, законосъобразно с оспорения РА, е преобразуван финансовия резултат, в посока – увеличение, със сумата в размер на 5 659. 92 лв. Относно извършеното с РА преобразуване на финансовия резултат на дружеството, с оглед непризнаването за данъчни цели на разходите за амортизации, в размер на 17 506. 37 лв. Установено е в рамките на ревизията, че софтуерът е заведен в данъчно амортизационния план и не са констатирани нарушения при неговото водене. Липсват обаче представени счетоводни документи, доказващи използването му за дейността на дружеството, за периода 29.07.2015г.- 31.12.2016г. Съгласно разпоредбата на чл. 58, ал. 1 от ЗКПО, начисляването на данъчна амортизация започва от началото на месеца, в който данъчният амортизируем актив е въведен в експлоатация. В нормата е визирано, че датата на въвеждането в експлоатация следва да е документално обоснована. В случая, следва да се сподели изводът на ревизиращите, че задълженото лице е започнало да начислява данъчни амортизации в нарушение на изискванията на тази норма, тъй като липсва документална обоснованост, удостоверяваща въвеждането на актива в експлоатация. Освен това, в счетоводството на ревизираното дружество не са отчетени и други счетоводни разходи, свързани с неговата поддръжка и експлоатация. Това потвърждава извода, че софтуерът не е ползван за дейността на дружеството. Предвид това, правилно и законосъобразно, органите по приходите не са признали извършеното от ревизираното лице намаление на счетоводния финансов резултат за 2016г., със сумата на начислените данъчни амортизации в размер на 17 506. 37 лв., и поради това, и в тази си част, РА следва да са потвърди. Относно извършеното преобразуване на финансовия резултат на дружеството, с непризнати за данъчни цели, разходи за продажба на недвижими имоти, в размер на 173 707. 49 лв. Няма спор между страните в производството, а това се установява и от представените и приети като доказателство нот. актове, че ревизираното дружество на 20.12.2016г. е осъществило продажба на общо 25 бр. паркоместа от подземен гараж на административна сграда, намираща се в [населено място], [улица], закупени от София Х. Х. Х., Л. В. Д. и Д. К. Р., свързано с дружеството лице /собственик и управител на дружеството през 2016г./ по смисъла на § 1, т. 13 от ДР на ЗКПО вр. § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. Общата продажна цена, по нот. актове, на посочените 25 бр. паркоместа, е 158 212. 21 лв. /при балансова стойност в размер на 358 481. 04 лв./. За всяка извършена продажба от ревизираното лице са представени в хода на ревизията фактура и нотариален акт. Отчетена е загуба от продажбите на имоти в размер на 200 268.80 лв. С оглед обстоятелството, че за определяне на действителните пазарни цени на продадените паркоместа, са необходими специални знания, съобразявайки и указанията, дадени в отменителното Решение № 1158/ 16.08.2023г. на Директора на Дирекция “ОДОП“ – София, органите по приходите са възложили на независим лицензиран оценител - М. А. Р., изготвянето на експертна оценка за пазарни цени на имотите. Тя е дала два варианта на пазарна оценка – минимална пазарна цена и максимална пазарна цена за всяко от паркоместата. Възприемайки най- ниските стойности от редицата с пазарни цени, които експертът е дал, органите по приходите са приели, че оспорващото дружество е следвало да отчете приходи, съобразно пазарните цени на активите. Като не е сторило това, то е отчело приходи от продажби в по- малък размер. При определяне на пазарната цена, експертът е използвал метода на сравнимите неконтролирани цени, регламентиран в Наредба № Н-9/ 14.08.2006г. отчитайки местоположението процесната сграда /комуникативно, и с добре развита инфраструктура/, както и това, че сградата е масивна монолитна, и е въведена в експлоатация през 2009г. При изготвяне на оценката и определяне на пазарната цена на обектите са взети предвид и пазарни аналози, като са описани конкретни сделки. Общата изчислена пазарна стойност на процесните 25 бр. паркоместа, към датата на продажбата им, определена от експерта М. Р., съответно възприета и в оспорения РА, е – 331 921. 00 лв. Както в хода на контролното производство, развило се пред ответника, така и в рамките на настоящото съдебно производство, оспорващият, намира тази изчислена пазарна оценка на паркоместата за силно завишена, и я оспорва. По негово искане, съдът изслуша заключение на съдебно- автотехническа и съдебно- оценителна експертиза. Заключенията по двете експертизи изготвени от вещите лица инж. С. и инж. М., съдът кредитира изцяло, като обективни, компетентни и достоверни. Съдът счита, че следва да възприеме именно тях от една страна поради факта, че са изготвени от изключителни специалисти в областта си, незаинтересовани от изхода на спора, а от друга, изобщо в рамките на контролното производство развило се пред ответника, не са проверявани изводите на оценителя Р., нито пък възраженията на оспорващия за това, че продадените паркоместа не могат да се ползват в пълния си обем, тъй като по начина на разполагането им - едно пред друго, или с разположени колони вътре в тях, респ. намалени габарити, практически броя на паркоместа, с реална възможност за ползване, е значително по- малък от броя на продадените. В тази връзка инж. С., сочи че на паркоместа № Б27, Б28, Б29, БЗЗ, Б34, Б35 не могат да се паркират 6 бр. леки автомобила, а могат да се гарират само 4 бр. леки автомобили, и то - от малък клас, до големи SUV. На паркоместа № В14, В15, В16, В17, В18, В19, В20, В21, В22, В23, В24, В25 не могат да се паркират 12 бр. автомобили, а могат да се паркират само 8 бр. леки автомобила, от малък клас до големи SUV. На паркоместа с № Д38, Д39, Д40, Д41, Д42, Д43, Д44 не могат да се паркират 7 бр. автомобили, а могат да се паркират само 5 бр. автомобили /рисково 6 бр. автомобили/ от малък клас до големи SUV. В група “Б“ паркоместата със зависимо ползване са Б27, Б28 и Б29, а с независимо ползване - БЗЗ, Б34 и Б35. В Група “В“, със зависимо ползване са паркоместа - В14, В15, В16, В17, В 18 и В19, а с независимо ползване - В20, В21, В22, В 23, В24 и В25. В Група “Д“ със зависимо ползване са паркоместа - Д42, Д43 и Д44, а с независимо - Д38, Д39, Д40 и Д41. Използвайки като изходна точка и изводите на инж. С., експертът по изслушаната съдебно- оценителна експертиза инж. С. М., чието заключение също не е оспорено от страните установява, че крайната пазарна цена, с отчетен корекционен коефициент, към датата на съответната продажба /20.12.2016г./, на процесните 25 бр. паркоместа с № Б27, Б28, Б29, БЗЗ, Б34, Б35, В14, В15, В16, В17, В18, В19, В20, В21, В22, В23, В24, В25, Д38, Д39, Д40, Д41, Д42, Д43 и Д44, е в общ размер на 193 100. 00 лв. /98 700 евро/ като в Приложение № 1, неразделна част от заключението, е дадена оценка за всяко едно от паркоместата, поотделно. При определяне на същата са отчетени : местоположението на оценяваните паркоместа - в подземен паркинг на административно- жилищна сграда, находяща се на адрес : [населено място], р-н “Младост“, ж. к. ’’Младост 3“, [улица], който район е застроен с жилищни блокове, училища, детски градини, супермаркети и заведения за хранене, инфраструктурата е напълно изградена, а сградата е в непосредствена близост до метростанция “Александър Малинов“, както и до спирки на автобус 76, 111, като районът се обслужва и от маршрутни таксита; конструкцията на сградата - масивна стоманобетонна със ст. бетонни греди, колони и плочи и оградни и преградни стени от тухлена зидария; въвеждането на сградата в експлоатация - 2009г. /Разрешение за ползване № СТ-05-1560/ 16.12.2009г. на ДНСК/; подхода към паркоместата - откъм ул. ’’Медовина“; гаражните врати – ролетни, с дистанционно управление; настилка- циментова замазка, стени и тавани - шпакловка и латекс; осветление - горно луминисцентно. Паркоместа № Д44, Д43 и Д42 били в невъзможност, да бъдат продадени самостоятелно, а можело да се продадат, само като двойни гаражи, като наличието на колона в средата, между паркоместа Д39 и Д40, също затруднявало допълнително паркирането в тях. Т.е. въпреки, че по инвестиционния проект, броя на продадените паркоместа от група “Д“ е предвиден като 7 бр., на място , поради ограничени габарити и маневрено пространство, било възможно реално паркиране само на 5 бр. автомобили. Паркоместа Б27, Б28 и Б29 също не можело да се използват самостоятелно, а наличието на колони, които навлизат навътре в паркоместа Б35 и Б29, не давали възможност за паркиране на проектираните 6 бр. автомобили, а само на 4 бр. Паркоместа В14, В15, В16, В17, В18 и В19, поради малката им светла широчина, можело да се ползват, като четири двойни паркоместа. От група “В“ по инвестиционния проект били предвидени 12 бр. паркоместа, а на място, поради ограничени габарити и маневрено пространство, било възможно реалното паркиране само на 8 бр. автомобила, като 4 от тях, били със зависимо паркиране, или на практика, 4 двойни паркоместа. Тъй, като при аналозите, паркоместата били със стандартно ползване при определяне на крайната оценка на паркоместата, за всяка една група, експертът използвал корекционен коефициент, отразяващ съотношението между проектният и реален капацитет на ползване на паркоместата, съобразно Приложение № 1 от заключението. Крайната пазарна стойност е определена, като процент от вещната и сравнителна стойност, а също така е и отчетено, установеното на място от експерта, при огледа. Поради всичко горепосочено, и кредитирайки изцяло изводите на инж. С. и инж. М., съдът намира, че като действителна пазарна стойност на продадените от “УОТЪРФОЛ КЪМПАНИ“ ЕООД, 25 бр. паркоместа, към датата на продажбата – 20.12.2016г., следва да бъде възприета именно сумата от 193 100 лв., а не тази възприета от органите по приходите в оспорения РА, съобразно експертизата на оценителя Р. – 331 921 лв. Материалният данъчен закон - ЗКПО съдържа регулация, която не позволява да се стигне до изкривяване и отклонение от данъчно облагане и гарантира, че всички данъчнозадължени лица ще се облагат при еднакви условия, т.е. че техният финансов резултат ще бъде определен при еднакви правила. Като основен критерий, най- общо се използват пазарните цени. С. Г. четвърта на ЗКПО, данъчните субекти нямат право да променят финансовите си резултати по такъв начин, че да отпадне тяхно данъчно задължение в резултат на тяхното поведение. Разпоредбите на ЗКПО имат за цел да предотвратят отклонения от данъчно облагане като регулират така отношенията, че данъчното задължение да отразява обективно резултатите от дейността на данъчните субекти. Целта на правилата, които създава глава IV от ЗКПО е да се регламентират последиците при различни действия на лицата, участващи в стопанските процеси, при които се отчитат резултати, които водят до отклонение от данъчно облагане. Резултатите, които се целят с тази уредба са : да се противодейства на противоправното поведение на задължените лица, да се защити бюджета в неговата приходна част, да се попречи на търговците, избягващи данъчно облагане, да се намират в по- добри условия в сравнение с другите задължени лица, което представлява изкривяване на свободния пазар. Според разпоредбата на чл. 15 от ЗКПО, когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаващи се от условията между несвързани лица, данъчната основа се определя и се облага с данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица. Разликата между уговорената цена и пазарната цена има характер на неотчетен приход от строителни услуги. Съгласно чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица /т.е. тук се включват и сделките между свързани лица/, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчният финансов резултат се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчният финансов резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Видно от текста на цитираната разпоредба, задължително и необходимо условие, за да се приеме наличието на отклонение от данъчно облагане, е да се докаже в зависимост от конкретната сделка, че е сключена при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. Предотвратяването от своя страна се изразява в определяне на резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, както сделката, водеща до отклонение. Предвид посоченото, съдът намира, че в случая органите по приходите обосновано са използвали, като критерий, пазарната оценка на продадените паркоместа, при определяне на задълженията на дружеството по ЗКПО за 2016г., а не вписаната в нот. актове покупко- продажна цена. Но тук следва да се съобрази, че като достоверна и правдива, по подробно изложените по- горе съображения, следва да бъде взета предвид пазарната им оценка, изготвена в рамките на настоящото съдебно производство от оценителя инж. М., неоспорена и от двете страни, по силата на която именно сумата от 193 100 лв. се явява пазарна цена на паркоместата, към датата на продажбата им, а не тази, възприета от органите по приходите – и в РА, и в решението на ответника – 331 921 лв. Ето защо, и следва да бъде коригиран в посочената посока /331 921 – 193 100/, или със сумата от 138 821 лв., установения от органите по приходите финансов резултат на дружеството “данъчна загуба“ за 2016г. В резултат от това, и на база извършеното от съда увеличение на финансовия резултат, на основание чл. 78 от ЗКПО вр. чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО, но само със сумата в размер на 34 887. 89 лв., представляваща разликата между реалната пазарната цена /193 100 лв./ и вече отчетения приход от продажба на имотите от страна на дружеството /158 212. 21 лв./, отчитайки неоснователността на жалбата, в частта й досежно преобразуване на финансовия резултат, с непризнати за данъчни цели разходи за командировки и амортизации, съответно в размер на 5 659.92 лв. и 17 506.37 лв., с настоящия съдебен акт, следва да измени /увеличи/ установения с РА финансов резултат за “УОТЪРФОЛ КЪМПАНИ“ ЕООД от “данъчна загуба“ в размер на 112 828.43 лв. на “данъчна загуба“ в размер на 251 648.43 лв. Съобразно чл. 161, ал. 1 от ДОПК, разноски се следват и на двете страни– на оспорващия съобразно уважената част от оспорването, а на ответника– съобразно отхвърлената. Оспорващият претендира заплащане на следните суми – 25. 56 евро /50. 00 лв./- внесена държавна такса; 686. 90 евро - възнаграждение на вещото лице по съдебно- оценителната експертиза и 511. 29 евро - възнаграждение на вещото лице по съдебно- оценителната експертиза, или общо разноски в размер на 1 223. 75 евро. При това положение, съобразно уважената част от жалбата, претендираните от оспорващия разноски следва да се редуцират, до размера на сумата от 856. 63 евро. На ответника, също се следват разноски, на основание чл. 161, ал. 1, изр. 2 от ДОПК, за юрисконсултско възнаграждение. Процесуалният представител на ответника претендира разноски в “законоустановения размер“, без да посочва конкретен размер. С Решение на Съда на ЕС от 25 януари 2024г. по дело C-438/22 по преюдициално запитване, отправено от Софийски районен съд, е прието, че член 101, параграф 1 ДФЕС във връзка с член 4, параграф 3 ДЕС следва да се тълкува в смисъл, че ако се установи, че наредба, която определя минималните размери на адвокатските възнаграждения и на която е придаден задължителен характер с национална правна уредба, противоречи на посочените разпоредби, националният съд е длъжен да откаже да я приложи. Решенията на Съда на ЕС по преюдициални запитвания са задължителни за всички съдилища на основание чл. 633 от ГПК, поради което за настоящият съдебен състав, счита че посочените в наредбата размери на адвокатските възнаграждения, а оттук и следващите се размери на юрисконсултски възнаграждения, могат да служат единствено като ориентир при определяне служебно на възнагражденията, но без да са обвързващи за съда. Следователно същите подлежат на преценка от съда с оглед видът на правния спор и съществуващия материален или нематериален интерес, видът и количеството на извършената работа и преди всичко фактическата и правна сложност на делото. В конкретния случай, с оглед конкретната фактическа и правна сложност на делото, броя на проведените съдебни заседания, обема на доказателствения материал, материалния интерес, извършената процесуална дейност от проц. представител, съдът намира, че следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 700 евро, които съобразно отхвърлената част от оспорването, следва се редуцират до размера на сумата от 210 евро. С оглед обстоятелството, че и двете страни взаимно си дължат разноски, по компенсация, погасявайки двете суми до размера на по- малката от тях, следва да бъде осъдена НАП, да заплати на оспорващия, разликата в тях, или сумата от 646. 63 евро. Воден от гореизложеното, и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът