Решение № 2251 от 26.02.2026 г. на ВАС по адм. д. № 8375/2025 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Л. С. Й., действащ и като ЕТ „Мега – Л. Й.“ от гр. Силистра, чрез процесуалния си представител адв. Е. Сиракова срещу решение № 683/27.05.2025 г., постановено по адм. дело № 10/2024 г. по описа на Административен съд – Силистра, с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт (РА) № Р – 03001923001507 – 091 – 001/13.10.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 281/19.12.2023 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – Варна при ЦУ на НАП, с което са установени задължения за ДДС в размер на 16 541,29 лв. и лихва – 4 226,17 лв. за данъчен период на месец декември на 2017 г., 2018 г., 2019 г.,2020 г. и 2021 г.; за данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ в размер на 6 829,91 лв. и лихва – 2 667,63 лв. за данъчен периоди от 01.01.2017 г. до 31.12.2021 г. и за авансов и годишен данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за определената данъчна загуба. за данъчен период от 01.01.2017 г. до 31.12.2021 г. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба се съдържа и оплакване за нищожност на РА поради неиздаването му от некомпетентни органи. Обосновава това си оплакване с приложените документи на диск и на хартиен носител, че възложител на ревизията е С. Анодонова – началник сектор при ТД на НАП – Варна, която е издала заповедта за възлагане на ревизията (ЗВР) и последваща заповед за нейното изменение. Сочи се също така, че същевременно е издадена и последваща ЗВР от 03.07.2023 г. от Р. Стоянова на длъжност „главен инспектор по приходите“ при ТД на НАП – Варна, като същата е посочена и като издател на РА с посочване в него, че тя е издала ЗВР. С твърдение, че Р. Стоянова не е издала ЗВР, същата според касационния жалбоподател няма компетентността да издаде нито цитираната ЗВР, нито РА, поради което последният е нищожен. Оплакванията по съществото на спора са, че в съдебното производство са допуснати съществени процесуални нарушения, тъй като не е установено наличие на хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК и това обстоятелство е било опровергано при условията на обратно и пълно доказване. Твърди се, че първостепенният съд е преписал грешните констатации от ревизионния доклад (РД), като не е обсъдил в цялост доказателственият материал и не е изложил абсолютно никакви мотиви защо приема за основателен процесуалния ред на чл. 122 и сл. от ДОПК при изключително подробно наведени твърдения и представени доказателства, опровергаващи констатациите на РА. В касационната жалба се съдържа и оплакване за неправилно приложение на императивни правни норми на материалния закон. Твърди се, че нито органите по приходите, нито съдът са се съобразили с обстоятелството, че ЕТ като вид търговец по смисъла на ТЗ не представлява отделен субект от физическото лице, а негово разширено качество с оглед правосубектността му и осъществяваната търговска дейност. Затова е следвало при съставяне на паричните потоци да се вземат под внимание общите такива – не само доходи и спестявания на физическото лице, а и средствата, с които разполага ЕТ. Не е взето под внимание според касатора и наличието на разполагаем остатък от средства в ЕТ в размер на 303 011,55 лв. към 2016 г., произтичащ от внесени собствени средства на Л. Й. за периода 2006 г. – 2016 г. в общ размер на 346 900 лв. В касационната жалба е обсъдена съдебно – счетоводната експертиза, от която било установено че към 31.12.2016 г. ЕТ е притежавал общо 200 275,23 лв., които сумирани със средствата, които физическото лице е посочило към 01.01.2017 г. – 18 000 лв. в брой и 32 454,25 лв. по банкови сметки са в общ размер от 250 729,48 лв. или към началната дата на ревизирания период 01.01.2017 г. това е началното салдо, което Л. Й. е притежавал като физическо лице и разширената му правосубектност като ЕТ, което е достатъчно да обоснове наличието на произход на неговите приходи, които са служили за покриване на разходи, както в първата процесна година, така и в следващите такива. В тази връзка касаторът счита, че неправилно съдът не е кредитирал съдебно – счетоводната експертиза. Твърди се и, че съдът не е изложил никакви мотиви относно твърденията му и спрямо събраните по делото доказателства, вкл. и свидетелските показания, че при издаване на обжалвания РА, органът по приходите не е съобразил, че Л. Й. живее в едно домакинство с още две пълнолетни лица – дъщеря му М. Н. и зет му В. Н., които лица също притежават доходи и имущества, спестявания и средства, предоставени от роднини по сватовство и приятели. Изложени са оплаквания, че неправилно съдът не е изложил съждения, че лицата дали заемни средства на ревизираното лице нямали надлежно установен източник на средства. Касаторът е изложил и оплакване, че при съставяне на паричните потоци, неправилно е определено началното салдо и паричните потоци, касаещи приходите и разходите, а оттам и неправилно са определени сумите на превишение на разходите над приходите. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания, се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на РА, респ. обявяване нищожността на същия РА. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Е. Сиракова и се претендира присъждане на направените по делото разноски съобразно представения списък на разноските по чл. 80 ГПК. Ответникът по касация директор на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – Варна при ЦУ на НАП в депозирана по делото молба от 21.11.2025 г., я оспорва и моли да се остави като правилно обжалваното решение. По делото е депозиран и писмен отговор от юриск. К. Димова. Претендира се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 349,89 лв., като са изложени съображения относно присъждане на разноски за касационното производство с цитиране на дела С – 427/16 и С – 428/16, както и С – 438/22 на Съда на Европейския съюз (СЕС), а също и установената съдебна практика на Върховна административен съд (ВАС) по адм. дела № 8903/2024 г. и № 9089/2024 г. Представителят на Върховна касационна прокуратура в депозиран по делото писмен отговор счита касационната жалба за неоснователна, а оспореното решение за правилно и законосъобразно. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е частично основателна поради следните съображения: По валидността на РА съдът е приел, че процесната ревизия е възложена въз основа на правомощия, изведени от заповед № Д – 1261/03.07.2023 г. на и.д. директор на ТД на НАП - Варна спрямо Р. Стоянова – началник сектор „Ревизии“ – чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК, както и че определените задължения са в предвидения обхват на ревизията. Съобразно чл. 112 и чл. 113 ДОПК съдът е приел, че за ръководител на ревизията е определена А. Събева – главен инспектор по приходите и за член на ревизиращия екип е определена Р. Маринова – главен инспектор по приходите. Във връзка с направеното възражение за нищожност на РА по повод оспорването на валидността на подписите, с които са подписани процесните документи, от представения електронен носител съдът е приел, че със съдържащи се в него документи е установено, че и заповедта на директора на ТД на НАП – Варна, посочена по – горе, както и заповед № 31424/22.06.2023 г. на ИД на НАП за прекратяване на правоотношението със С. Андонова преди пенсионирането й и заповед № 5344/29.03.2023 г. на ИД на НАП за разрешаването на платен годишен отпуск на В. Николова, заповед № З – ЗЦУ – ОПР – 32/19.06.2023 г. на ИД на НАП за оправомощаване и заповед № Д – 150/01.02.2022 г. на директора на ТД на НАП – Варна, които заповеди са приети по делото и от тях според съда се установявало съответствие с оспорените от ревизираното лице в рамките на съдебното производство електронни подписи с изискванията на чл. 3, т.1 от Регламент (ЕС) 910/2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар. Съдът се е позовал и на разпоредбата на чл. 28, § 2 от посочения Регламент и въз основа на нея е приел, че процесните подписи са квалифицирани и съгласно тази разпоредба изискванията за квалифицираните удостоверения за електронни подписи не подлежат на каквото и да било задължително изискване, което надхвърля изискванията в Приложение I, а според него не е част от съдържанието на квалифицираното удостоверение включването на данни в електронна форма с конкретен момент във времето и представляват доказателство, че последните данни са съществували в съответния момент, което е понятието за електронен времеви печат по чл. 33, т. 3 от Регламента, като с арг. от чл. 28, § 2 от него въвеждането на допълнителни изисквания към удостоверението, е недопустимо. Въз основа на изложеното първоинстанционният съд е приел, че възражението за нищожност на РА е неоснователно, тъй като РА е издаден от компетентни органи по смисъла на чл. 119, ал. 2 АДПК, в предвидената форма съгласно чл. 120, ал. 1 ДОПК и съдържа необходимите реквизити. Според съда не са били допуснати и нарушения на административнопроизводствените правила. По съществото на спора за да отхвърли жалбата срещу посочения по – горе РА първоинстанционният съд е приел, че същият е законосъобразно издаден, като в частта по ЗДДФЛ е прието за обосновано възражението на ответника, че не е доказано начално салдо на жалбоподателя на парични средства в брой в размер на 18 000 лв. В тази връзка съдът е приел, че Л. Й. не е ангажирал доказателства, установяващи приемането или предаването на заявената сума в размер на 16 000 лв. от дъщеря си Е. Н., като при поискване на доказателства за произхода на средствата, предоставени на Л. Й., са представени договори за заем, в който е посочено, че тези средства са получени от А. А. в качеството му на заемодател. За последния според съда е установено, че той не разполага с такива средства, които да бъдат предоставени в заем на Е. Н.. Прието е от съда, че доказателства за наличие на начално салдо в размер на 18 000 лв. не са ангажирани, а заключението на съдебно – счетоводната експертиза, в която е прието начално салдо от 18 000 лв., не е кредитирано. Съдът не е кредитирал и допълнителното заключението на съдебно – счетоводната експертиза за включване в паричните потоци недекларираните в ЕТ „Мега – Л. Й.“ приходи предвид, че имуществото на предприятието на ЕТ е обособено от останалото имущество на физическото лице. И затова те не следва да се вземат предвид при извършването на съпоставка между имуществото и доходите на физическото лице. Формираната счетоводна печалба/загуба от дейността на лицето като ЕТ, според съда не следва да намери отражение като източник на доход при извършване на тази съпоставка между имуществото и доходите на физическото лице. Отразено е в решението на съда, че в случая ЕТ е декларирал загуба за ревизираните години. Предвид изложеното съдът е приел, че законосъобразно органите по приходите са приели, че началното салдо на ревизираното лице е в размер на 5 000 лв. и е възприел констатираните от органите по приходите доходи и приходи на физическото лице, респ. на ЕТ и за законосъобразно е прието също установените данъчни задължения по чл. 48, ал. 1 и 2 ЗДДЛ. В частта по ДДС съдът е възприел позицията на ответника, че неоснователно е изложеното в жалбата твърдение, че при извършването на доставки на стоки, за които не е ползвано право на данъчен кредит, не следва да бъде начисляван ДДС. Според съда това е така предвид разпоредбата на чл. 86, ал.1 и 2 ЗДДС, а съгласно ал. 3 на същата разпоредба ДДС не се начислява при извършване на освободена доставка, освободено вътреобщностно придобиване, както и при доставка с място на изпълнение извън територията на страната. Обсъдено е от съда, че съгласно чл. 72, ал.1 ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит се упражнява в данъчния период, в което е възникнало или в един от следващите 12 данъчни периоди, като е посочено, че основен принцип в правото е, че притежаващият дадени права може да го упражни в определен времеви период, след което правото се погасява. Съдът е обсъдил в решението си, че във връзка с връчена по чл. 103 ДОПК покана за включване на издадени от търговеца фактури без право на данъчен кредит е установено, че ЕТ „Мега – Л. Йорданов“ е подал коригираща СД по ЗДДС с вх. № 19001322187/23.02.2023 г. и в същата са включени посочените в поканата на приходните органи фактури без право на данъчен кредит в СД по ЗДДС за месец декември 2021 г., т.е. в случая не е налице спор между страните, че стоките са получени. Според съда ревизираното лице не е ангажирало в производството достатъчно доказателства, с които успешно да опровергае посредством проведено пълно насрещно доказване установените с РА фактически констатации. Относно това, че ревизионното производство е проведено по реда на чл. 122 от ДОПК, съдът е приел, че то е подкрепено с доказателства от ревизиращите органи. Посочено е от съда, че основанията за извършване на ревизия по особения ред са изрично изброени в разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 1 – 7 ДОПК. В решението са изложени мотиви че органите по приходите правилно са приели, че са налице обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК, като жалбоподателят не ги е опровергал. Обжалваното решение е правилно постановено в частта за ДДС и за данъка по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ, а е частично неправилно за данъка по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Правилно първоинстанционният съд е приел, че обжалваният РА не е нищожен, като в тази връзка настоящият съдебен състав ще доразвие иначе правилните мотиви на първостепенния съд. Неоснователно е възражението за липса на доказателства за компетентността на органа, участвал в издаването на РА. В съдържащия се по делото електронен носител – диск, са представени всички относими заповеди на директора на ТД на НАП – Варна и на ИД на НАП. От тях се установява, че първоначално ЗВР № Р -03001923001507-020-001/20.03.2023 г. е издадена от С. Андонова като орган по приходите, която съгласно заповед № Д – 150/01.02.2022 г. на директора на ТД на НАП – Варна на основание чл. 112, ал 2, т. 1 ДОПК има правомощие да извършва проверки и ревизии, респ. да издава ЗВР. Такава заповед, както се посочи е издадена от и.д. директор на ТД на НАП за С. Андонова, която освен първата ЗВР, е издала и изменителна ЗВР № Р-03001923001507- 020-002/27.06.2023 г., с която е увеличен срока на ревизията. Налице са и доказателства, че е прекратено служебното правоотношение на С. А., за което е издадена заповед на ИД на НАП № 31424/22.06.2023 г. на основание чл. 103, ал 1, т.1 от Закона за държавния служител и лична нейна молба поради пенсиониране. При така установеното неправилно касационният жалбоподател твърди, че С. Иванова след като не е издала ЗВР, не е имала компетентност да участва и в издаването на РА. По делото е представена (отново на диска, съдържащ се в административната преписка) заповед № Д – 1261/03.07.2023 г. на и. д. директор на ТД на НАП по чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК, с която са определени органи по приходите, които да издават ЗВР и в нея под № 6 е Р. Стоянова. Същата е издала ЗВР от 03.07.2023 г., с която е допълнено ревизията да установи и задължения за ДДС.Установено е също така, че със заповед № 5344/29.06.2023 г. на ИД на НАП е разрешен отпуск на В. Н. като директор на ТД на НАП – Варна, считано от 03.07. до 07.07.2023 г. и за неин заместник е определена С.Иванова, която със заповед № Д – 1261/03.07.2023 г. са оправомощени органи по приходите на основание чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК да издават ЗВР, като под № 6 е Р. Стоянова. Последната е издала и ЗИЗВР № Р-03001923001507-020-003/03.07.2023 г., тъй като към 03.07.2023 г. С. Андонова е била с прекратено служебно правоотношение заради пенсиониране. По този начин е спазена разпоредбата на чл. 119, ал. 2 ДОПК, по силата на която издателят на ЗВР и ръководителят на ревизията издават РА. С оглед изложеното правилно съдът е приел, че РА е издаден от компетентни органи и затова не е нищожен. Правилно първостепенният съд е установил, че всички заповеди за възлагане, респ. за изменение са подписани с квалифицирани електронни подписи (КЕП), както и са налице валидни квалифицирани удостоверения. С КЕП са подписани и РД и РА. Законосъобразно е позоваването от съда на чл. 28, § 2 от Регламент (ЕС) № 910/2014 г. относно това, че квалифицираните удостоверения за електронни подписи не подлежат на някакво задължително изискване, което да надхвърля тези изисквания, които са в Приложение I. В това приложение изрично е указано, че не е част от квалифицираното удостоверение т. нар. времеви печат по смисъла на чл. 3, т. 33 от цитирания Регламент, което заедно с приетото в чл. 28, § 2 от Регламента доказва, ме наистина е недопустимо да се въвеждат допълнителни изисквания, както се посочи по - горе. При така изложеното настоящият съд възприема мотивите на първостепенния съд за валидността на КЕП, с който са подписани всички ЗВР и заповедите за тяхното изменение, както и РД и РА, т.е. тези подписи са валидни и не водят до нищожност на РА. Правилно съдът е възприел установеното от приходните органи наличие на обстоятелства по чл. 122, ал.1, т. 2 и 7 ДОПК, тъй като при ревизията от една страна са установени укрити приходи от продажби в предприятието на ЕТ, така и несъответствие между получени доходи и имущественото състояние на ревизираното лице. Следва в тази връзка да се отбележи, че при извършване на ревизия по общия ред, каквато е процесната, в тежест на ревизирания субект е да опровергае констатациите на ревизионния акт, които съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК се считат верни до доказване на противното. В частта за облагане на Л. Й. като физическо лице, основното оплакване е свързано с размера на началното салдо към 01.01.2017 г. Твърдението в касационната жалба, че към началото на ревизирания период Йорданов е имал 18 000 лв. не се потвърждава от доказателствата, събрани по делото. Според ревизираното лице дъщеря му Е. Н. му е дала в заем 16 000 лв., а тя ги е взела в заем от А. А.. Правилно приходните органи са установили, че посоченото лице не е разполагал с достатъчно парични средства, за да може да даде в заем 16 000 лв. на Е. Н., а тя от своя страна също не е доказала, че е дала в заем на баща си 18 000 лв. Затова като е приел съдът за правилно определеното от приходните органи начално салдо към 01.01.2017 г. 5 000 лв., съдът не е допуснал нарушение, за каквото се твърди от касатора. Правилно съдът е възприел като законосъобразно определени и съставените в хода на ревизията парични потоци на физическото лице Л. Й.. В частта за доходите приходните органи са приели получени доходи от рента за 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2021 г., както и за върната сума от ЕТ за 2017 г. Взети са предвид и доходите, получени от депозит от „ Юробанк България“ АД за 2017 г. Правилно съдът не е кредитирал съдебно – счетоводната експертиза, която е приела, че началното салдо към 01.01.2017 г. е в размер на 18 000 лв., въпреки липсата на доказателства по делото. Вещото лице е съставило парични потоци за отделните години на ревизирания период с оглед твърденията на жалбоподателя, но не и с оглед на доказателствения материал по делото. В тази връзка неоснователно е едно от основните оплаквания в касационната жалба, че е следвало в паричните потоци, изготвени в хода на ревизията в разполагаемия остатък на ЕТ в размер на 303 011,55 лв. към 2016 г. да се прибави към началното салдо на Л. Й. към 01.01.2017 г. Правилно и приходните органи, а впоследствие и първостепенния съд не са възприели тези твърдения на жалбоподателя. Макар и след вписването на ЕТ в търговския регистър, той да е останал физическо лице, следва да се прави разлика между доходите и разходите на физическото лице и приходите и разходите на предприятието на ЕТ. В този смисъл са доразвити констатациите на РА и в решението при административното обжалване на акта. Неоснователно се поддържа в касационната жалба, че съдът не е взел предвид събраните доказателства по делото, вкл. и свидетелските показания, че органите по приходите на са съобразили обстоятелството, че Л. Й. живее в едно домакинство с още две пълнолетни лица – М. Н. – дъщеря и В. Н. – зет и те имали доходи и имущество, спестявания и парични средства, които нито в ревизията, нито съдът са взели предвид. Касационният жалбоподател не прави разлика между семейство и домакинство. Независимо, че е установено, че дъщерята и нейния съпруг живеят в едно домакинство с Л. Й., те представляват отделно семейство и техните доходи, спестявания и имущество не принадлежат и на Йорданов, поради което са законосъобразни са констатациите и мотивите на първостепенния съд, че в паричния поток на ревизираното физическо лице не следва да се добавят и доходите/разходите на семейството на една от дъщерите му. Затова не отговаря на истината твърдението, че не е съставен верен и справедлив паричен поток, тъй като както е посочено и в решението на решаващия орган облагането е лично. Относно установеното превишение на разходите над приходите на ЕТ, правилно същите са възприети от съда установените факти и обстоятелства в хода на ревизията. Не се спори по делото, че Л. Й. в качеството си на ЕТ „Мега – Л. Йорданов“ е стопанисвал търговски обект за тестени закуски. При извършената проверка от приходните органи в обекта на търговеца е установено, че липсват инвентаризационни описи на стоките към края на всяка ревизирана година, което не се оспорва и от касатора. При изпратената му от приходните органи на покана по чл. 103 ДОПК, той е подал коригираща СД по ЗДДС и е включил посочените в поканата фактури и са осчетоводени за всяка една от ревизираните години в дневника за покупки, т.е. за годините, в които тези фактури са издадени. Констатациите в РА, че са налице недекларирани приходи не са опровергани от ревизираното лице и правилно с тях е преобразувана данъчната загуба. Разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК категорично регламентира, че констатациите при извършена ревизия по чл. 122 и сл. от ДОПК се считат за верни до доказване на противното. При установени недекларирани приходи, както и при превишение на разходите над приходите, доказателствената тежест да се опровергаят констатациите на РА, са на ревизираното лице. Такова опровергаване в процесния случай липсва, поради което са неоснователни оплакванията, че приходните органи не са установили обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК. Затова и съдът правилно е приел, че законосъобразно приходните органи върху недекларираните приходи от продажба на стоки и продукция (върху отчетната им стойност) са начислили ДДС. Обосновано в частта за дължимостта на ДДС съдът е посочил механизма на косвения данък. Предвид изложеното правилно в обжалваното решение са възприети констатациите в РА, че съгласно разпоредбата на чл. 86, ал.1 ЗДДС за всяко регистрирано лице, за което данъкът е станал изискуем, той е длъжен да го начисли., както и че ДДС не е дължим само за освободените доставки, вкл.и при освободено вътреобщностно придобиване и тези доставки с място извън територията на страната, но в случая ЕТ не е доказал, че е извършвал такива доставки. Законосъобразни са и изводите на съда, че правото на данъчен кредит съгласно чл. 72, ал.1 ЗДДС се упражнява в определен времеви период, т.е. в периода, през който е възникнало или в един от следващите 12 данъчни периоди, поради което този срок е преклузивен. Не следва да се приема за основателно оплакването, че съдът е преписал констатациите на приходните органи. С възприемането на последните съдът не е извършил нарушение при постановяване на съдебния си акт, защото те отговарят на установената фактическа обстановка по делото и на обстоятелството, че в тежест на жалбоподателя е било да опровергае констатациите на оспорения РА. Същият не е ангажирал и експертизата по делото с поставяне на задачи за изследване режима на процесните доставки. В процесния случай не се касае и за допусната грешка от ревизираното лице, тъй като не се твърди и не се доказва за корекция на извършени грешки по смисъла на чл. 126 ЗДДС. В този смисъл неоснователно се цитират решения по дела на СЕС – С – 80/11 и С – 142/11, както и С – 285/11, тъй като те касаят изследване реалност на доставки при документирано упражнено право на данъчен кредит, какъвто не е спорния казус. В частта за данъка по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ с ревизионния акт е преобразуван финансовия резултат с неотчетените от търговеца приходи, като е намалена декларираната с ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ данъчна загуба за 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г., поради което не е установено задължение за данък по чл. 48, ал.2 ЗДДФЛ за посочените периоди. В нарушение на разпоредбата на чл. 155, ал. 8 ДОПК решаващият орган при административното обжалване на ревизионния акт го е изменил. В грубо нарушение на закона директорът на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – Варна е начислил 15 % върху разликата между декларираната от ЕТ данъчна загуба за посочените периоди и определената с ревизионния акт данъчна загуба, като е определил задължения за периода на 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. в общ размер на 3 483,59 лв., въпреки че изрично в мотивите на решението си решаващият орган е посочил, че правилно с ревизионния акт не е установено задължение за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Неправилно първоинстанционният съд не е установил допуснатата от директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – Варна грешка, въз основа на която в диспозитива на решението си е изменил РА за 2018 г., 2019, 2020 г. и 2019 г., като е определил общо задължение за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за посочените ревизирани периоди в размер на 3 483,59 лв., като разлика между декларираната от ЕТ данъчна загуба и установената такава от ревизиращите органи, т.е. обложена е тази разлика. Тази разлика неправилно се третира от решаващият орган като данъчна основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. При така установеното в тази част обжалваното решение следва да бъде отменено, а на основание чл. 222, ал.1 АПК следва в същата част да се постанови друго решение по съществото на спора, като се отмени РА в частта, изменен с решението на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – Варна за определен като дължим данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. в общ размер от 3 483,59 лв. (1 781,13 евро). В останалата обжалвана част за ДДС и за данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ решението като правилно, поради което следва да бъде оставено в сила – чл. 221, ал. 2, предл.1 АПК. Предвид изложеното по – горе, ще следва да се отмени решението и в частта за разноските за сумата над 1 000 лв. (511,29 евро) за разликата до пълния размер от 3 349,89 лв. (1 712,77 евро). Намалението на размера на юрисконсултското възнаграждение съдът намира, че се извършва съгласно разпоредбата на чл. 161, ал. 2 АПК и при съобразяване решение по дело С - 438/22 на СЕС. За първата съдебна инстанция ще следва в полза на касатора да се присъдят разноски в размер на 507,85 лв., а за касационната инстанция в размер на 411,85 лв. (210,58 евро) или за двете съдебни инстанции общо в размер на 919,70 лв. (470,24 евро). Предвид изхода на делото и направеното искане в депозирана на 21.11.2025 г. молба от ответника по касация за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, съдът отново съобразява характера на касационното производство, в което не се събират доказателства, не се допускат експертизи и свидетелски показания, както и се има предвид обема на процесуалната защита на ответника по касация и не на последно място възприетото в решение по дело С – 438/22 на СЕС, че съдът „…ако установи, че наредба, която определя минималните размери на адвокатските възнаграждения и на която е придаден задължителен характер с национална правна уредба, противоречи на посочения член 101, параграф 1 ДФЕС, националният съд е длъжен да откаже да приложи тази национална правна уредба по отношение на страната, осъдена да заплати съдебните разноски за адвокатско възнаграждение, включително когато тази страна не е подписала никакъв договор за адвокатски услуги и адвокатско възнаграждение“. За касационното производство ответникът претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 349,89 лв. (1 712,77 евро), което е прекомерно и на основание чл. 161, ал. 2 ДОПК за касационната инстанция следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 300 лв. (153,39 евро). Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение