Решение № 4244 от 14.4.2026 г. на Административен съд - Пловдив по дело № 156/2025 г.

Производството е по реда на чл. 156 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 145, ал. 1 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Делото е образувано по жалба на Н. Т. М., [ЕГН], с адрес за кореспонденция: [населено място], [улица], чрез адв. А. П., против Ревизионен акт (РА) № Р-16001622000698-091-001 от 05.12.2022 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 73 от 07.03.2023 г. на директора на дирекция „ОДОП“ при ЦУ на НАП, в частта за допълнително установени задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2017 г. в размер на 333,72 лв. и лихви – 155,75 лв.; данък по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2018 г. в размер на 1 938,61 лв. и лихви – 708,19 лв. и за 2019 г. в размер на 178 лв. и лихви – 46,93 лв.; задължения за ДДС за периода от 12.07.2017 г. до 02.12.2021 г. в размер на 167,89 лв. и лихви – 60,03 лв.; вноски за ДОО за 2019 г. в размер на 994,56 лв. и лихви – 335,16 лв.; вноски за ЗО за 2019 г. в размер на 537,60 лв. и лихви – 181,16 лв.; вноски за ДЗПО – УПФ за 2019 г. в размер на 336 лв. и лихви – 113,23 лв., изменен в частта за допълнително установени задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018 г. от 891,93 лв. на 754,41 лв. и лихви от 325,83 лв. на 275,59 лв. и за 2019 г. от 537,44 лв. на 455,65 лв. и лихви от 141,69 лв. на 116,20 лв.; вноски за ДОО за 2017 г. от 745,38 лв. на 455,27 лв. и лихви от 401,60 лв. на 230,47 лв. и за 2018 г. от 1 131,84 лв. на 1 018,66 лв. и лихви от 479,65 лв. на 438,27 лв.; вноски за ЗО за 2017 г. от 432,10 лв. на 263,93 лв. и лихви от 232,80 лв. на 133,62 лв. и за 2018 г. от 611,81 лв. на 550,63 лв. и лихви от 259,28 лв. на 236,92 лв.; вноски за ДЗПО – УПФ за 2017 г. от 270,06 лв. на 164,95 лв. и лихви от 145,52 лв. на 83,51 лв. и за 2018 г. от 382,38 лв. на 344,14 лв. и лихви от 162,04 лв. на 148,06 лв., както и мълчаливо потвърден в частта относно декларирани, но невнесени задължения за вноски за ДОО за 2020 г. в размер на 1 042,32 лв., ведно с лихви в размер на 246,53 лв.; за вноски за ЗО за 2020 г. в размер на 576,73 лв., ведно с лихви в размер на 140,97 лв.; и за вноски за ДЗПО – УПФ за 2020 г. в размер на 352,14 лв., ведно с лихви в размер на 83,29 лв. Ревизионният акт е отменен в частта за допълнително установени задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2020 г. С Решение № 4369 от 16.05.2024 г., постановено по адм. д. № 932/2023 г. по описа на Административен съд – Пловдив, съдът е отхвърлил жалбата на Н. Т. М. срещу Ревизионен акт № Р-16001622000698-091-001 от 05.12.2022 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, в частта, потвърдена и изменена с Решение № 73 от 07.03.2023 г. на директора на дирекция „ОДОП“ при ЦУ на НАП, с която са установени задължения за данък по ЗДДФЛ, задължения за данък върху добавената стойност и задължения за задължителни осигурителни вноски, ведно с прилежащите лихви. Първоинстанционният съд е приел, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, при спазване на изискуемата форма и без съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Прието е, че са налице предпоставките за провеждане на ревизия по реда на чл. 122 ДОПК, като определената по този ред данъчна основа е правилно формирана въз основа на събраните доказателства и приложимите критерии. От фактическа страна съдът е установил, че през ревизирания период жалбоподателят е получавал по банковите си сметки суми от платформата [интернет адрес], представляващи приходи от краткосрочно отдаване на недвижим имот, находящ се в [населено място], [улица]. Прието е, че тази дейност има характер на търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1 от Търговския закон, поради което реализираните доходи следва да се третират като доходи от стопанска дейност по чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, а не като доходи от наем. С първоинстанционното решение е прието, че са налице предпоставките за извършване на ревизия по реда на чл. 122 ДОПК, като е възприет изводът на органите по приходите за наличие на укрити доходи и липса на необходимата счетоводна отчетност. Прието е, че жалбоподателят е реализирал доходи от краткосрочно отдаване на недвижим имот чрез платформата [интернет адрес], които представляват доходи от стопанска дейност по занятие по смисъла на чл. 1, ал. 1 ТЗ и подлежат на облагане по реда на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ. Определената по реда на чл. 122 ДОПК данъчна основа е приета за правилно формирана въз основа на събраните доказателства. Съдът е приел за доказано, че през ревизирания период жалбоподателят е получавал регулярни парични постъпления по банковите си сметки от [интернет адрес], както и че е извършвал разходи и финансови операции, несъответстващи на декларираните от него доходи. Въз основа на събраните писмени доказателства, заключението на съдебно-счетоводната експертиза и свидетелските показания е направен извод, че органите по приходите правилно са определили данъчната основа чрез анализ на относимите критерии по чл. 122, ал. 2 ДОПК. По отношение на задълженията по ЗДДС съдът е приел, че жалбоподателят е получател на посреднически услуги от чуждестранно лице (•••), поради което за него е възникнало задължение за регистрация по чл. 97а ЗДДС, както и задължение за начисляване на данък върху получените услуги, което не е било изпълнено. Относно задължителните осигурителни вноски съдът е приел, че същите законосъобразно са определени въз основа на установения по реда на чл. 122 ДОПК осигурителен доход, при приемане, че жалбоподателят е упражнявал стопанска дейност като самоосигуряващо се лице през процесния период. Въз основа на тези съображения съдът е достигнал до извод, че оспореният ревизионен акт е правилен и законосъобразен в обжалваната част, поради което жалбата е отхвърлена като неоснователна, а на ответната страна са присъдени разноски за първата инстанция. С Решение № 464 от 20.01.2025 г., постановено по адм. д. № 7801/2024 г. по описа на Върховния административен съд, Осмо отделение, е отменено Решение № 4369 от 16.05.2024 г. по адм. д. № 932/2023 г. на Административен съд – Пловдив и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Върховният административен съд е приел, че първоинстанционното решение е валидно и допустимо, но неправилно, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, изразяващи се в неизясняване на спора от фактическа страна и в непълнота на мотивите по релевантните за спора въпроси. ВАС е изложил съображения, че при първото разглеждане на делото съдът не е извършил надлежна проверка относно валидността на електронните документи и положените върху тях квалифицирани електронни подписи, като е приел бланкетно, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган и е подписан с валидни електронни подписи, без да посочи доказателствата, въз основа на които е достигнал до този извод, съобразно изискването на чл. 184, ал. 2 ГПК във връзка с чл. 144 АПК. Прието е, че съдът не е установил по категоричен начин валидността на ревизионния акт като електронен административен акт и авторството на подписите, положени от неговите издатели. Върховният административен съд е подчертал, че първоинстанционният съд не е обсъдил надлежно и свидетелските показания относно обитаването на жилището на адрес [населено място], [улица]от жалбоподателя и неговото семейство през релевантния период. Посочено е, че изводът на първата инстанция, според който обстоятелството, че лицето е живяло на адреса, не означава, че живее там и към настоящия момент, е необоснован, тъй като спорният период е 2017 г. – 2019 г., а не моментът на постановяване на съдебния акт. ВАС е приел, че първоинстанционният съд не е изяснил основния спорен въпрос по делото, а именно налице ли е за М. изключението по чл. 2, т. 3 ТЗ и във връзка с това подлежат ли получените от него доходи на облагане по реда на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ като доходи от стопанска дейност на търговец, или по реда на чл. 31, чл. 32 и чл. 44 ЗДДФЛ като доходи от наем. Посочено е, че за правилното разрешаване на този въпрос съдът е следвало да изследва статута на сградата с оглед свидетелските показания и представения нотариален акт, в който тя е описана като двуетажна еднофамилна жилищна сграда с изба, и едва след това да изложи собствени правни изводи дали имотът представлява обитавано жилище по смисъла на чл. 2, т. 3 ТЗ във връзка с § 1, т. 87 от ДР на Закона за туризма. С оглед изложеното Върховният административен съд е върнал делото за ново разглеждане, като е дал задължителни указания първоинстанционният съд да установи дали ЗВР, ЗИЗВР и РА са издадени от компетентни органи и подписани с квалифицирани електронни подписи, както и да изследва статута на сградата, при съвкупен анализ на свидетелските показания, нотариалния акт и останалия доказателствен материал, за да установи дали М. е извършвал хотелиерски услуги чрез предоставяне на стаи в обитаваното от него жилище към релевантните за данъчното облагане дати. В настоящото производство жалбоподателят Н. Т. М. поддържа жалбата си срещу Ревизионен акт № Р-16001622000698-091-001/05.12.2022 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден и изменен с Решение № 73/07.03.2023 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – Пловдив, в обжалваната част, с която са му установени допълнителни задължения за данък по ЗДДФЛ, задължения по ЗДДС и задължителни осигурителни вноски за процесните периоди. Жалбоподателят иска от съда отмяна на ревизионния акт в обжалваната част като незаконосъобразен, както и присъждане на направените по делото разноски. В подкрепа на искането си жалбоподателят излага следните съображения: На първо място се твърди, че неправилно органите по приходите са приели, че извършваната от него дейност представлява търговска дейност по смисъла на Търговския закон, респективно – че получените доходи следва да се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ като доходи от стопанска дейност на едноличен търговец. Поддържа се, че получените суми представляват доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на имущество, които следва да се облагат по реда на чл. 31 и чл. 32 ЗДДФЛ. На следващо място се изтъква, че в хода на ревизионното производство не са събрани достатъчно доказателства за действителния размер и произход на доходите, както и за наличието на предпоставките за прилагане на особения ред по чл. 122 ДОПК. Поддържа се, че липсват установени конкретни обстоятелства по чл. 122, ал. 1 ДОПК, които да обосновават преминаването към този ред за определяне на данъчната основа. Жалбоподателят поддържа, че неправилно е определен и паричният поток, като не са отчетени всички релевантни обстоятелства, включително наличието на съпружеска имуществена общност и реално получените доходи. Оспорват се и изводите за наличие на доходи с неустановен произход. Наред с това се релевират доводи за неправилно определяне на задълженията за данък върху добавената стойност и за задължителни осигурителни вноски, като се твърди, че същите са изведени въз основа на неправилна квалификация на дейността и при липса на достатъчно доказателства. Ответната страна – директорът на дирекция „Обжалване и данъчноосигурителна практика“ – Пловдив, чрез процесуалния си представител юриск. Д., оспорва жалбата като неоснователна и иска от съда да я отхвърли, като потвърди ревизионния акт в обжалваната част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В подкрепа на становището си ответната страна поддържа, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, при спазване на установената форма и без допуснати съществени процесуални нарушения. Ответникът излага, че въз основа на събраните доказателства е установено, че жалбоподателят е извършвал по занятие дейност по краткосрочно предоставяне на стаи за настаняване чрез платформата •••, от която е реализирал регулярни доходи, постъпвали по банковите му сметки, поради което правилно е прието, че същият осъществява търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1 ТЗ. Поддържа се, че при тези данни получените доходи правилно са квалифицирани като доходи от стопанска дейност по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ и съответно са обложени по реда, приложим за еднолични търговци, а не като доходи от наем. Ответната страна сочи, че са налице предпоставките за извършване на ревизия по реда на чл. 122 ДОПК, като констатациите на органите по приходите са подкрепени със събраните писмени доказателства и не са оборени от жалбоподателя. По отношение на задълженията по ЗДДС и за задължителни осигурителни вноски се поддържа, че същите са правилно определени с оглед установената икономическа дейност на лицето и приложимите материалноправни разпоредби. От фактическа страна настоящият съдебен състав намира за установено следното: Н. Т. М. е местно физическо лице и данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, т. 1 и чл. 6 от ЗДДФЛ за доходите, получени през ревизирания период. Същият е едноличен собственик на капитала на „НАРТ-М“ ЕООД и „НАРТ-ММ“ ЕООД, както и •••. За процесните периоди семейството му, по смисъла на § 1, т. 2 и т. 3 от ДР на ДОПК, се състои от съпругата му Р. И. М. и две непълнолетни деца. Относно констатациите по ЗДДФЛ: Извършената ревизия по ЗДДФЛ обхваща периода 2017 г. – 2020 г. С Протокол № Р-16001622000698-ППД-002/11.03.2022 г. са присъединени всички представени и събрани документи при извършена проверка за установени факти и обстоятелства (ПУФО) приключила с Протокол № П-16001620185277-073-001/16.09.2021 г. След извършената ПУФО на Н. Т. М. е връчена покана № П-16001621 175835-999-01/18.10.2021 г. за деклариране на получените доходи за 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. от лицето в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. През 2022 г. са подадени от РЛ ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2018 г., 2019 г. и 2020 г.. като са декларирани доходи в Приложение № 4 - доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество. След извършен анализ на получените отговори и постъпленията по банковите сметки на Н. Т. М. е установено, че по сметка на ревизираното лице са постъпвали преводи от платформата •••, свързани с предоставяне на нощувки в имот, находящ се в [населено място], [улица]. Представен е и договор за наем от 08.01.2017 г., сключен с М. Н. Р. за отдаване под наем на недвижимия имот. От приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза се установява, че постъпилите по банковите сметки на лицето приходи от дейността по краткосрочно отдаване на имота възлизат на 3 665,54 лв. за 2017 г., 7 647,59 лв. за 2018 г., 5 450,90 лв. за 2019 г. и 2 289,58 лв. за 2020 г. Въз основа на тези данни органите по приходите са приели, че така получените суми представляват доходи от извършване на дейност по занятие, попадаща в хипотезата на чл. 1, ал. 1 ТЗ, и подлежат на облагане като доходи от стопанска дейност. Въз основа на това е установено, че в резултат на получените от ревизираното лице парични суми от нощувки, са формирани доходи, които за 2017 г. не са декларирани в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, а за 2018 г., 2019 г. и 2020 г. са некоректно посочени в подадените декларации. В ревизионния акт е прието, че получените от лицето приходи следва да бъдат третирани като доходи от стопанска дейност по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, като данъчната основа е определена по реда на чл. 122 ДОПК, а върху нея е изчислен дължимият данък за съответните периоди, ведно с прилежащите лихви. В хода на ревизията е установено, че Н. М. е внасял парични средства в банковата си сметка, извършвал е разходи за придобиване на МПС, за придобиване и подобрение на недвижими имоти в режим на СИО. като е реализирал минимални доходи през ревизирания период. В хода на ревизионното производство на лицето са връчени искания за представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице, в които са изискани данни относно размера на разполагаемите парични средства в началото на всеки период, но такива не са представени. Балансът на паричните средства е изготвен на база представените документи от лицето и получени документи от други източници. В резултат на извършения анализ, ревизиращият екип е преценил, че за ревизирания период направените разходи от лицето превишават декларираните и получени средства, съответно налице е доход с неустановен произход за 2018 г. в размер на 14 386,65 лв. За така определения във връзка с чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК доход, органите по приходите са определили обща годишна данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, подлежаща на облагане с данък. Установено е, че Н. М. не е декларирал доходи от прехвърляне на права и имущество за 2018 г. и 2019 г. Констатирано е, че през 2018 г. ревизираното лице е продало МПС, придобито чрез покупка през период по-малък от една година, като същото се отнася и за 2019 г. Определена е годишна данъчна основа за 2018 г. и 2019 г. за доходи от прехвърляне на права или имущество по чл. 33 от ЗДДФЛ. На база гореописаните обстоятелства органите по приходите са изчислили годишна данъчна основа по периоди, като сбор от декларираните и обложени източници на приходи от страна на лицето и установените при ревизията. Върху така изчислените годишни данъчни основи са определени задълженията на РЛ. Относно констатациите по КСО и ЗЗО: Допълнително установените задължения за задължителни осигурителни вноски за периода 2017 г. – 2019 г. са определени при прието от органите по приходите, че лицето е упражнявало дейност като самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО. Осигурителният доход е определен по реда на чл. 122 ДОПК във връзка с чл. 124а ДОПК въз основа на установените при ревизията приходи и извършен анализ на паричния поток. Авансовите осигурителни вноски са определени върху минималния месечен осигурителен доход за самоосигуряващи се лица, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответните години, както следва: за 2017 г. – 460 лв.; за 2018 г. – 510 лв.; за 2019 г. – 560 лв. Въз основа на така определения осигурителен доход органите по приходите са изчислили дължимите осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване (ДОО), здравно осигуряване (ЗО) и допълнително задължително пенсионно осигуряване (ДЗПО – УПФ), както и прилежащите лихви за забава. За 2018 г. са определени и окончателни осигурителни вноски въз основа на установения по реда на чл. 122 ДОПК окончателен осигурителен доход. Размерът на осигурителните задължения е изчислен от органите по приходите съобразно приложимите разпоредби на КСО и ЗЗО за съответните периоди. Конкретно, с ревизионния акт са установени задължения за осигурителни вноски, както следва: за 2017 г. – за ДОО в размер на 455,27 лв. и лихви 230,47 лв.; за здравно осигуряване в размер на 263,93 лв. и лихви 133,62 лв.; за ДЗПО – УПФ в размер на 164,95 лв. и лихви 83,51 лв.; за 2018 г. – за ДОО в размер на 1 018,66 лв. и лихви 438,27 лв.; за здравно осигуряване в размер на 550,63 лв. и лихви 236,92 лв.; за ДЗПО – УПФ в размер на 344,14 лв. и лихви 148,06 лв.; за 2019 г. – за ДОО в размер на 994,56 лв. и лихви 335,16 лв.; за здравно осигуряване в размер на 537,60 лв. и лихви 181,16 лв.; за ДЗПО – УПФ в размер на 336,00 лв. и лихви 113,23 лв. Отделно, ревизионният акт е мълчаливо потвърден в частта относно декларираните, но невнесени задължения за осигурителни вноски за 2020 г., определени въз основа на подадени от лицето декларации, както следва: за ДОО – 1 042,32 лв. и лихви 246,53 лв.; за здравно осигуряване – 576,73 лв. и лихви 140,97 лв.; за ДЗПО – УПФ – 352,14 лв. и лихви 83,29 лв. Тези констатации са обусловени от приетото от органите по приходите, че лицето е упражнявало стопанска дейност по занятие, респективно е имало качеството на самоосигуряващо се лице за процесните периоди. Относно констатациите по ЗДДС: Ревизията по ЗДДС обхваща периода от 01.01.2017 г. до 02.12.2021 г., през който лицето не е било регистрирано по ЗДДС. С акт за регистрация по ЗДДС от 25.11.2021 г., връчен на 03.12.2021 г., е извършена регистрация на основание чл. 97а, ал. 1 ЗДДС, считано от тази дата. В хода на ревизията органите по приходите са приели, че лицето е получавало посреднически услуги от чуждестранното лице •••, свързани с извършваната дейност по краткосрочно настаняване, като платформата е удържала комисионна от получените суми и е превеждала остатъка по банкова сметка на лицето. Установено е, че по тази сметка са постъпвали преводи от контрагент ••• IRELAND, свързани с предоставени нощувки. Прието е, че тези услуги представляват облагаеми доставки, при които данъкът е изискуем от получателя по реда на чл. 82, ал. 2, т. 3 ЗДДС, поради което за лицето е възникнало задължение за регистрация по чл. 97а ЗДДС, което не е изпълнено в срок. Въз основа на това, на основание чл. 102, ал. 3 ЗДДС, е определен дължим данък в общ размер на 167,89 лв., както и прилежащи лихви 60,03 лева. В хода на първото съдебно производство е назначена и изслушана съдебно-счетоводна експертиза, изготвена въз основа на всички приложени по делото писмени доказателства, включително банкови извлечения, подадени годишни данъчни декларации, справки от НАП и представени от страните документи. В заключението си вещото лице е извършило детайлен анализ на паричните потоци по банковите сметки на Н. Т. М. за периода 2017 г. – 2020 г., като е систематизирало в табличен вид всички постъпления от платформата ••• по години и месеци (стр. 2–6 от заключението). На тази база е установен размерът на получените приходи от краткосрочно отдаване на имота, съответно: 3 665,64 лв. за 2017 г., 7 647,59 лв. за 2018 г., 5 450,90 лв. за 2019 г. и 2 289,58 лв. за 2020 г. Експертизата съдържа и подробен анализ на реализираните от лицето доходи от трудови правоотношения, както и на извършените разходи за издръжка на имота – електрическа енергия, вода, интернет, телевизия и мобилни услуги, представени също в табличен вид по години и видове разходи (стр. 9–11). Съществено значение за спора имат направените от вещото лице изчисления на дължимите данъчни и осигурителни задължения при различни правни квалификации на получените доходи. На първо място, експертът е изчислил размера на данъчните задължения при приемане на тезата на органите по приходите, а именно – че дейността представлява стопанска дейност като едноличен търговец по смисъла на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ. В тази хипотеза е определен облагаем доход по реда на чл. 122 ДОПК, респективно са изчислени дължимите данъци по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ, както и задължителните осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО – УПФ и здравно осигуряване, за съответните периоди (стр. 11–13). Наред с това, вещото лице е извършило и алтернативни изчисления при приемане, че получените доходи следва да бъдат третирани като доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на имущество по смисъла на чл. 31 и чл. 32 от ЗДДФЛ. В тази хипотеза облагаемият доход е определен след нормативно признати разходи в размер на 10 на сто, съгласно чл. 31 ЗДДФЛ, като са изчислени съответните годишни данъчни основи и дължимият данък по чл. 17 ЗДДФЛ за всяка от процесните години (стр. 14–16). По този начин експертизата изрично представя два различни варианта за данъчно третиране на процесните доходи – като доходи от стопанска дейност на търговец и като доходи от наем, като за всеки от тях са изчислени съответните данъчни и осигурителни задължения. Отделно от това, вещото лице е извършило изчисления и по отношение на дължимия данък върху добавената стойност върху комисионните, удържани от платформата •••, като е констатирало техническа неточност при преизчисляване на отделна сума за месец юни 2018 г., която е отразило в заключението си. С РА органите по приходите са определили дължим ДДС в общ размер на 167,89 лв. и прилежащи лихви в размер на 60,03 лв. В заключението по приетата съдебно-счетоводна експертиза е констатирана техническа грешка при преизчисляването за м. юни 2018 г., поради което вещото лице е определило дължим ДДС в размер на 167,13 лв. и лихви в размер на 59,72 лв. В хода на първото съдебно производство са събрани и гласни доказателства. Разпитани са като свидетели А. Р. Е. и К. Д. С. – Г.. От показанията на свидетеля Едгарян се установява, че същият познава Н. Т. М. от ранна детска възраст, като поддържат постоянни и близки отношения, включително и през процесния период. Свидетелят сочи, че живее в непосредствена близост до жалбоподателя – на перпендикулярната [улица], поради което има преки и трайни наблюдения върху начина на обитаване на процесния имот, находящ се на [улица]. Същият дава подробни сведения относно вътрешното разпределение на къщата, като описва обособени помещения на няколко нива – стая на нивото на улицата със спалня, кухненски бокс и санитарен възел; второ ниво със самостоятелна стая, кухня и санитарен възел; основен жилищен етаж с голям хол, трапезария, кухня, детска стая и обслужващи помещения; както и горен етаж с три спални и санитарен възел. От показанията му се установява, че свидетелят е посещавал имота често, включително на седмична база и по повод семейни празници. От показанията на свидетеля С.– Г. се установява, че същата също познава жалбоподателя от дълги години, като са израснали заедно и са съседи. Свидетелката сочи, че през целия процесен период, а именно от 2017 г. до 2021 г., Н. М. е живял на адреса на процесния имот. Тя също потвърждава, че къщата представлява многоетажна жилищна сграда, като я описва като разположена на четири нива, с приблизително пет спални и със самостоятелни санитарни възли на всеки етаж. Свидетелката дава сходно описание на разпределението на помещенията – на първо ниво стая с кухненски бокс и санитарен възел; на следващо ниво – помещение с кухня и санитарен възел; на трето ниво – просторен хол с кухня и обслужващи помещения; и на последно ниво – три спални със санитарен възел. Посочва още, че къщата е достатъчно голяма и е посещавана многократно от нея и семейството ѝ, включително при семейни събирания и празници. В настоящото производство, в изпълнение на задължителните указания, дадени с Решение № 464/20.01.2025 г. на Върховния административен съд по адм. д. № 7801/2024 г., съдът е допуснал и приел съдебно-техническа експертиза, изготвена от вещо лице със специалност архитект, с оглед изясняване на статута, разпределението и фактическото ползване на процесния недвижим имот, находящ се в [населено място], [улица]. От приетото по делото заключение се установява, че процесният поземлен имот с [идентификатор] по кадастралната карта и кадастралните регистри на [населено място] е урбанизирана територия с начин на трайно ползване „ниско застрояване“, в който са изградени две сгради – с идентификатори ••• и •••. Вещото лице е установило, че сградата с [идентификатор] е отразена в кадастралната карта като „жилищна сграда – еднофамилна“, като при извършения оглед на място същата се използва като такава. Констатирано е, че сградата представлява обособен жилищен обект, състоящ се от няколко нива, свързани посредством вътрешни стълбища, с функционално обединени помещения. От експертизата се установява, че в сградата са налице типични за жилищно ползване помещения – входно антре, дневна, кухня, трапезария, спални помещения, детски стаи, санитарни възли и обслужващи помещения, като същите са разпределени по етажи и са функционално свързани помежду си, обслужвайки нуждите на едно домакинство. Посочено е, че сградата отговаря на изискванията за еднофамилна жилищна сграда, включително по отношение на предназначението и взаимовръзката на помещенията. Установено е също така, че част от помещенията са използвани с вторично предназначение (напр. като гардеробни или складови пространства), но това не променя общия характер на сградата като жилищна. Вещото лице изрично е посочило, че сградата към момента на огледа се обитава и се използва като еднофамилно жилище. По отношение на втората сграда с [идентификатор] е установено, че същата е отразена в кадастралната карта с предназначение „сграда за търговия“, но при извършения оглед се установява, че реално се използва като складово помещение, обслужващо основната жилищна сграда, а не като самостоятелен търговски обект. От заключението на експертизата се установява, че процесният имот се използва като жилищен, като не са установени архитектурни или функционални характеристики, типични за обект за настаняване – като рецепция или други обслужващи туристическа дейност части. В настоящото производство съдът е допуснал и съдебно-техническа експертиза относно валидността на електронните подписи, положени върху заповедта за възлагане на ревизия, заповедите за нейното изменение, ревизионния доклад, ревизионния акт и решението на директора на дирекция „ОДОП“. От заключението на тази експертиза се установява, че посочените актове съществуват като електронни документи в електронен формат, представляващи електронни първообрази по смисъла на Регламент (ЕС) № 910/2014. Вещото лице е приело, че електронните подписи, положени върху тези документи, са квалифицирани електронни подписи по смисъла на посочения регламент и са валидно приложени към съответните електронни документи. Установено е, че подписите са свързани по уникален начин с титулярите им и позволяват тяхната идентификация, като съдържат данни за автора на подписа, включително имена, електронна поща и идентификатор на сертификата, като допълнителни идентификационни данни се съхраняват от доставчика на удостоверителната услуга. Констатирано е още, че електронните подписи са създадени чрез средства, използвани под изключителния контрол на титулярите, като за полагането им е необходимо притежание на технически носител и знание на съответния защитен код, което осигурява тяхната сигурност. В заключението е посочено също, че електронните подписи са свързани с подписаните данни по начин, който позволява установяване на всяка последваща промяна в съдържанието на документа, като по този начин се гарантира неговата цялост и непроменяемост. Заключенията на назначените съдебно-технически експертизи са приети по делото без възражения от страните, като същите не са оспорени. При така установеното от фактическа страна, настоящият съдебен състав намира следното от правна страна: Жалбата е подадена от лице с правен интерес – адресат на оспорения ревизионен акт, чиито права и законни интереси са пряко и непосредствено засегнати от същия, в законоустановения срок по чл. 156, ал. 1 ДОПК, след изчерпване на задължителния административен ред за обжалване по чл. 152 и сл. ДОПК, поради което се явява процесуално допустима. Съгласно чл. 168, ал. 1 АПК, във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, съдът извършва служебна проверка за законосъобразност на оспорения ревизионен акт на всички основания по чл. 146 АПК, като следи служебно за неговата законосъобразност, включително относно компетентността на органите по приходите, издали акта, спазването на предписаната от закона форма, съблюдаването на административнопроизводствените правила, съответствието му с материалноправните разпоредби, както и съответствието с целта на закона. Съдът, в изпълнение на задължението си да следи служебно за спазване на срока по чл. 109 ДОПК, намира, че ревизионното производство е образувано в рамките на законоустановения петгодишен срок за установяване на данъчните задължения. Срокът за задълженията за 2017 г. изтича на 31.12.2023 г., за 2018 г. – на 31.12.2024 г., за 2019 г. – на 31.12.2025 г., а за 2020 г. – на 31.12.2026 г. Предвид това, към датата на възлагане на ревизията със Заповед № Р-16001622000698-020-001/11.02.2022 г. не е изтекъл срокът по чл. 109 ДОПК за нито един от ревизираните периоди, поради което производството е допустимо от гледна точка на давностните ограничения. В изпълнение на задължителните указания, дадени с Решение № 464/20.01.2025 г. по адм. д. № 7801/2024 г. на Върховния административен съд, съдът извърши проверка относно валидността на ревизионния акт и предхождащите го актове като електронни документи, включително относно авторството на положените върху тях квалифицирани електронни подписи, съобразно изискванията на чл. 184, ал. 2 ГПК във връзка с чл. 144 АПК. В тази връзка по делото е допусната и приета съдебно-техническа експертиза, която не е оспорена от страните и съдът я кредитира като компетентно и обективно изготвена. От заключението се установява, че заповедта за възлагане на ревизия, заповедите за нейното изменение, ревизионният доклад, ревизионният акт и решението на директора на дирекция „ОДОП“ съществуват като електронни първообрази и представляват електронни документи по смисъла на Регламент (ЕС) № 910/2014, подписани с квалифицирани електронни подписи. Установено е, че положените електронни подписи съдържат данни, позволяващи идентификация на титулярите им, включително имена, електронна поща и идентификатор на сертификата, като допълнителните идентификационни данни се съхраняват от доставчика на удостоверителни услуги, поради което същите позволяват безспорна идентификация на техните титуляри – издатели на актовете. Експертизата установява още, че подписите са създадени чрез средства, използвани под изключителния контрол на титулярите, при наличие на необходимите елементи за достъп – технически носител и защитен код, което обосновава тяхната автентичност и надеждност. Констатирано е също, че електронните подписи са свързани с подписаните данни по начин, който позволява установяване на всяка последваща промяна в съдържанието на документа, като всяка такава промяна би била откриваема. При това положение и при липса на оспорване, съдът приема, че представените по делото електронни документи, възпроизведени на хартиен носител, отговарят на изискванията на закона и не е налице съмнение относно тяхната автентичност и авторство. С оглед изложеното и при прякото приложение на Регламент (ЕС) № 910/2014 съдът приема, че процесните актове са валидно създадени като електронни документи и са подписани с квалифицирани електронни подписи от техните издатели, поради което не са налице основания за тяхната нищожност поради липса на надлежно подписване Със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16001622000698-020-001/11.02.2022 г. е възложена ревизия на жалбоподателя, като същата е редовно връчена по електронен път на 25.02.2022 г. В хода на производството заповедта е изменяна със Заповеди № Р-16001622000698-020-002/18.05.2022 г. и № Р-16001622000698-020-003/17.06.2022 г., които също са надлежно връчени на ревизираното лице. Със Заповеди № Р-16001622000698-023-001/18.07.2022 г. и № Р-16001622000698-143-001/21.09.2022 г. ревизионното производство е спряно и впоследствие възобновено. В срока по чл. 117, ал. 1 ДОПК е издаден Ревизионен доклад № Р-16001622000698-092-001/10.10.2022 г., срещу който е подадено възражение след уважено искане за удължаване на срока. В срока по чл. 119, ал. 2 ДОПК е издаден Ревизионен акт № Р-16001622000698-091-001/05.12.2022 г. от компетентни органи по приходите по смисъла на чл. 119 ДОПК, който е бил предмет на административно обжалване и е потвърден, съответно изменен с Решение № 73/07.03.2023 г. на директора на дирекция „ОДОП“ при ЦУ на НАП. При тези данни съдът приема, че ревизионното производство е проведено от материално и функционално компетентни органи по приходите, в рамките на предоставените им правомощия, като не се установяват съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да обуславят неговата нищожност или отмяна на това основание. От материалите по административната преписка се установява, че органите по приходите са извършили събиране и анализ на относимите доказателства, включително данни за постъпления по банковите сметки на лицето, информация от трети лица и справки от информационните масиви на НАП, както и представените от ревизираното лице документи и обяснения. В хода на ревизионното производство са присъединени и доказателствата, събрани при предходна проверка за установяване на факти и обстоятелства, като на жалбоподателя е предоставена възможност да участва в производството чрез представяне на доказателства и възражения. Органите по приходите са извършили анализ на събраните доказателства, включително относно постъпленията по банковите сметки на лицето от платформата •••, извършените разходи и придобитото имущество, както и липсата на данни за налични парични средства в началото на съответните периоди, като въз основа на този анализ са приели наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1 ДОПК и са определили данъчните задължения по особения ред. Тези констатации са обективирани в ревизионния доклад, който е връчен на лицето, като същото е имало възможност да направи възражения. Ревизионният акт е бил предмет на административно обжалване пред директора на дирекция „ОДОП“ при ЦУ на НАП, който е извършил самостоятелна проверка на законосъобразността му и го е потвърдил, съответно изменил в определени части, като е изложил мотиви. При тези данни съдът приема, че органът по приходите е извършил действия по събиране и анализ на доказателствата, като преценката относно пълнотата и законосъобразността на този анализ следва да бъде извършена при обсъждане на материалноправната законосъобразност на акта. Разгледана по същество, жалбата е частично основателна. Спорът по делото обхваща както въпроси относно законосъобразността на проведеното ревизионно производство, така и правилното приложение на материалния данъчен и осигурителен закон. На първо място, между страните е налице спор относно наличието на предпоставките за прилагане на особения ред по чл. 122 и сл. ДОПК, като жалбоподателят оспорва наличието на обстоятелства по чл. 122, ал. 1 ДОПК, а ответникът поддържа, че такива са установени въз основа на анализ на паричния поток, движението по банковите сметки и несъответствието между доходите и имущественото състояние на лицето. Решаващ за спора по делото е въпросът относно правната квалификация на доходите, получени чрез платформата [интернет адрес] от краткосрочно предоставяне за ползване на недвижим имот, находящ се в [населено място], [улица], а именно – дали същите представляват доходи от стопанска дейност на търговец по смисъла на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, както приема приходната администрация, или доходи от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на имущество по чл. 31 и чл. 32 ЗДДФЛ, както поддържа жалбоподателят. В пряка връзка с този въпрос е и решаващият за спора проблем относно приложимостта на изключението по чл. 2, т. 3 ТЗ, като следва да се установи дали дейността е осъществявана чрез предоставяне на помещения в обитаваното от жалбоподателя жилище, което би изключило качеството му на търговец и би обусловило различен данъчен режим. Свързан с това е и фактическият спор относно предназначението и начина на ползване на процесния имот, включително дали същият представлява обитавано еднофамилно жилище или е използван като обект за настаняване с характеристики на търговска дейност. Отделен предмет на спора е правилността на извършения от органите по приходите анализ на паричния поток и формирания въз основа на него извод за наличие на доход с неустановен произход, както и законосъобразността на определените на това основание данъчни задължения. Съгласно чл. 122, ал. 1 ДОПК органът по приходите може да определи данъчната основа по особения ред, когато е налице някое от изчерпателно изброените в нормата обстоятелства, включително при несъответствие между декларираните и/или получените доходи и имущественото и финансовото състояние на лицето. Прилагането на този ред представлява отклонение от общия ред за установяване на данъчната основа и е допустимо само при доказано наличие на релевантно основание, подкрепено със събраните доказателства. От своя страна разпоредбата на чл. 123, ал. 1 ДОПК въвежда оборима презумпция, че е налице подлежащ на облагане доход, когато стойността на имуществото или извършените разходи явно и съществено превишават декларираните доходи, като доказателствената тежест за опровергаването ѝ лежи върху ревизираното лице. Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК в производството по съдебно обжалване фактическите констатации в ревизионния акт, издаден при условията на чл. 122 ДОПК, се считат за верни до доказване на противното, при условие че наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Следователно приложението на този ред предполага кумулативно наличие на установено основание по чл. 122, ал. 1 ДОПК и доказателства, които го подкрепят. В конкретния случай съдът приема, че са налице предпоставки за прилагане на реда по чл. 122 ДОПК по отношение на част от установените доходи на жалбоподателя, доколкото от извършения анализ на паричния поток се установява несъответствие между декларираните доходи и извършените разходи, включително по отношение на 2018 г., за която е определен доход с неустановен произход. Следва да се подчертае, че редът по чл. 122 ДОПК има процесуален характер и урежда единствено начина на определяне на данъчната основа, но не дерогира материалноправните норми, определящи вида на дохода и приложимия данъчен режим. Този ред касае начина на определяне на данъчната основа при невъзможност тя да бъде установена по общия ред, но сам по себе си не е достатъчен да обоснове правната квалификация на доходите като такива от стопанска дейност или от наем. Ето защо, макар да са налице предпоставки за прилагане на чл. 122 ДОПК по отношение на установените несъответствия в паричния поток, този ред има значение за определяне на данъчната основа, но не предопределя правната квалификация на доходите, получени чрез платформата •••. Последните следва да бъдат квалифицирани съобразно тяхната правна същност, независимо от начина на определяне на данъчната основа. Отделно се оспорват и установените задължения по чл. 33 ЗДДФЛ, свързани с продажби на моторни превозни средства, както и задълженията по ЗДДС, произтичащи от получени посреднически услуги от чуждестранно лице. Спорни са и определените задължения за задължителни осигурителни вноски, като въпросът е обусловен както от правната квалификация на дейността, така и от това дали при определяне на данъчната основа по реда на чл. 122 ДОПК може да се приеме наличие на осигурителен доход без доказване на упражнявана дейност като самоосигуряващо се лице, съобразно задължителното тълкуване, дадено с Тълкувателно решение № 2/02.02.2022 г. на ВАС. С оглед на изложеното съдът следва да се произнесе последователно по посочените спорни въпроси, като съобрази задължителните указания на касационната инстанция и събраните при новото разглеждане доказателства. По приложимата правна уредба съдът намира следното: Разпоредбата на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица урежда специален режим на облагане на доходите от стопанска дейност на физически лица, които имат качеството „търговец“ по смисъла на Търговския закон, но не са регистрирани като еднолични търговци. В тези случаи законодателят приравнява данъчния режим на такива лица с този на едноличните търговци, като облагаемият доход се определя по реда на чл. 26, ал. 1 – 6 ЗДДФЛ, чрез препращане към правилата на Закона за корпоративното подоходно облагане, т.е. въз основа на формираната данъчна печалба. От систематичното място и съдържанието на нормата следва, че приложението на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ е обусловено от кумулативното наличие на две предпоставки: от една страна, осъществяване на стопанска дейност, и от друга – качеството на лицето на „търговец“ по смисъла на Търговския закон. Липсата на която и да е от тези предпоставки изключва приложението на този режим. Качеството „търговец“ се определя по правилата на Търговския закон, като съгласно чл. 1, ал. 1 ТЗ търговец е всяко лице, което по занятие извършва някоя от посочените в нормата търговски сделки, включително сделки по предоставяне на услуги. В същото време законът въвежда и изключения от това правило, като съгласно чл. 2 ТЗ не са търговци лицата в изрично посочените хипотези, сред които и лицата, извършващи хотелиерски услуги чрез предоставяне на стаи в обитаваното от тях жилище (чл. 2, т. 3 ТЗ). Следователно приложението на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ е пряко обусловено от разрешаването на въпроса дали конкретната дейност попада в обхвата на търговската дейност по чл. 1 ТЗ или в изключението по чл. 2 ТЗ. От друга страна, разпоредбите на чл. 31 и чл. 32 ЗДДФЛ уреждат облагането на доходите от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на имущество. Съгласно чл. 31, ал. 1 ЗДДФЛ облагаемият доход се определя, като придобитият доход се намалява с нормативно признати разходи в размер на 10 на сто, без да се изисква водене на счетоводство или определяне на данъчна печалба по реда на ЗКПО. Годишната данъчна основа се формира по реда на чл. 32 ЗДДФЛ, като облагаемият доход по чл. 31 ЗДДФЛ се намалява с вноските, които лицето е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на чл. 40, ал. 5 от Закона за здравното осигуряване, когато облагаемият доход по чл. 31 се включва при годишното изравняване на осигурителния доход. Този режим се прилага винаги, когато доходът произтича от предоставяне за ползване на имущество, без дейността да има характер на търговска дейност по занятие или когато лицето не притежава качеството „търговец“. В този смисъл разграничението между приложението на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ и чл. 31 ЗДДФЛ не се основава единствено на вида на дохода (предоставяне на имот срещу възнаграждение), а на правната характеристика на дейността – дали тя представлява търговска дейност по занятие или обикновено упражняване на правото на собственост. Следва да се има предвид и че режимът по чл. 26 ЗДДФЛ е значително по-тежък, тъй като предполага формиране на данъчна печалба, включване на всички приходи и разходи, както и ангажиране на задължения за задължителни осигурителни вноски, доколкото се приема, че лицето упражнява стопанска дейност като самоосигуряващо се лице. За разлика от него, режимът по чл. 31 ЗДДФЛ е опростен и не е свързан по принцип с възникване на осигурителни задължения, освен в изрично предвидените от закона случаи. Отделно от това, разпоредбата на чл. 33 ЗДДФЛ урежда облагането на доходите от прехвърляне на права или имущество, като въвежда самостоятелен режим за определяне на облагаемия доход като положителна разлика между продажната цена и цената на придобиване, при намаление с нормативно признати разходи в определените хипотези. Тази уредба е относима към отделен вид доходи и следва да бъде прилагана независимо от квалификацията на доходите от предоставяне за ползване на имота. От съпоставката на посочените разпоредби следва, че законодателят ясно разграничава три различни режима на облагане на доходите на физическите лица: – доходи от стопанска дейност на търговец (чл. 26 ЗДДФЛ); – доходи от предоставяне за ползване на имущество (чл. 31 – 32 ЗДДФЛ); – доходи от прехвърляне на имущество (чл. 33 ЗДДФЛ). Правилното прилагане на закона изисква всеки конкретен доход да бъде отнесен към съответната категория въз основа на неговата правна същност и фактическите обстоятелства по делото, като не е допустимо разширително тълкуване, водещо до прилагане на по-тежкия данъчен режим при липса на законовите предпоставки за това. В този смисъл, решаващо значение за избора между приложението на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ и чл. 31 ЗДДФЛ има отговорът на въпроса дали жалбоподателят е извършвал търговска дейност по занятие като търговец по смисъла на Търговския закон, или е предоставял за ползване собствен имот в рамките на обикновено управление на личното си имущество, включително в хипотезата на чл. 2, т. 3 ТЗ. По съществения материалноправен спор относно правната квалификация на доходите, получени от жалбоподателя чрез платформата [интернет адрес] от краткосрочно предоставяне за ползване на недвижим имот, находящ се в [населено място], [улица], съдът намира следното: Както вече бе посочено, с отменителното решение по адм. д. № 7801/2024 г. Върховният административен съд е приел, че при първото разглеждане на делото не е бил изяснен в пълнота решаващият за спора въпрос дали за жалбоподателя е налице изключението по чл. 2, т. 3 ТЗ и съответно дали получените от него суми подлежат на облагане като доходи от стопанска дейност на търговец по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ или като доходи от наем, респективно от друго възмездно предоставяне за ползване на имущество по чл. 31 и чл. 32 ЗДДФЛ. Именно в изпълнение на тези задължителни указания в настоящото производство е била допусната и приета съдебно-техническа експертиза, изготвена от вещо лице архитект, с предмет изясняване на фактическото предназначение, вътрешното разпределение, функционалната свързаност на помещенията и действителния начин на ползване на процесния имот. Тази експертиза има централно значение за спора, тъй като именно чрез нея е осигурен онзи специализиран технически анализ, който позволява на съда да направи преценка дали имотът следва да бъде възприет като обитавано еднофамилно жилище или като обект, фактически използван за самостоятелна търговска туристическа дейност. От заключението на вещото лице се установява, че в поземлен имот с [идентификатор] са реализирани две самостоятелни сгради – с идентификатори ••• и •••, като по данни от кадастралната карта първата е отразена като „жилищна сграда – еднофамилна“, а втората – като „сграда за търговия“. Експертизата обаче не се изчерпва с формалното възпроизвеждане на кадастралното предназначение, а извършва фактически оглед на място, съпоставя строителните книжа, архитектурното разпределение и актуалното ползване на обектите и въз основа на това достига до категоричен извод, че сградата с [идентификатор] отговаря на предназначението „жилищна сграда“, а сградата с [идентификатор], макар и записана в кадастъра с НТП „сграда за търговия“, не съответства по начина си на ползване на това предназначение. Особено съществена е онази част от експертното заключение, в която вещото лице подробно анализира вътрешното разпределение на основната сграда. Посочено е, че тя съответства на изискванията за еднофамилна жилищна сграда, при това не само формално, но и по своето функционално устройство. Описани са приземен етаж, първи жилищен етаж и втори жилищен етаж, свързани помежду си, като помещенията обслужват едно домакинство: входно преддверие, дневна, кухня, трапезария, баня с тоалетна, родителска спалня, детски стаи, гардеробна, обслужващи помещения. Вещото лице изрично е отбелязало, че част от пространствата имат вторично, допълващо жилищната функция предназначение – например място за перално помещение, килер/гардеробна, складови части – но това не променя общия характер на сградата като семейно жилище. Не по-малко важен е и изводът на вещото лице относно втората сграда. Експертизата приема, че това е едно помещение, което се ползва като склад, в него се съхраняват вещи на домакинството, включително помощни и битови принадлежности. По този начин отпада възможността именно тази втора сграда да бъде използвана като аргумент за съществуването на обособен търговски комплекс или функционално отделен обект за настаняване, различен от жилището на жалбоподателя. Съдът кредитира заключението на съдебно-техническата експертиза като обективно, пълно и компетентно изготвено. Заключението не е било оспорено от страните, не се установяват вътрешни противоречия в него и същото кореспондира както с останалия доказателствен материал, така и с общата логика на фактическата обстановка. Изводите на вещото лице намират потвърждение и в събраните по делото гласни доказателства. Свидетелят А. Р. Е., който познава жалбоподателя от детска възраст, живее в непосредствена близост и е посещавал имота често, включително на седмична база и по семейни празници, дава подробни и непосредствени сведения за вътрешното разпределение на къщата. Същият описва стая на нивото на улицата със спалня, кухненски бокс и санитарен възел; следващо ниво с по-голяма стая, кухня и санитарен възел; основен жилищен етаж с голям хол, трапезария, кухня, помещение за децата, баня, тоалетна и перално помещение; както и горен етаж с три спални и санитарен възел. Тези показания не просто възпроизвеждат разпределение на помещения, а очертават точно начина, по който се използва едно голямо семейно жилище. Свидетелката К. Д. С. – Г. също заявява, че през целия процесен период от 2017 г. до 2021 г. жалбоподателят е живял именно на този адрес, като къщата е достатъчно голяма, на няколко нива, с множество спални и санитарни възли и е била посещавана многократно от нея и семейството ѝ при семейни събирания и празници. И нейните показания потвърждават както факта на постоянното обитаване на адреса от М. и семейството му, така и жилищния характер на сградата. Съдът кредитира и тези свидетелски показания. Те са вътрешно непротиворечиви, взаимно се допълват, произхождат от лица с преки и дълготрайни впечатления относно процесния имот и неговото ползване и най-същественото – кореспондират в значителна степен с архитектурната експертиза. Между показанията и заключението няма противоречие, а напротив – налице е ясно съвпадение относно многоетажния характер на къщата, наличието на типични жилищни помещения, функционалната свързаност на пространствата и факта на обитаване от семейството на жалбоподателя. При това положение съдът приема за установено по делото, че имотът на [улица]не представлява самостоятелно организиран търговски обект за туристическо настаняване, а обитавано от жалбоподателя и неговото семейство еднофамилно жилище, в рамките на което са предоставяни помещения за краткосрочно ползване чрез платформа за резервации. Именно този установен по делото факт е правнорелевантен за приложението на чл. 2, т. 3 ТЗ. Разпоредбата на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, както бе посочено, се прилага по отношение на доходите от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на Търговския закон, но не е регистрирано като едноличен търговец. Следователно нейното приложение предполага лицето да притежава качеството „търговец“ не по данъчна, а по търговскоправна квалификация. Това качество не може да се извежда единствено от повторяемостта на определени приходи или от използването на електронна платформа, а следва да се преценява съобразно Търговския закон, включително и с оглед въведените в него изключения. Съгласно чл. 2, т. 3 ТЗ не са търговци лицата, които извършват хотелиерски услуги чрез предоставяне на стаи в обитаваното от тях жилище. Тази норма има изключващ характер и представлява съзнателно законодателно разграничение между класическата търговска хотелиерска дейност и онази ограничена по мащаб и свързана с личното жилище дейност, при която собственикът предоставя помещения в дома си, без това да води до придобиване на качеството търговец. Следователно, когато се установи, че предоставянето на помещения се осъществява именно в обитаваното жилище на лицето, дейността не следва автоматично да се квалифицира като търговска по занятие, независимо че има възмезден характер и е осъществявана многократно. В конкретния случай събраните доказателства установяват не само че процесният имот по правен статут, архитектурно устройство и фактическо ползване представлява обитавано семейно жилище на жалбоподателя, но и че предоставяните чрез платформата ••• помещения са част от това жилище, функционално свързани с него и без да образуват самостоятелно организиран обект за настаняване. Именно поради това съдът приема, че е налице хипотезата на чл. 2, т. 3 ТЗ и че жалбоподателят не придобива качеството търговец във връзка с тази дейност. Не може да бъде възприето становището на приходната администрация, че всяко краткосрочно предоставяне на нощувки чрез платформа като ••• по необходимост представлява търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1 ТЗ. Подобно разбиране игнорира самото съществуване на изключението по чл. 2, т. 3 ТЗ и би обезсмислило нормата, тъй като в съвременните условия именно електронните посредници са обичайният способ за намиране на ползватели и организиране на плащанията. Начинът на достигане до клиента и техническата форма на сключване на правоотношението не определят сами по себе си правната природа на дохода. Решаващо е дали дейността е осъществявана в рамките на търговски организиран обект или в рамките на обитаваното жилище на лицето. В случая е доказано второто. Не променя този извод и обстоятелството, че в сградата има няколко нива и повече помещения. Големината на жилището сама по себе си не изключва приложението на чл. 2, т. 3 ТЗ. Законът не поставя количествен критерий, свързан с броя на стаите или етажите, а функционален критерий – става ли въпрос за стаи, предоставяни в обитаваното от лицето жилище. След като по делото е доказано, че сградата функционира като еднофамилно жилище на жалбоподателя и неговото семейство, а не като хотел, къща за гости или отделен туристически обект, броят на помещенията не е достатъчен да трансформира дейността в търговска. Същевременно не се установяват и други типични белези на организирана търговска дейност: липсват данни за самостоятелно обособен туристически обект с отделна организационна структура, рецепция, персонал, отделен административен и обслужващ капацитет, наети лица за поддръжка или управление, отделна търговска инфраструктура или друга обективна организация, надхвърляща обичайното предоставяне на помещения в семейно жилище. Налице са единствено получени възнаграждения чрез платформата и фактическо предоставяне на помещения в обитаван дом, което именно попада в изключението на чл. 2, т. 3 ТЗ. По тези съображения съдът приема, че приходната администрация неправилно е квалифицирала доходите от ••• като доходи от стопанска дейност на физическо лице – търговец, подлежащи на облагане по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ. След като жалбоподателят не притежава качеството търговец по смисъла на ТЗ по отношение на тази дейност, липсва основната материалноправна предпоставка за прилагане на този режим. От своя страна, приложението на чл. 31 ЗДДФЛ е обусловено от това доходът да произтича от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на движимо или недвижимо имущество. Именно такова е естеството на процесните приходи. Икономическата и правната същност на правоотношението е, че собственикът или титулярят на правото да предоставя имота е предоставял срещу възнаграждение възможност на трети лица да ползват помещения в жилищен имот за определен период от време. Независимо от краткосрочния характер на това ползване и от посредничеството на платформата, предметът на правоотношението остава възмездно предоставяне за временно ползване на недвижимо имущество. Следователно, процесните доходи следва да бъдат квалифицирани като доходи по чл. 31 ЗДДФЛ, а годишната данъчна основа следва да се формира по реда на чл. 32 ЗДДФЛ, тоест след приспадане на нормативно признатите разходи от 10 на сто и при отчитане на предвидените в закона корекции. Именно този извод се подкрепя и от заключението на съдебно-счетоводната експертиза, която е извършила алтернативни изчисления при квалифициране на доходите като доходи от наем и по този начин е дала възможност спорът да бъде разрешен не само по принцип, но и по отношение на конкретните данъчни последици. Не може да се сподели виждането, че краткосрочният характер на предоставянето автоматично изключва режима на чл. 31 ЗДДФЛ. Законът не въвежда изискване относно минимален срок на ползване, за да се приеме, че доходът е от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на имущество. Разграничението между чл. 26, ал. 7 и чл. 31 ЗДДФЛ не се извършва въз основа единствено на продължителността на ползването, а въз основа на характера на дейността и на качеството на лицето като търговец или нетърговец. В случая именно липсата на качеството търговец и наличието на изключението по чл. 2, т. 3 ТЗ насочват към приложението на чл. 31 ЗДДФЛ. Следва да се отбележи и още нещо съществено. Ако се възприеме тезата на приходната администрация, това би означавало всяко лице, което предоставя чрез интернет платформа помещения в собственото си обитавано жилище, по необходимост да бъде третирано като търговец, независимо от изричното законово изключение. Подобно разбиране би било несъвместимо както с буквата на чл. 2, т. 3 ТЗ, така и с целта на законодателя да изключи от търговския режим именно тази разновидност на предоставяне на помещения в лично обитаван дом. Съдът не може да приеме тълкуване, което на практика обезсилва изрична разпоредба на Търговския закон. Ето защо настоящият съдебен състав достига до извод, че по отношение на получените от жалбоподателя суми от платформата [интернет адрес] липсват предпоставките за прилагане на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, тъй като не е установено той да е търговец по смисъла на Търговския закон във връзка с процесната дейност. Напротив, установява се, че става въпрос за предоставяне на помещения в обитаваното от него семейно жилище, поради което намира приложение изключението по чл. 2, т. 3 ТЗ. Оттук следва, че процесните доходи подлежат на облагане като доходи от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на имущество по чл. 31 ЗДДФЛ, а не като доходи от стопанска дейност на търговец по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ. Този извод има пряко значение и за останалите публични задължения, определени въз основа на обратната квалификация, тъй като отпадането на приложението на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ изключва и възможността доходите от тази дейност да бъдат третирани като доходи от упражняване на търговска дейност от самоосигуряващо се лице единствено на това основание. Последиците от това за задълженията за осигурителни вноски обаче следва да бъдат разгледани самостоятелно, с оглед и задължителното тълкуване, дадено с Тълкувателно решение № 2/02.02.2022 г. на ВАС. След възприетата от съда правна квалификация на процесните доходи като такива по чл. 31 ЗДДФЛ следва да бъдат определени и произтичащите от това конкретни данъчни последици, доколкото същата има пряко отражение върху формирането на общата годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за всяка от процесните години. В тази връзка съдът съобрази заключението на приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, която съдържа алтернативни изчисления при различни правни хипотези, включително изрично при третиране на доходите от платформата ••• като доходи от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на имущество по чл. 31 ЗДДФЛ. От заключението се установява, че вещото лице е извършило цялостен и систематичен анализ на паричните потоци на жалбоподателя, обхващащ всички постъпления по банковите му сметки, реализираните разходи, доходите от трудови правоотношения и останалите относими обстоятелства, като въз основа на това е формирало нова данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ, съобразена с приложението на чл. 31 ЗДДФЛ и механизма на облагане при този режим. Експертизата ясно разграничава отделните компоненти на данъчната основа, а именно: доходите от трудови правоотношения с отчетени удръжки и авансово внесен данък; доходите от предоставяне на имота чрез платформата •••, третирани като доходи от наем след приспадане на нормативно признати разходи в размер на 10 на сто по чл. 31 ЗДДФЛ; сумите, определени по реда на чл. 122 ДОПК като подлежащи на облагане доход и включени в общата годишна данъчна основа; както и останалите релевантни елементи, участващи във формирането ѝ. При така възприетата методика вещото лице е извършило цялостно преизчисляване на годишните данъчни основи, при което доходите от ••• са включени в общата данъчна основа като доходи от наем, а не като доходи от стопанска дейност с формиране на данъчна печалба. В това се състои същественото различие спрямо подхода на органите по приходите – при приложението на чл. 31 ЗДДФЛ отпада необходимостта от формиране на финансов резултат по реда на ЗКПО и съответно се променя цялостната конструкция на данъчното облагане. Съдът намира за съществено, че в този алтернативен вариант вещото лице запазва останалите елементи на данъчната основа, включително доходите, установени по реда на чл. 122 ДОПК, поради което изчисленията не представляват частична корекция, а цялостно преизчисляване на данъчната основа при правилната правна квалификация. Съдът кредитира заключението на съдебно-счетоводната експертиза в тази му част, тъй като същото е изготвено въз основа на всички събрани по делото доказателства, съдържа ясна, логически последователна и проверима методика, позволява пряко съпоставяне между приложението на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ и чл. 31 ЗДДФЛ и не е оспорено от страните. От обобщителните изчисления на вещото лице се установяват конкретните размери на дължимия данък и лихвите по години при третиране на доходите от ••• като доходи по чл. 31 ЗДДФЛ. Тези изчисления представляват пряко отражение на възприетата от съда правна квалификация и следва да бъдат съобразени при определяне на дължимите задължения по ЗДДФЛ за отделните процесни години. При това положение съдът приема, че ревизионният акт е незаконосъобразен в частта, в която задълженията по ЗДДФЛ са определени въз основа на приложение на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, тъй като тази неправилна правна квалификация е довела до неправилно формиране на данъчната основа и съответно на дължимия данък. В тази част актът следва да бъде изменен и отменен съобразно възприетата от съда квалификация по чл. 31 ЗДДФЛ и конкретните изчисления на съдебно-счетоводната експертиза за всяка отделна година, при съобразяване и на забраната за влошаване положението на жалбоподателя. Този извод има пряко значение и за законосъобразността на установените с ревизионния акт задължения за задължителни осигурителни вноски, доколкото същите са обусловени от възприетата от органите по приходите теза, че жалбоподателят е осъществявал стопанска дейност като лице, приравнено на едноличен търговец. Ето защо следва да бъде обсъдена приложимата правна уредба в областта на общественото и здравното осигуряване и нейното съотношение с приетата от съда данъчна квалификация на доходите. Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт са лицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества, физическите лица – членове на неперсонифицирани дружества, както и лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ. Разпоредбата очертава материалноправния кръг на лицата, които имат качеството на самоосигуряващи се, като предпоставка за възникване на осигуряването е не само наличието на определено формално качество, но и упражняването на трудова дейност от съответния вид. Този извод следва и от чл. 6, ал. 8 и ал. 9 КСО. Съгласно ал. 8 за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 КСО осигурителните вноски са за сметка на самите осигурени лица и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния размер, определен със закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година. Съгласно ал. 9 окончателният размер на месечния осигурителен доход се определя въз основа на данните, декларирани в годишната данъчна декларация, а когато е налице ревизионен акт – и въз основа на установения от органа по приходите облагаем доход. Следователно тези разпоредби уреждат начина на определяне на осигурителния доход и размера на дължимите вноски, но не създават самостоятелно основание за възникване на осигуряване извън хипотезите на чл. 4 КСО. Идентична е и конструкцията по отношение на здравното осигуряване. Съгласно чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 КСО дължат здравноосигурителни вноски авансово и окончателно върху дохода от дейността по реда на чл. 6, ал. 9 КСО. От това следва, че и задължението за здравно осигуряване по този ред е производно от наличието на материалноправната предпоставка лицето да попада в някоя от категориите по чл. 4, ал. 3 КСО и да реализира доход от трудова дейност. Следователно, за да са законосъобразно определени задължения за ДОО, ДЗПО – УПФ и ЗО, е необходимо по делото да е установено, че жалбоподателят е осъществявал трудова дейност от вида, визиран в чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО, респективно че процесните доходи са доходи от такава дейност. Ако доходите са от стопанска дейност, подлежаща на облагане по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, би било налице основание същите да бъдат съотнесени към осигуряване като доходи от дейност на самоосигуряващо се лице, при спазване на правилата на чл. 6, ал. 8 и ал. 9 КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО. Ако обаче доходите са от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на имущество по чл. 31 и чл. 32 ЗДДФЛ, те не представляват доход от трудова дейност и не пораждат сами по себе си задължение за осигурителни вноски по този ред. В тази връзка следва да се съобрази и задължителното тълкуване, дадено с Тълкувателно решение № 2/02.02.2022 г. на Върховния административен съд, съгласно което доходът, определен по реда на чл. 122 ДОПК, не се презумира като доход от трудова дейност и не представлява сам по себе си осигурителен доход. С посоченото тълкувателно решение изрично е прието, че за възникване на задължение за задължителни осигурителни вноски е необходимо установяване на реално упражнявана трудова дейност, като доказателствената тежест за това е върху органа по приходите. При липса на такива доказателства, установеният по реда на чл. 122 ДОПК доход подлежи на данъчно облагане, но не може да обоснове възникване на осигурително задължение. Приетото по-горе разрешение, че получените чрез платформата ••• суми представляват доходи по чл. 31 ЗДДФЛ, а не доходи от стопанска дейност по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, изключва материалноправната възможност жалбоподателят да бъде третиран въз основа единствено на тези доходи като лице по чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО. Доходът от наем не е доход от упражняване на трудова дейност, а доход от възмездно предоставяне за ползване на имущество. Поради това той не попада в хипотезите на чл. 4 КСО и не може да служи като основание за възникване на задължение за ДОО, ДЗПО – УПФ и здравно осигуряване. Същото не следва автоматично и по отношение на мълчаливо потвърдените задължения за осигурителни вноски за 2020 г., тъй като за тази година в административната преписка са налице данни, че жалбоподателят е подал декларация за начало на самоосигуряване като собственик на търговско дружество и е декларирал авансови осигурителни вноски. Тези обстоятелства обаче не са достатъчни сами по себе си да обосноват възникването на осигурително задължение, доколкото последното предпоставя реално упражняване на трудова дейност в качеството на лице по чл. 4, ал. 3 КСО. По делото не са ангажирани доказателства, че през 2020 г. жалбоподателят е упражнявал такава дейност именно в качеството на собственик или съдружник в търговско дружество, поради което и за тази година липсва материалноправно основание за дължимост на вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО – УПФ. Този извод не се променя от обстоятелството, че чл. 6, ал. 9 КСО препраща към данните от годишната данъчна декларация, а при наличие на ревизионен акт – и към установения от органа по приходите облагаем доход. Посочената разпоредба не приравнява всеки облагаем доход на осигурителен доход, а урежда начина на определяне на окончателния размер на осигурителния доход само за лицата, за които вече е налице основание за осигуряване по чл. 4 КСО. Следователно сам по себе си фактът, че определен доход подлежи на облагане по ЗДДФЛ, не означава, че върху него се дължат и осигурителни вноски. Оттук следва, че в случая осигурителните задължения не могат да бъдат обосновани нито с неправилно възприетата от приходната администрация квалификация на доходите от ••• като доходи от стопанска дейност, нито единствено с обстоятелството, че част от данъчната основа е определена по реда на чл. 122 ДОПК. За да се приеме, че са дължими вноски за ДОО, ДЗПО – УПФ и ЗО, е необходимо органът по приходите да е установил по делото упражняване на трудова дейност, пораждаща качеството на осигурено лице по чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО. Т. доказване по отношение на доходите от ••• и доходите по чл. 122 ДОПК в настоящия случай не е проведено. Поради това съдът приема, че липсва материалноправно основание за третиране на жалбоподателя като лице по чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО въз основа на тези доходи, поради което незаконосъобразно са определени и задълженията за ДОО, ДЗПО – УПФ и здравно осигуряване за периодите 2017 г., 2018 г. и 2019 г., както следва: за 2017 г. – ДОО в размер на 455,27 лв. и лихви 230,47 лв., ЗО – 263,93 лв. и лихви 133,62 лв., ДЗПО – УПФ – 164,95 лв. и лихви 83,51 лв.; за 2018 г. – ДОО в размер на 1 018,66 лв. и лихви 438,27 лв., ЗО – 550,63 лв. и лихви 236,92 лв., ДЗПО – УПФ – 344,14 лв. и лихви 148,06 лв.; за 2019 г. – ДОО в размер на 994,56 лв. и лихви 335,16 лв., ЗО – 537,60 лв. и лихви 181,16 лв., ДЗПО – УПФ – 336,00 лв. и лихви 113,23 лв. По същите съображения липсва материалноправно основание да се приемат за дължими и мълчаливо потвърдените задължения за осигурителни вноски за 2020 г., представляващи декларирани, но невнесени вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО – УПФ. Макар същите да произтичат от подадени от жалбоподателя декларации, тяхната дължимост подлежи на съдебна преценка в рамките на настоящото производство, доколкото са включени в предмета на ревизионния акт и в тази им част липсва изрично произнасяне на решаващия орган, както и с оглед на това дали са налице материалноправните предпоставки за възникване на задължение за осигуряване. Съгласно чл. 4, ал. 3 КСО задължението за осигуряване възниква при упражняване на трудова дейност от лице, попадащо в изрично посочените от закона категории. Както бе прието по-горе, процесните доходи представляват доходи по чл. 31 ЗДДФЛ от предоставяне за ползване на имущество, а не доходи от стопанска дейност по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, поради което не съставляват доход от трудова дейност и не пораждат основание за възникване на осигурително правоотношение. При липса на такава материалноправна предпоставка, обстоятелството, че жалбоподателят е декларирал съответните вноски, не е достатъчно само по себе си да обоснове тяхната дължимост, доколкото декларативното им посочване не може да замести липсата на законово основание за възникване на осигурително задължение. Поради това мълчаливо потвърдените задължения за 2020 г., а именно: за ДОО в размер на 1 042,32 лв. и лихви 246,53 лв., за ЗО в размер на 576,73 лв. и лихви 140,97 лв., както и за ДЗПО – УПФ в размер на 352,14 лв. и лихви 83,29 лв., се явяват незаконосъобразно приети за дължими. Изводът, че по отношение на процесните доходи липсва материалноправно основание за третиране на жалбоподателя като лице по чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО и за определяне въз основа на тях на задължения за ДОО, ДЗПО – УПФ и здравно осигуряване, не изчерпва изцяло последиците от възприетата от съда правна квалификация на дейността. Наред със спора по ЗДДФЛ и по осигурителното законодателство, по делото е поставен и самостоятелен въпрос относно законосъобразността на установените задължения по Закона за данък върху добавената стойност, които произтичат от различна нормативна уредба и предполагат самостоятелна правна преценка. Ето защо следва отделно да бъде обсъдено дали при установените по делото факти жалбоподателят има качеството на данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС, дали извършваната от него дейност представлява доставка на услуга, както и дали тази доставка е облагаема или освободена. Съгласно чл. 3, ал. 1 ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. По силата на чл. 3, ал. 2 ЗДДС независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, както и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално или нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него . Следователно понятието за независима икономическа дейност по ЗДДС е автономно и по-широко от това за търговска дейност по Търговския закон, поради което липсата на качество „търговец“ по смисъла на ТЗ не изключва сама по себе си качеството на данъчно задължено лице по ЗДДС. При така очертаната нормативна уредба съдът приема, че жалбоподателят притежава качеството на данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС, доколкото е експлоатирал недвижим имот срещу възнаграждение с цел получаване на доход с относителна регулярност. По делото е безспорно установено, че през ревизирания период по банковите му сметки са постъпвали суми чрез платформата ••• във връзка с предоставянето на процесния имот за ползване, което се потвърждава както от банковите извлечения, така и от заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Това обстоятелство обосновава извод, че е налице икономическа активност по смисъла на чл. 3 ЗДДС, независимо че същата не следва да бъде квалифицирана като търговска дейност по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ. Следователно спорът по ЗДДС не може да бъде разрешен единствено с аргумент от липсата на качество „търговец“, а изисква самостоятелна преценка на характера на конкретните доставки. Съгласно чл. 9, ал. 1 ЗДДС доставка на услуга е всяко извършване на услуга . Отдаването на недвижим имот срещу възнаграждение, включително чрез електронна платформа, съставлява доставка на услуга по смисъла на тази разпоредба. Следователно в случая е налице възмездна доставка на услуга, извършвана от жалбоподателя в рамките на неговата независима икономическа дейност. Решаващият въпрос е не дали е налице доставка, а какъв е нейният характер за целите на ЗДДС – облагаема или освободена. Разпоредбата на чл. 45 ЗДДС урежда хипотезите на освободени доставки, свързани с недвижими имоти. Съгласно чл. 45, ал. 4 ЗДДС освободена доставка е отдаването под наем на сграда или на част от нея за жилище на физическо лице, което не е търговец . Същевременно чл. 45, ал. 6 ЗДДС изключва приложението на тази разпоредба при настаняване в хотели и други обекти с туристически характер. От съпоставката на тези норми следва, че законът провежда разграничение между обикновеното отдаване под наем на жилище като форма на експлоатация на имущество, която е освободена доставка, и предоставянето на настаняване с туристически или хотелиерски характер, което представлява облагаема услуга. Следователно, за правилното разрешаване на спора по ЗДДС е необходимо да се прецени дали установената по делото дейност представлява отдаване под наем на жилище по смисъла на чл. 45, ал. 4 ЗДДС, или краткосрочно настаняване с характеристики на туристическа услуга, попадащо в изключението на ал. 6. По този въпрос съдът съобразява вече установените по делото факти относно характера на имота и начина на неговото ползване. Както бе прието по-горе, от заключението на съдебно-техническата експертиза и от свидетелските показания се установява, че процесният имот представлява обитавано от жалбоподателя и неговото семейство еднофамилно жилище, а не обособен и функциониращ хотелски или друг самостоятелен туристически обект. Не са установени архитектурни, функционални или организационни характеристики, типични за хотелиерска дейност – липсват рецепция, персонал, самостоятелна структура за обслужване на клиенти или други елементи на организирана туристическа услуга. Обстоятелството, че предоставянето на имота е осъществявано чрез електронна платформа, не променя правната квалификация на доставката. Платформата изпълнява посреднически функции, свързани с осигуряване на контакт между страните и обработка на плащанията, но не трансформира естеството на правоотношението. Характерът на доставката следва да се определи въз основа на фактическото съдържание на предоставяната услуга – предоставяне на право на ползване на жилищен имот. При тези данни съдът приема, че предоставянето на процесния имот не притежава характеристиките на хотелиерска или туристическа услуга по смисъла на чл. 45, ал. 6 ЗДДС, доколкото не е установено наличие на самостоятелно организирана дейност по настаняване, включваща типични елементи като обслужващ персонал, рецепция, административна организация или предоставяне на съпътстващи услуги. Дейността се изразява в предоставяне на право на ползване на жилищен имот срещу възнаграждение, осъществявано в обитаваното от лицето жилище. При тези обстоятелства съдът приема, че доставките попадат в обхвата на освободените доставки по чл. 45 ЗДДС. Този извод обаче не изключва възникването на задължения по ЗДДС във връзка с получени услуги от чуждестранни лица. От заключението на съдебно-счетоводната експертиза се установява, че във връзка с използването на платформата ••• жалбоподателят е заплащал комисионни възнаграждения на чуждестранно данъчно задължено лице, които представляват възнаграждение за посредническа услуга. Съгласно чл. 21, ал. 2 ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където той е установил независимата си икономическа дейност . В случая получателят е установен на територията на страната, поради което мястото на изпълнение на получените услуги е на територията на Република България. При това положение е приложима разпоредбата на чл. 82, ал. 2, т. 3 ЗДДС, съгласно която, когато доставчикът е данъчно задължено лице, неустановено на територията на страната, данъкът е изискуем от получателя по доставката. В този смисъл жалбоподателят, в качеството си на данъчно задължено лице по чл. 3 ЗДДС, е лице, от което данъкът е изискуем за получените посреднически услуги, независимо че основната му дейност представлява извършване на освободени доставки. Този извод се потвърждава и от чл. 3, ал. 6 ЗДДС, съгласно който лице, извършващо освободени доставки, се счита за данъчно задължено лице по отношение на получените услуги . Оттук следва и задължението за регистрация по чл. 97а, ал. 1 ЗДДС, което възниква за всяко данъчно задължено лице, получаващо услуги с място на изпълнение на територията на страната, за които данъкът е изискуем от получателя. Това задължение е самостоятелно и не е обусловено от това дали извършваните от лицето доставки са облагаеми или освободени. С оглед на това съдът приема, че правилно органите по приходите са приели по принцип възникването на задължение за начисляване на данък върху добавената стойност върху получените комисионни услуги. Законосъобразността на ревизионния акт в тази част обаче следва да бъде преценена и от гледна точка на правилното определяне на размера на задълженията, доколкото от заключението на съдебно-счетоводната експертиза се установяват несъответствия в изчисленията, които налагат изменение на акта в тази му част. От заключението на съдебно-счетоводната експертиза се установява, че при определяне на дължимия данък върху добавената стойност органите по приходите не са съобразили точно размера на получените услуги и са допуснали неточности при формиране на данъчната основа, включително във връзка с неправилно отчитане на част от комисионните възнаграждения и констатирана техническа грешка за отделни данъчни периоди. В резултат на това експертизата определя действителния размер на дължимия данък върху добавената стойност на 167,13 лв., а прилежащите лихви – на 59,72 лв., вместо установените с ревизионния акт 167,89 лв. данък и 60,03 лв. лихви. При тези данни съдът приема, че ревизионният акт в частта по ЗДДС е незаконосъобразен относно размера на определените задължения, поради което следва да бъде изменен, като същите се определят в размер на 167,13 лв. главница и 59,72 лв. лихви, съобразно заключението на съдебно-счетоводната експертиза, а за разликата над тези суми до установените с ревизионния акт размери – отменен. С оглед на изложеното и на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК съдът дължи разрешаване на спора по същество, като определи действителния размер на дължимите публични задължения, съобразно установената по делото фактическа обстановка и приложимото право. По ЗДДФЛ: От извършената по-горе преценка следва, че приходната администрация неправилно е квалифицирала получените от жалбоподателя доходи от предоставяне на недвижим имот чрез платформата ••• като доходи от стопанска дейност по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ. Както бе прието, същите следва да се третират като доходи от отдаване под наем по смисъла на чл. 31 и чл. 32 ЗДДФЛ, което налага преразглеждане на формираната данъчна основа и на определените въз основа на нея задължения. При това положение съдът възприема заключението на съдебно-счетоводната експертиза в частта, в която същата е изчислила данъчните основи и дължимия данък при прилагане на режима по чл. 31 и чл. 32 ЗДДФЛ, като съответстващо на приетата от съда правна квалификация на доходите. От таблици 4.1 – 4.5 на експертизата се установява, че вещото лице е формирало наново общата годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за всяка от релевантните години, като е включило: доходите от трудови правоотношения; доходите от ••• като доходи от наем след приспадане на нормативно признатите разходи в размер на 10 на сто; доходите с неустановен произход, установени по реда на чл. 122 ДОПК; както и останалите релевантни елементи на данъчната основа. В този смисъл съдът приема, че дължимият данък върху доходите на физическите лица за процесните периоди следва да бъде определен в размерите, установени съгласно този вариант на експертизата, а не в по-високия размер, определен с ревизионния акт въз основа на неправилната квалификация по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ. За 2017 г. от заключението на съдебно-счетоводната експертиза се установява, че при прилагане на чл. 31 и чл. 32 ЗДДФЛ дължимият данък възлиза на 483,43 лв., а прилежащите лихви – на 225,62 лв. С процесния ревизионен акт обаче за 2017 г., в частта потвърдена с решението на директора на дирекция „ОДОП“, е установен годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ в размер на 333,72 лв. и лихви в размер на 155,75 лв. При това положение, макар изчисленията на експертизата да сочат по-висок размер на данъка при възприетата от съда правна квалификация, съдът не може да влоши положението на жалбоподателя, поради което в тази част не може да определи задължение в по-висок размер от установения с ревизионния акт, поради което жалбата в тази част се явява неоснователна, а ревизионният акт следва да бъде потвърден в тази му част, а именно за данък в размер на 333,72 лв. и лихви в размер на 155,75 лв. За 2018 г. от таблица 4.2 и обобщителната таблица 4.5 на съдебно-счетоводната експертиза се установява, че общият дължим данък по чл. 17 ЗДДФЛ възлиза на 674,21 лв., а прилежащите лихви – на 246,29 лв. С ревизионния акт, след изменението му с решението на директора на дирекция „ОДОП“, за 2018 г. са установени задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ в размер на 754,41 лв. и лихви в размер на 275,59 лв., както и данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ в размер на 1 938,61 лв. и лихви в размер на 708,19 лв., или общо 2 693,02 лв. данък и 983,78 лв. лихви. Следователно ревизионният акт в частта за 2018 г. е незаконосъобразен за сумата над 674,21 лв. до 2 693,02 лв., както и за лихвите над 246,29 лв. до 983,78 лв., и следва да бъде отменен в тази част. За 2019 г. от таблица 4.3 и обобщителната таблица 4.5 на съдебно-счетоводната експертиза се установява, че общият дължим данък възлиза на 511,42 лв., а прилежащите лихви – на 134,84 лв. С ревизионния акт, след изменението му с решението на директора на дирекция „ОДОП“, за 2019 г. са установени задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ в размер на 455,65 лв. и лихви в размер на 116,20 лв., както и данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ в размер на 178,00 лв. и лихви в размер на 46,93 лв., или общо 633,65 лв. данък и 163,13 лв. лихви. Следователно ревизионният акт в тази част е незаконосъобразен за сумата над 511,42 лв. до 633,65 лв., както и за лихвите над 134,84 лв. до 163,13 лв., и следва да бъде отменен в тази част. В частта относно доходите с неустановен произход по чл. 122 ДОПК съдът приема, че същите правилно са включени в данъчната основа и подлежат на облагане с данък по ЗДДФЛ, доколкото при условията на чл. 123 и чл. 124 ДОПК е въведена оборима презумпция за наличие на подлежащ на облагане доход. По КСО и ЗЗО: С оглед на приетата по-горе правна квалификация на доходите като такива по чл. 31 и чл. 32 ЗДДФЛ, съдът приема, че същите не представляват доходи от трудова дейност и не обосновават възникване на качеството на жалбоподателя като самоосигуряващо се лице по смисъла на чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО. Не се установява по делото жалбоподателят да е упражнявал трудова дейност от вида, визиран в тази разпоредба, която да обуславя възникване на задължение за осигуряване. В тази връзка следва да се съобрази и задължителното тълкуване, дадено с Тълкувателно решение № 2/02.02.2022 г. на Върховния административен съд, съгласно което доходът, определен по реда на чл. 122 ДОПК, не се презумира като доход от трудова дейност и не представлява сам по себе си осигурителен доход, като за възникване на задължение за осигуряване е необходимо по делото да бъде установено упражняването на реална трудова дейност от съответния вид. При липса на такива доказателства, установеният по реда на чл. 122 ДОПК доход подлежи на данъчно облагане, но не може да обоснове възникване на осигурително задължение. Същевременно разпоредбите на чл. 6, ал. 8 и ал. 9 КСО, както и чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО уреждат единствено начина за определяне на размера на осигурителния доход, но не създават самостоятелно основание за възникване на осигурително задължение при липса на трудова дейност. При тези данни съдът приема, че липсва материалноправно основание за определяне на задължения за държавно обществено осигуряване, допълнително задължително пенсионно осигуряване – универсален пенсионен фонд и здравно осигуряване за процесните периоди. Поради това ревизионният акт в частта, с която са установени задължения за ДОО, ДЗПО – УПФ и здравно осигуряване за 2017 г., 2018 г. и 2019 г., се явява незаконосъобразен и следва да бъде отменен както следва: за 2017 г. – вноски за държавно обществено осигуряване в размер на 455,27 лв. и лихви в размер на 230,47 лв., за здравно осигуряване в размер на 263,93 лв. и лихви в размер на 133,62 лв., както и за допълнително задължително пенсионно осигуряване – универсален пенсионен фонд в размер на 164,95 лв. и лихви в размер на 83,51 лв.; за 2018 г. – вноски за държавно обществено осигуряване в размер на 1 018,66 лв. и лихви в размер на 438,27 лв., за здравно осигуряване в размер на 550,63 лв. и лихви в размер на 236,92 лв., както и за допълнително задължително пенсионно осигуряване – универсален пенсионен фонд в размер на 344,14 лв. и лихви в размер на 148,06 лв.; за 2019 г. – вноски за държавно обществено осигуряване в размер на 994,56 лв. и лихви в размер на 335,16 лв., за здравно осигуряване в размер на 537,60 лв. и лихви в размер на 181,16 лв., както и за допълнително задължително пенсионно осигуряване – универсален пенсионен фонд в размер на 336,00 лв. и лихви в размер на 113,23 лв.; По същите съображения съдът приема, че липсва материалноправно основание да се приемат за дължими и мълчаливо потвърдените задължения за осигурителни вноски за 2020 г., по които липсва изрично произнасяне в решението на директора на дирекция „ОДОП“, а именно: за държавно обществено осигуряване в размер на 1 042,32 лв. и лихви в размер на 246,53 лв., за здравно осигуряване в размер на 576,73 лв. и лихви в размер на 140,97 лв., както и за допълнително задължително пенсионно осигуряване – универсален пенсионен фонд в размер на 352,14 лв. и лихви в размер на 83,29 лв. Обстоятелството, че същите са декларирани от жалбоподателя като самоосигуряващо се лице, не е достатъчно да обоснове тяхната материална дължимост, доколкото възникването на осигурително задължение е обусловено от действителното упражняване на трудова дейност, а не от подадена декларация. При липса на установена по делото трудова дейност от вида по чл. 4, ал. 3 КСО, не е налице основание за ангажиране на осигурителна отговорност, поради което и в тази част ревизионният акт следва да бъде отменен. По ЗДДС: С оглед на приетата по-горе правна квалификация съдът приема, че дейността по предоставяне на процесния имот представлява освободена доставка по смисъла на чл. 45 ЗДДС, доколкото не притежава характеристиките на хотелиерска или туристическа услуга по чл. 45, ал. 6 ЗДДС, поради което за нея не възниква задължение за начисляване на данък върху добавената стойност. Независимо от това, от събраните по делото доказателства и от заключението на съдебно-счетоводната експертиза се установява, че жалбоподателят е получавал посреднически услуги от чуждестранно данъчно задължено лице във връзка с използването на платформата •••, за които е заплащал комисионни възнаграждения. Съгласно чл. 21, ал. 2 ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където той е установил независимата си икономическа дейност. В случая получателят е установен на територията на страната, поради което мястото на изпълнение на получените услуги е на територията на Република България. При това положение, на основание чл. 82, ал. 2, т. 3 ЗДДС, данъкът е изискуем от получателя по доставката. Следователно правилно органите по приходите са приели по принцип възникването на задължение за начисляване на данък върху добавената стойност във връзка с получените посреднически услуги, независимо че основната дейност на жалбоподателя представлява извършване на освободени доставки. От заключението на съдебно-счетоводната експертиза обаче се установява, че при определяне на размера на задълженията органите по приходите са допуснали неточности при формиране на данъчната основа, включително във връзка с отчитането на част от комисионните възнаграждения и технически грешки при изчисленията за отделни данъчни периоди. В резултат на това експертизата определя действителния размер на дължимия данък върху добавената стойност на 167,13 лв., а прилежащите лихви – на 59,72 лв., които съдът възприема като правилно определени. С оглед изхода на спора и на основание чл. 161 ДОПК, във връзка с чл. 78 ГПК и § 2 от ДР на ДОПК, съдът следва да се произнесе по направените от страните искания за присъждане на разноски, съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата. От представения по делото списък по чл. 80 ГПК и приложените доказателства се установява, че жалбоподателят е направил разноски както в настоящото производство по адм. д. № 156/2025 г. по описа на Административен съд – Пловдив, така и в предходните производства по спора, а именно по адм. д. № 932/2023 г. по описа на Административен съд – Пловдив (първоначално разглеждане) и по адм. д. № 7801/2024 г. по описа на Върховния административен съд. Общият размер на направените и доказани разноски възлиза на 4 610,92 евро, разпределени както следва: – 1 681,83 евро по настоящото производство по адм. д. № 156/2025 г., включващи държавна такса, депозити за съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи, както и допълнително внесен депозит за експертиза в размер на 245,67 евро, и адвокатско възнаграждение; – 981,48 евро по касационното производство по адм. д. № 7801/2024 г. по описа на Върховния административен съд; – 1 947,61 евро по първоначалното разглеждане на делото по адм. д. № 932/2023 г. по описа на Административен съд – Пловдив. С оглед крайния изход на спора съдът намира, че жалбата е уважена в значителната си част, като оспореният ревизионен акт е отменен в по-голямата част от установените с него публични задължения, включително изцяло по отношение на задълженията за задължителни осигурителни вноски и в значителна част по отношение на задълженията по ЗДДФЛ и ЗДДС, като е потвърден само в ограничена част. При тези данни и съобразно принципа на съразмерност, съдът намира, че в негова полза следва да бъдат присъдени разноски, както следва: по адм. д. № 156/2025 г. – 1 411,07 евро от общо направени 1 681,83 евро; по касационното производство пред Върховния административен съд по адм. д. № 7801/2024 г. – 823,36 евро от общо направени 981,48 евро; както и по първоинстанционното производство по адм. д. № 932/2023 г. – 1 633,65 евро от общо направени 1 947,61 евро, или общо в размер на 3 868,08 евро, като за разликата до пълния претендиран размер разноските следва да останат в тежест на жалбоподателя. С оглед отхвърлената част от жалбата, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, във връзка с чл. 226, ал. 3 АПК, във връзка с чл. 37 от Закона за правната помощ и чл. 24 от Наредбата за заплащане на правната помощ на Национална агенция за приходите – София следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение, съразмерно с потвърдената част от ревизионния акт за всяка една от съдебните инстанции, а именно по адм. д. № 156/2025 г. по описа на Административен съд – Пловдив, по адм. д. № 7801/2024 г. по описа на Върховния административен съд и по адм. д. № 932/2023 г. по описа на Административен съд – Пловдив, определено в максималния размер от 450 лв., съобразно фактическата и правна сложност на делото. С оглед отхвърлената част от жалбата, на ответника се дължи възнаграждение в размер на 72,36 лв. съответни на 37,00 евро за всяка инстанция, или общо 217,08 лв. или 111,00 евро. Ето защо, Административен съд – Пловдив, Второ отделение, XXX състав