Решение № 227 от 12.01.2026 г. на ВАС по адм. д. № 8781/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на „Паркинг Градина“ ЕООД, чрез адв. Николов, срещу Решение № 18097/28.05.2025 г., постановено по адм. дело № 3281/2024 г. по описа на Административен съд София-град /АССГ/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) № Р-22221723001249-091-001/07.11.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 116/25.01.2024 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ДОДОП) – София при ЦУ на НАП. С касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че възобновяването на делото преди постановяване на тълкувателно решение по дело № 2/2024 г. по описа на ВАС съставлява съществено нарушение, тъй като е ограничило правото на защита на страната. Изложените от съдебния състав мотиви не кореспондират с фактите по делото, като решението е постановено в нарушение на чл. 236, ал. 2 вр. чл. 235, ал. 2 ГПК вр. чл. 144 АПК. Съдът не е съобразил и че заповедта за възлагане на процесната ревизия не е връчена на дружеството. Оспорва се наличието на основания, които да обосноват провеждане на ревизията по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. Според касатора, непредставянето на доказателства се дължи изцяло на процесуалната пасивност на приходните органи, като ревизията е проведена дистанционно, без да бъде извършено посещение в счетоводството на дружеството, което съставлява нарушение на принципите за обективност и служебно начало. Твърди се, че при облагането приходните органи не са приложили принципа за съпоставимост на приходите и разходите, тъй като са признали само приходите, но не и извършените разходи, което не е съобразено от съда. Не е извършен и дължимият анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 ДОПК, което е довело до неправилно формиране на данъчната основа при преобразуване на финансовия резултат. Искането е за отмяна на първоинстанционното решение и за постановяване на друго, с което процесния РА да бъде отменен. Ответникът – директор на ДОДОП – София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Бакърджиева, изразява становище за неоснователност на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира се присъждане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА № Р-22221723001249-091-001/07.11.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 116/25.01.2024 г. на директора на ДОДОП – София при ЦУ на НАП, с който на „Паркинг Градина“ ЕООД са установени задължения по ЗКПО за корпоративен данък за 2021 г. в размер на 50 400,00 лв., заедно с лихви за забава в размер на 7 817,92 лв. В хода на ревизионното производство е установено, че дружеството е декларирало основна дейност консултантски услуги по стопанско и друго управление. Не са установени данни за стопанисвани обекти. Дружеството е регистрирано по реда на чл. 96, ал. 1 ЗДДС, считано от 24.11.2022 г. Приходните органи са установили, че ГФО на ревизираното дружество за 2021 г. e съставен от „Бългериан Акаунт Сървис“ ООД, като за посочения данъчен период декларираните приходи са в размер на 504 000,00 лв., а разходите – 500 000,00 лв. Според обяснения от счетоводното дружество, документите за данъчен период 2021 г. са осчетоводени и са подготвени от „Бългериан Акаунт Сървис“ ООД, след което са предоставени на управителя на „Паркинг Градина“ ЕООД – М. К.. Приходът за 2021 г. в размер на 504 000,00 лв. представлява неустойка по сключен договор от управителя - К., а разходът е формиран от разликата между стойността на придобиване и последващата продажба на дялово участие в търговско дружество. От „Бългериан Акаунт Сървис“ ООД е посочено, че към момента на насрещната проверка няма информация къде се съхраняват първичните счетоводни документи на „Паркинг Градина“ ЕООД, като не са представени приемно-предавателни протоколи за предаване на счетоводни документи, нито документи относно реализираните приходи и разходи през 2021 г. Предвид липсата на счетоводна документация, ревизиращият екип е приел, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 ДОПК. В тази връзка на „Паркинг Градина“ ЕООД е връчено Уведомление по чл. 124, ал. 1 ДОПК № Р-22221723001249-113-001/06.06.2023 г., че данъчната основа ще бъда определена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. На дружеството е връчено и Уведомление по чл. 17, ал. 1, т. 2 ДОПК. С ИПДПОЗЛ № Р-22221723001249-040-002/06.06.2023 г. от задълженото лице е изискана декларация за имущественото и финансово състояние на дружеството. От ревизираното дружество не са представени изисканите документи и не е изразено становище по връченото му уведомление за предстоящото провеждане на ревизията по особения ред. Съгласно данните от годишната данъчна декларация (ГДД) по чл. 92 ЗКПО, подадена от „Паркинг Градина“ ЕООД за 2021 г., общият размер на декларираните приходи е 504 000,00 лв., а размерът на разходите – 500 000 лв. Констатирано е, че в подадения баланс няма декларирани вземания от клиенти, което според приходните органи е доказателство за получено плащане на отразените в ГДД приходи. Поради липсата на представени документи и счетоводни регистри ревизиращият екип е посочил, че не може да бъде установено как са формирани декларираните приходи. През процесния период дружеството не е имало действащо фискално устройство, както и банкови сметки в чужбина или сметки за електронни пари. Съгласно банковите извлечения на дружеството по сметката му в „ОББ“ АД е постъпила сума в размер на 2 000,00 лв. от „Автотърговски брави“ ЕООД, за които е прието, че участват в декларираните с ГДД приходи. По отношение на декларираните разходи за 2021 г., е установено, че същите, съгласно данни от ГДД по чл. 92 ЗКПО, възлизат на 500 000,00 лв. В годишните финансови отчети (ГФО) са отразени разходи за лихви и други финансови разходи в размер на 496 000,00 лв. Независимо че сумите са намерили отражение и в ГФО, приходните органи са приели, че липсват доказателства за реално извършени разходи с оглед липсата на документи, съответно същите са отчетени в нарушение на ЗСч и са документално необосновани съгласно чл. 10 ЗКПО. По реда на чл. 122 ДОПК е определена данъчна основа, подлежаща на облагане, в размер на 504 000,00 лв. и корпоративен данък в размер на 50 400,00 лв., като е установено, че е внесен данък в размер на 366,72 лв. Първоинстанционният съд е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и в съответствие с приложимия материален закон. Прието е, че от приходните органи е доказано наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 ДОПК, обусловили провеждането на ревизията по особения ред, поради което възраженията на жалбоподателя в тази насока са приети за неоснователни. Съдът е кредитирал заключението по приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, съгласно което по делото няма информация как е водена счетоводната отчетност на "Паркинг Градина" ЕООД за период от м. 01.2021 до м. 12.2021 г. По тази причина експертът не е могъл да отговори на поставените въпроси - разполагало ли е дружеството със счетоводна отчетност по Закона за счетоводството, счетоводното отчитане извършвано ли е на основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти, правилно ли е формиран и преобразуван счетоводният финансов резултат и законосъобразно ли е формиран данъчния финансов резултат на дружеството за финансовата 2021 г. Изтъкната е липсата на процесуална активност от „Паркинг Градина“ ЕООД, което не е представило изисканите му документи, както в хода на ревизионното, така и в съдебното производство, съответно решаващата инстанция е приела, че дружеството, чиято е доказателствената тежест, не е съумяло да установи нарушение на принципа за съпоставимост между приходите и разходите. Формиран е извод за доказаност на основанията по чл.122, ал.1, т.4 и т.5 от ДОПК, с оглед на което и съгласно чл.124, ал.2 от ДОПК съдът е съобразил неговата презумптивна доказателствена сила. Решението е валидно, допустимо и правилно. Съдът е установил точно и пълно относимите към предмета на спора факти, въз основа на които е формирал правилни изводи по приложението на материалния и процесуален закон. Неоснователно е въведеното с касационната жалба оплакване за допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила с оглед постановеното възобновяване на адм. дело № 3281/2024 г. преди постановяване на тълкувателно решение по дело № 2/2024 г. по описа на ВАС. С Определение № 19290/09.10.2024 г., постановено от първоинстанционния съд, е спряно производството по делото на основание чл. 229, ал. 1, т. 4 вр. § 2 ДР на ДОПК, до постановяване на решение по посоченото тълкувателно дело. С Определение № 12392/09.04.2025 г., производството по делото е възобновено. По тълкувателно дело № 2/2024 г. по описа на ВАС е прието Тълкувателно решение № 3/26.06.2025 г., съгласно което не е нищожен ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите – служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изречение първо ДОПК и чл. 10, ал. 9 от Закона за Националната агенция за приходите, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция. Действително, първоинстанционното производство е възобновено преди постановяване на решение по горепосоченото тълкувателно дело, но същото в случая не представлява съществено процесуално нарушение, тъй като по никакъв начин не е довело до ограничаване правото на защита на страната. Както сочи и касаторът, в обжалваното решение съдът не се е позовал на Тълкувателно решение № 3/26.06.2025 г., постановено по тълкувателно дело № 2/2024 г. на ОС на съдиите от Първа и Втора колегия на ВАС, от което следва, че за страната не е била налице процесуална изненада и не е нарушено правото й на защита. Същевременно, съгласно мотивите на Тълкувателно решение № 8/07.05.2014 г. по тълкувателно дело № 8/2013 г. от ОСГТК на ВКС, основанието по чл. 229, ал. 1, т. 4 ГПК за спиране на производството е налице, когато има висящ процес относно друг спор, който е преюдициален за този, по който производството се спира. Преюдициален е този спор, по който със сила на пресъдено нещо ще бъдат признати или отречени права или факти, релевантни за субективното право по спряното производство, а образуваното тълкувателно дело няма за предмет конкретен правен спор. Поради това, според посоченото решение, не може да се приеме, че тълкувателното дело съставлява такова друго дело, решението по което ще има значение за правилното решаване на спора по смисъла на чл. 229, ал. 1, т. 4 ГПК. Ето защо е неоснователно и възражението на касатора, че производството е продължило въпреки наличието на висящо тълкувателно дело по значим преюдициален въпрос, засягащ валидността на административния акт. Правилно, по подробно развити фактически и правни съображения, които не следва да бъдат възпроизвеждани в настоящото решение, съдът е приел, че процесният РА е издаден от компетентни органи. Не кореспондира с доказателствата по делото и твърдението на касатора, че заповедта за възлагане на ревизията не е връчена на задълженото дружество. Ревизията на „Паркинг Градина“ ЕООД е образувана със ЗВР № Р-22221723001249-020-001/10.03.2023 г., връчена му по електронен път на 22.03.2023 г., видно от разписка, приложена по административната преписка. При проведена ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК в тежест на органите по приходите е да установят, при условията на главно и пълно доказване, наличието на едно или няколко от алтернативно предвидените основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК. В разглеждания случай, въз основа на установените в хода на ревизията факти и обстоятелства, приходните органи са приели наличие на хипотезите по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 ДОПК – липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред, и документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване. Наличието на посочените обстоятелства спрямо ревизираното лице, както правилно е приел съдът, се установяват от доказателствата по делото. Противно на твърденията, изложени в касационната жалба, приходните органи са предприели действия за установяване на относимите факти и обстоятелства от значение за правилното определяне на публичните задължения на дружеството в съответствие с принципите за обективност и служебно начало, залегнали в чл. 3 и чл. 5 ДОПК. На 09.05.2023 г. на „Паркинг Градина“ ЕООД е редовно връчено ИПДПОЗЛ № Р-22221723001249-040-001/19.04.2023 г., с което е указана необходимостта от представяне на цялата относима за ревизирания период счетоводна документация, включително първични и вторични счетоводни документи във връзка с декларираните в ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2021 г. приходи и разходи. Изрично в искането е посочено, в случай че счетоводната документация не е налична при него, да представи писмена декларация за местонахождението и лицето, на което се предадена, както и да представи доказателства за това. На дружеството е указано да посочи място (офис), на което да бъде осъществена физическа проверка на оригиналите на изисканите документи. С ИПДПОЗЛ № Р-22221723001249-040-002/06.06.2023 г., връчено на 25.07.2023 г. по електронен път съгласно разписка, от ревизираното дружество отново са изискани документи и писмени обяснения. Въпреки предприетите от приходните органи процесуални действия, от „Паркинг Градина“ ЕООД не са представени изисканите документи, нито са ангажирани писмени обяснения, което именно е обусловило провеждане на ревизията по особения ред. При липса на каквито и да е доказателства, включително първични счетоводни документи, правилно приходните органи, съобразно данни от ГФО и ГДД по чл. 92 ЗКПО на дружеството за 2021 г., са приели, че същото е реализирало приходи в размер на 504 000,00 лв. В счетоводния баланс няма декларирани вземания от клиенти, т.е. задълженията към „Паркинг Градина“ ЕООД са платени и същото е реализирало приход през данъчния период, който не е обложен. Именно сумата от 504 000,00 лв. е приета от приходните органи за данъчна основа, подлежаща на облагане с корпоративен данък, като противно на твърденията на касатора, при определянето ѝ ревизиращият екип е взел предвид относимите обстоятелства съгласно чл. 122, ал. 2 ДОПК, видно от мотивите в ревизионния доклад. Правилно административният съд не е кредитирал представените едва в хода на съдебното производство доказателства - оборотна ведомост, главна книга и аналитичен регистър за 2021 г. Касае се до вторични регистри и при липса на първични счетоводни документи, във връзка с които са отразени счетоводните операции в тях, същите не могат да бъдат приети за достоверни и само въз основа на тях не може да се установи по какъв начин и на какво основание са формирани приходите и разходите за периода. С оглед презумпцията за вярност на фактическите констатации в РА, предвидена в чл. 124, ал. 2 ДОПК, при безспорно наличие на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 ДОПК, неоснователно касаторът твърди, че е допуснато нарушение на принципа за съпоставимост на приходите и разходите. Данъчната основа, определена по този ред, се различава от данъчната основа, която би била налице при нормално развитие на данъчните правоотношения. В случая размерът на приходите, както бе посочено, е определен с оглед на декларираните такива от „Паркинг Градина“ ЕООД. Налице е процесуална възможност, по пътя на пълното насрещно доказване, задълженото лице да обори размера на определената данъчна основа, в това число като докаже наличието на действително извършени разходи във връзка с реализираните от него приходи. С оглед принципа на документална обоснованост, залегнал в чл. 3, ал. 3 ЗСч във вр. с чл. 10, ал. 1 и чл. 26, т. 1 и т. 2 ЗКПО, от ревизираното дружество е следвало да бъдат ангажирани доказателства за реалното извършване на разходите и тяхната връзка с реализираните приходи, каквито не са представени. При това положение няма как да бъде прието, че данъчната основа в случая е определена в нарушение принципа за съпоставимост между приходите и разходите, след като недоказаността на действителното разходване на декларираните суми е изцяло резултат от процесуалното поведение на страната. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че обжалваното решение е постановено в съответствие с материалния закон и при обоснованост на правните изводи, поради което следва да бъде оставено в сила. Съобразно изхода на делото в полза на ответника по касация следва да се присъдят разноски в размер на 5 275,43 лева, представляващи юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция съгласно представен списък по чл. 80 ГПК. Посочената сума се превалутира на основание чл. 12 и чл. 13 от Закона за въвеждане на еврото и възлиза в размер на 2 697,28 евро. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение