Определение № 178 от 17.01.2025 г. на ВКС по гр. д. № 1370/2024 г.

Производство е по чл. 288 ГПК. Образувано е по касационна жалба на „Хакан България“ ООД, чрез адв. К.Б., против решение № 1321/21.11.2023г. по гр.д.№ 2001/23г. по описа на САС, с което е потвърдено първоинстанционното решение за отхвърляне на предявените от касатора срещу процесуалните субституенти на Държавата – НАП и ВАС, искове по чл.4, § 3 ДЕС във вр. чл. 2в ЗОДОВ за солидарното им осъждане да заплатят сумата 843 663,60 лева, представляваща имуществена вреда, причинена на ищеца от достатъчно съществено нарушение на правото на Европейския съюз, изразяващо се в непризнат данъчен кредит съгласно ревизионен акт (РА) № 03251100148/25.10.2011г. на главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение №5434 от 22.04.2014 г. по адм. дело №10824/2013 г. по описа на ВАС, ведно със законната лихва от датата на подаване на исковата молба до окончателното изплащане на сумата, както и иска по чл. 86, ал.1 ЗЗД за присъждане на 287 208, 91 лв. лихва за забава върху главницата за периода от 14.06.2011г. до датата на предявяване на исковата молба -13.11.2014 г. Касаторът иска отмяна на въззивното решение и постановяване на ново, с което исковете му бъдат уважени, като пространно преповтаря фактическата обстановка по делото и възпроизвежда вече неколкократно цитираните актове на СЕС, от чиито разрешения се твърди да са се отклонили НАП и ВАС, отказвайки правото на ищеца на данъчен кредит. Твърди, че атакуваното решение е неправилно, тъй като преценявайки допуснали ли са НАП и ВАС нарушения на правото на ЕС, въззивният съд също е игнорирал разрешенията на практиката на СЕС по тълкуването и прилагането на предпоставките за правото на приспадане на платен ДДС, намерила израз в производства по преюдициални запитвания по: съединени дела C-80/11 и C-142/11 Mahageben kft & Peter David; дело С-324/11 Gabor Toth; дело С- 285/11 Боник ЕООД; дело С-642/11 „Стройтранс“ ЕООД; дело С-643/11 „ЛВК -56“ ООД; дело С-78/12 „Евита К“ ЕООД; дело С-18/13 “Макс Пен“ ЕООД; дело С -123/14 „Италес“ ООД; дело С-159/14 „Коела –Н“ ЕООД. Прави искане за отправяне на преюдициално запитване по три въпроса, посочени в жалбата, в случай, че бъде прието, че разрешенията по цитираните дела на СЕС не са относими към казуса. В изложението по чл. 284, ал. 3, т. 1 ГПК касаторът сочи при условията на евентуалност основанията на чл. 280, ал.1, т.2, предл.второ, т.3 и чл.280, ал.2, предл. трето ГПК. В контекста на оплакването срещу приетото от съда, че е правилен извода за фактурирана несъществуваща доставка, поставя четири въпроса, които се твърди да са разрешени в противоречие с актове на съда на ЕС (основанието на чл. 280, ал.1, т.2 ГПК), сред които и този дали понятието „доставка на стока“ по смисъла на чл.167 от Директива 2006/112 има самостоятелно значение в правото на ЕС, което не зависи от разбирането на държавите –членки за него, произтичащо от националното им право. По този въпрос се сочи противоречие с решение на СЕС по дело С-108/17 „Еnteko Baltic“, UAB и определение на СЕС по дело С -123/14 „Италес“ ООД. Насрещните страни по жалбата – Национална агенция по приходите и Върховния административен съд, възразяват срещу наличието на основания за допускане на касационно обжалване и оспорват касационната жалба. Прокуратурата на Р България не взема становище по жалбата. За да се произнесе по искането за осъществяване на касационен контрол, настоящата инстанция съобрази следното: Предявеният по реда на чл. 4, § 3 ДЕС осъдителен иск е за обезщетение на имуществени вреди от съществено нарушение на правото на Европейския съюз – разпоредбите на чл. 20, 137, чл. 167 и сл., членове 220 - 236 и членове 238, 239 и 240 от Директива 2006/112/ЕО, и произтичащите от същата и изведени от практиката на СЕС принципи на данъчен неутралитет, правна сигурност, в т.ч. оправдани правни очаквания, и на пропорционалността – допуснато от НАП при издаване на РА № 03251100148/25.10.2011г. на ТД на НАП - Варна и от ВАС при постановяване на окончателно съдебно решение № 5434/22.04.2014г. по адм. д. № 10824/2013 г. За да намери иска неоснователен, въззивният съд е посочил установените от практиката на Съда на ЕС кумулативно изискуеми елементи на фактическия състав на претенцията: 1. нарушена правна норма от правото на ЕС или нарушен принцип, установен от правото на съюза; 2. нарушените правни норми на общностното право да предоставят права на частноправни субекти; 3. нарушението да е достатъчно съществено и 4. нарушението, респ. неизпълнението на задължението на държавата да е в причинно-следствена връзка с настъпилия за засегнатото лице вредоносен резултат (вреди), и е приел, че втората и третата предпоставки не са налице. Така приетото е въз основа на безспорно установената фактическа обстановка, според която: С ревизионен акт (РА) № 03251100148/25.10.2011 г. на ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 868 /13.01.2012 г. на директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ Варна при ЦУ на НАП, на „Хакан България“ ООД са установени задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по данъчни фактури, издадени от „Мевиста” ЕООД за данъчен период м. 04.2011 г. и м. 05.2011 г. в размер на общо 826 680 лв. „Хакан България“ ООД е упражнило право на данъчен кредит по следните фактури, издадени от „Мевиста“ ЕООД, през данъчен период м. 04.2011 г. и м. 05.2011 г., както следва: фактура № 1000000001/14.04.2011 г. с предмет покупка на стоки, данъчна основа 581 000 лв. и ползван ДДС от 116 200 лв.; фактура № 1000000002/20.04.2011 г. с предмет покупка на стоки, данъчна основа 830 000 лв. и ползван ДДС от 166 000лв.; фактура № 1000000003/26.04.2011 г., с предмет покупка на стоки с данъчна основа 830000 лв. и ползван ДДС от 166 000 лв.; фактура № 1000000005/29.04.2011 г. с предмет покупка на стоки с данъчна основа 830000 лв. и ползван ДДС от 166 000 лв.; фактура № 1000000006/05.05.2011 г. с предмет покупка на стоки с данъчна основа 830 000лв. и ДДС от 166 000лв.; фактура №100000007/12.05.2011 г. с предмет покупка на стоки с данъчна основа 232 400 лв. и ползван ДДС 46 480 лв. В ревизионното производство органите на приходната администрация са отказали приспадане на данъчен кредит на „Хакан България“ ООД, приемайки да не е установено действително извършване на реална доставка от „Мевиста” ЕООД към ревизираното дружество. Това заключение е мотивирано от приетото, че: 1/ представения от „Хакан България“ ООД договор от 14.04.2011г., с който „Мевиста“ ЕООД в качеството си на продавач прехвърля на купувача „Хакан България“ ООД собствеността върху черен маслодаен слънчоглед реколта 2010 г., доставен до пристанище Варна - Запад, е подписан за „Мевиста“ ЕООД от лице без представителна власт; 2/ продавачът „Мевиста“ ЕООД не е декларирал собствен или нает склад, като липсват доказателства в кой обект продавачът е съхранявал слънчогледа - общо 4 980 тона; 3/ не е установено как е прехвърлена на продавача „Мевиста“ ЕООД собствеността на съответните количества слънчоглед реколта 2010г., както и кой и с какъв транспорт е превозил същата; 4/ липсват доказателства стоката по процесните фактури реално да е била в патримониума на "Мевиста" ЕООД т.е. прекият доставчик да е притежавал собствеността върху стоката, с която да се разпоредил в полза на „Хакан България“ ООД; 5/ не е установено фактическо предаване на стоките между „Мевиста“ ЕООД и „Хакан България“ ООД; 6/ не бил ясен произхода на стоката; 7/ липсвали доказателства къде е била съхранявана стоката. По жалба на „Хакан България“ ООД срещу РА № 03251100148/25.10.2011 г. на ТД на НАП – Варна е постановено решение №1185/14.05.2013г. по адм. д. № 568/2012 г. по описа на Административен съд Варна, с което ревизионният акт е отменен като незаконосъобразен. Това съдебно решение е отменено от ВАС с решение №5434/22.04.20114г., постановено по адм. д. № 10824/2013г. При преценка на изслушаното от АС Варна заключение на вещото лице, наред с останалите доказателства по делото, съобразно доказателствената им стойност, съставът на ВАС е заключил, че не се установява приемо-предаване на тоновете слънчоглед от „Мевиста“ ЕООД на ревизираното лице; доставчикът не е разполагал с фактурираните количества слънчоглед и не е прехвърлил собствеността върху тях на ревизираното лице, доколкото, предвид разпоредбата на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, за това е необходимо приемо-предаване на родово определените вещи. При тези факти, въззивният съд е приел по отделения като спорен в хода на ревизионното и на съдебното производство въпрос - наличието на реална доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС като условие за възникване правото на данъчен кредит - че по него, при съобразяване на всички събрани доказателства, органите на приходната агенция и ВАС са процедирали в съответствие с правото на ЕС и практиката на СЕС по прилагане нормите на чл. 167, чл. 168, б. а, чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112 на ЕС, приемайки за недоказана реалността на конкретната доставка на родовоопределени вещи. Според въззивния съд, ЗДДС и Директива 2006/112/ЕО на Съвета, чиито чл. 167 вр. с чл. 63 са транспонирани в чл. 25, ал. 2, ал. 6 и чл. 68, ал. 2 ЗДДС, както и разрешенията на съдебната практика на ЕС към момента на постановяване на решението на ВАС, недвусмислено обуславят възникването на правото на данъчен кредит от изискуемостта на данъка, респективно от доставяне на стоките, когато правото на собственост върху тях бъде прехвърлено. Приел е, че НАП и ВАС, последният, отчитайки липсата на приемо-предаване на тоновете слънчоглед от доставчика на ревизираното лице, без което предвид чл. 24, ал. 2 ЗЗД не настъпва преминаване на собствеността от доставчика в патримониума на получателя, са процедирали в съответствие с разрешенията в т.64 от решение от 31 януари 2013 г. по дело С-643/11 („ЛВК - 56“ ЕООД срещу на дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП) и в решение от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, според които :1/ „правото на Съюза трябва да се тълкува в смисъл, че член 167 и член 168, б. а) от Директива 2006/122/ЕО, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на третиране, допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на данък върху добавената стойност, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка“; 2/„…във връзка с упражняването на правото на приспадане на ДДС понятието "доставка на стоки" по смисъла на Директивата и доказването на действителното осъществяване на такава доставка не са свързани с формата на придобиване на правото на собственост върху съответните стоки, а запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по отнесения до нея спор, за да определи дали разглежданите в главното производство доставки на стоки са действително осъществени и дали съответно за тях може да бъде упражнено право на приспадане.“ По нататък в атакуваното решение е възпроизведено обобщението на първоинстанционния съд относно практиката на СЕС по прилагане на относимите разпоредби от Директивата, според което: правото на приспадане на данъка възниква само за данъчнозадълженото лице, в полза на което е реално осъществена доставка на стоки или услуги от друго данъчнозадължено лице, използвани впоследствие за целите на неговите облагаеми сделки. При наличието на тези материалноправни условия, това право не може да му бъде отказано, освен ако при проверката от страна на административните и съдебните органи въз основа на обективни данни се установи, че сделката, с която е обосновано правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре или надолу по веригата от доставки, и то само ако данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае за измамата, без от него да се изисква да се е уверило, че издателят на фактурата има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС. В този смисъл действителното извършване на доставката е елемент от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, и установяването му е предпоставка за неговото признаване, при наличието на която, отказ може да бъде постановен само по изключение в посочените случаи. Наличието на фактура е формално изискване за упражняването на правото на приспадане, приоритет пред което имат материалноправните изисквания относно неговото възникване. При спор за тяхното настъпване в доказателствена тежест на претендиращото правото на приспадане лице е да ги установи, съобразно разпределението й с нормите на националното законодателство (чл. 154, ал. 1 ГПК във връзка с §2 от ДР на ДОПК). Националната юрисдикция следва да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства, и в доказателствена тежест на органа по приходите е да установи наличието на обективни данни за измама, злоупотреба или недобросъвестност на данъчнозадълженото лице, а националната юрисдикция е длъжна и служебно да провери дали такива обективни данни са установени, с оглед признатата от Директивата цел за борба срещу данъчните измами, избягването на данъци и евентуални злоупотреби. При спор за реалност на доставки на стоки, какъвто е случаят в процесното ревизионно производство, ревизираният данъчен субект е този, който трябва да докаже по пътя на пълното доказване, че доставките по фактурите са реално извършени. Въззивният съд, предвид приетото от НАП и ВАС да липсва реална доставка, е отрекъл релевантността на въпроса за участието на ревизираното лице в данъчна измама или злоупотреба и дали то е знаело или е трябвало да знае, че сделката е част от данъчна измама, извършена нагоре или надолу по веригата на доставки, съответно практиката на СЕС в тази връзка, на която се е позовал ищецът. Въз основа на събраните в ревизионното и производството пред ВАС доказателства, въззивният съд е формирал и самостоятелен извод, че предпоставките за упражняване на право на приспадане на данъчен кредит от страна на „Хакан България“ ООД не са били налице, защото не било доказано, че количествата слънчоглед са доставени на това дружество и не било доказано, че тези количества са използвани за последваща облагаема доставка от това дружество. Налице били единствено съставени фактури, а съдържанието им не съответствало напълно на изискванията на чл. 220- чл. 236 и чл. 238, 239 и 240 от Директивата, поради което било негодно да установи по категоричен начин реалността на доставката. Въззивният съд е заявил „за пълнота“, че твърдяното нарушение на правни норми от правото на ЕС или нарушени принципи не е достатъчно съществено, посочвайки кога, според практиката на СЕС, такова би било налице. В отговор на конкретно оплакване по въззивната жалба, с атакуваното решение е прието, че тъй като в случая стоката представлява родово определени потребими вещи - слънчоглед, същите е следвало да се индивидуализират по някакъв начин с оглед реалността на доставката им, и тъй като не се е твърдяло друго от „Хакан България“ ООД (например че физически стоката е предадена на последващ купувач или че е получена от предходен доставчик по веригата), индивидуализацията е следвало да стане чрез предаването, а то е следвало да бъде доказано чрез представяне на съответни стокови разписки за получаване на количествата слънчоглед, за които са издадени фактурите. Допускането на касационно обжалване на въззивното решение предпоставя произнасяне от въззивния съд по материалноправен или процесуалноправен въпрос, който е от значение за спорното право и по отношение на който е налице някое от основанията по чл. 280, ал. 1, т. 1-3 ГПК. Съгласно даденото в т.1 на Тълкувателно решение № 1 от 19.02.2010г. по тълк. дело № 1/2009г. на ОСГТК на ВКС разрешение, правният въпрос от значение за изхода по конкретното дело е този, който е включен в предмета на спора и е обусловил правните изводи на съда по делото. Въпросът за понятието „доставка на стока“ по смисъла на чл.167 от Директива 2006/112 е от значение за крайните изводи на въззивната инстанция, тъй като именно преценката й за съответствието на приетото от НАП и ВАС, че реална доставка в случая не е била осъществена, на правото на ЕС е обусловила заключението, че няма нарушение на последното и искът поради това е неоснователен. Налице е и допълнителният селективен критерий на чл.280, ал.1, т.2 ГПК по въпроса – противоречие с практиката на СЕС. Според соченото от касатора решение от 20.06.2018г. по дело С-108/17, „Enteco Baltic“, UAB – т. 85, т.86, т.87, понятието „доставка на стоки“ по смисъла на Директивата за ДДС има самостоятелно и еднакво определение, специфично за правото на Съюза. Съгласно целта на Директивата за ДДС, която е насочена по – специално към установяването на обща система на ДДС, основана на единно определяне на облагаемите сделки, това понятие трябва да има единно значение и не може да се тълкува по различен начин в рамките на правото на приспадане на ДДС върху получени доставки, уредено в чл. 167 от Директивата за ДДС. Изяснено е, с позоваване на разрешенията по т. 24 на дело № С-237/09г., че понятието „доставка на стоки“ не се отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка операция на прехвърляне на материално имущество от една страна, която овластява другата страна фактически да се разпорежда с това имущество като че ли е негов собственик, а прехвърлянето на правото на разпореждане не изисква лицето, на което се прехвърля тази вещ да я държи физически, нито тя физически да е превозена до него и / или физически получена от него, както е прието в определение по дело № С-123/14, Италес, т. 36. В същия смисъл е определение по преюдициално запитване от 03.09.2020г. по дело С-610/19г. Vikingo Fovallalkozo Kft., където в т.48 е прието, че според постоянната съдебна практика на Съюза понятието „ доставка на стоки“ по смисъла на Директивата за ДДС е обективно по характер и се прилага независимо от целите и резултатите на съответните сделки, и обхваща не прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а всяка сделка, с която едната страна прехвърля на другата материално имущество, като я овластява фактически да се разпорежда с това имущество като собственик. Предвид така дадените разрешения, въззивното решение следва да бъде допуснато до касационно обжалване за проверка правилността на приетото от въззивния съд, че изводите на НАП и ВАС за липса на реална доставка на стоки, основани на недоказаност на произхода на стоката от патримониума на продавача ( така данъчната администрация) и на недоказаност на предаване на стоката от издателя на фактурата на ревизираното лице и в частност на разпоредба на чл. 24, ал.2 ЗЗД, касаеща действието на договора за прехвърляне на право на собственост върху родовоопределени вещи (така съдебното решение на ВАС), са направени при съобразяване на изясненото в практиката на СЕС съдържание на понятието „доставка на стоки“ по смисъла на Директивата за ДДС. Жалбоподателят не дължи предварително заплащане на държавна такса. Мотивиран от горното, Върховният касационен съд, състав на III г. о.