Решение № 1999 от 20.02.2026 г. на ВАС по адм. д. № 1/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция „Обжалване и данъчно -осигурителна практика" – София при ЦУ на НАП, подадена чрез юрк. Ердир и от Б. С. Н., подадена чрез адв. Тихомирова срещу Решение № 1123/03.09.2025 г., постановено по адм. дело №1188/2024 г. по описа на Административен съд София-област, поправено с Решение №1531/03.12.2025 г., постановено по адм. дело № 1188/2024 г. по описа на Административен съд София-област. Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“- София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Ердир обжалва решението в частта, с която по жалба на Б. С. Н. е отменен Ревизионен акт № Р-22002223003123-091-002/26.03.2024 г., изменен с Решение № 1093/07.08.2024 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – София, в частта, с която е установен допълнителен данък по чл. 17 ЗДДФЛ за 2020 г. за сумата над 2 573,04 лева до 3 782,27 лева, или в размер на 1 209,23 лева главница, ведно с 395,26 лева лихва върху отменената част от главницата. В касационната жалба се твърди, че решението е необосновано и неправилно като постановено в противоречие с материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излагат се подробни доводи за недоказаност на твърдението на ревизираното лице за получен заем в размер на 7 000 лева. Оспорва се извода на съда за доказаност на това твърдение единствено на база представен договор за заем. Сочи се, че съдът неправилно е кредитирал гласните доказателства по делото. Касаторът моли да се отмени решението на първоинстанционния съд в обжалваната му част и да се отхвърли жалбата срещу ревизионния акт. Претендира присъждане на разноски за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - Б. С. Н., чрез адв. Тихомиров оспорва жалбата в представен писмен отговор и в съдебно заседание. Б. С. Н., чрез адв. Тихомиров обжалва решението и решението за поправка на очевидна фактическа грешка на Административен съд София-област, в частта, в която е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт № Р-22002223003123-091-002/26.03.2024 г., изменен с Решение № 1093/07.08.2024 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – София, в частта, с която са установени задължения за данък по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015 г. – 5 896,23 лв. главница и 4918,33 лв. лихва; за 2016 г. – 2 624,10 лв. главница и 1922,76 лв. лихва; за 2017 г. – 5 302,11 лв. главница и 3347,41 лева лихва; за 2018 г. – 4 215,83 лв. главница и 2234,13 лева лихви; за 2019 г. – 97,00 лв. главница и 41,54 лв. лихви и за 2020 г. – 2 573,04 лв. главница и 841,05 лихви, както и за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ „Б. – Б. Н.“ за 2017 г. в размер на 3321,74 лв. главница и 2513,04 лв. лихва; за 2019 г. – 375,00 лв. главница и 160,60 лв. лихва и за 2020 г. - 360 лв. главница и 117,67 лв. лихва. Според касационната жалба, обжалваното решение е неправилно поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон и необоснованост с изложени доводи обосноваващи твърденията в жалбата. Иска се отмяна на решението в оспорената част и постановяване на ново по същество на спора, с което ревизионния акт да бъде отменен изцяло. Претендира се присъждане на разноски. Касационната жалба се поддържа в съдебно заседание. Ответникът - Директорът на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП в съдебно заседание чрез юрк. Станчева оспорва основателността на касационната жалба. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледани по същество са неоснователни. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София - област е бил Ревизионен акт № Р-22002223003123-091-002/26.03.2024 г., в изменената част с Решение № 1093/07.08.2024 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – София, с който са установени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ и задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ „Б. – Б. Н.“, ведно със съответните лихви за забава общо в размер на 30 259,61 лв. данък по чл. 17 ЗДДФЛ и лихви в размер на 17 316,88 лв.; годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ – 6 421,50 лв. и лихви в размер на 3 868,36 лв. От фактическа страна съдът е приел, че ревизията е повторна, като е възложена със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) №Р-22002223003123-020-001/26.05.2023 г., изменена със ЗВР № Р-22002223003123-020-002/29.08.2023 г., с обхват установяване на задълженията за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за данъчни периоди 2015 г., 2017 г., 2019 г. и 2020 г. и за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за данъчни периоди 2015 г. – 2020 г. За резултатите от извършената ревизия е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-22002223003123-092-001/21.12.2023 г., въз основа на който е издаден РА № № Р-22002223003123-091-002/26.03.2024 г. При обжалване по административен ред ревизионният акт е изменен по отношение на установения размер на годишен данък на ЕТ и в частта за установения данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ. За изясняване на спора в хода на съдебното производство са допуснати и изслушани съдебно-счетоводни експертизи - първоначална и допълнителна. След проследяване на извършените процесуални действия от органите по приходите в хода на ревизията решаващият състав на административният съд е потвърдил валидността на РА приемайки, че е издаден от компетентни органи по приходите по чл. 119, ал. 2 ДОПК и при спазване на изискванията за форма на чл. 120, ал. 1 ДОПК. По същество на спора е стигнал до следните изводи: По отношение на установените данъчни задължения за 2015 г. съдът е приел за неоснователно възражението на ревизираното лице за изтекла погасителна давност на задълженията. Посочено е, че с издаването на Заповед № Р-22002223003123-020-001/05.04.2021 г., срокът е прекъснат, като съгласно чл. 172, ал. 2 ДОПК след прекъсването е започнал да тече нов петгодишен срок. Отделно от това, е посочил, че в случая не е изтекла и абсолютната давност за задълженията за 2015 г. По същество съдът е приел за законосъобразно провеждането на ревизията по реда на реда на чл. 122 ДОПК поради наличие на условията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. Приети са за недоказани твърденията на ревизираното лице за начално салдо към 01.01.2015 г. в размер на 20 300 лв. Изложени са мотиви, че както в хода на ревизионното, така и на съдебното производство не са представени доказателства за произхода, начина на натрупване или реалното наличие на тази сума. С оглед изложеното съдът е споделил извода на приходната администрация за начално салдо за 2015 г. в размер на 5000 лв. Относно установеното от счетоводните регистри на ЕТ кредитно салдо по сметка 122 „Неразпределена печалба от минали години“ в размер на 77 252,65 лв. съдът е обосновал извод за липса на доказателства тази сума да е била налична по каса или по банкови сметки към 01.01.2015 г. В тази връзка е съобразено и заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза от което се установява, че посочената сума няма реално съответствие нито по касата на предприятието, нито по банковите му сметки. При тези обстоятелства съдът е приел за правилен извода на органите по приходите, че сумата от 77 252,65 лв. не може да обоснове наличност към 01.01.2015 г. и съответно да покрие установения недостиг в паричния поток. Във връзка с установената от приходната администрация сума от 54 000 лв., предоставена през 2015 г. от физическото лице Б. Н. в дейността на ЕТ, съдът е посочил, че същата се извежда от счетоводните данни предоставени от самия търговец, поради което оспорването й от същия е неоснователно. По отношение на установените данъчни задължения за 2016 г., съдът е приел за неоснователни възраженията за начална наличност и паричен поток, като е посочил, че декларираните наличности са формирани на база крайното състояние от 2015 г., при вече приетата от приходната администрация ниска парична база вследствие на недоказаната към 01.01.2015 г. наличност. В тази връзка е посочено, че за 2016 г. не се доказва по-високо начално салдо, което да елиминира установения недостиг. Съдът е приел за установено, че за 2016 г. вноските по банкови сметки в общ размер на 3 400 лв. констатирани като вноски на каса по личните банкови сметки на Б. Н. (ФЛ), са с недоказан произход. Прието е, че липсват доказателства за получени доходи от какъвто и да е източник от физическото лице. Посочено е, че без счетоводно отразяване като финансиране към ЕТ и без данни, че са вече обложени по друг ред изводът на приходната администрация за включване на същите в годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2016 г. е правилен. Възражението за двойно облагане (едновременно при ФЛ и при ЕТ) е прието за неоснователно. По отношение на установените данъчни задължения за 2017 г., по същество съдът е приел за законосъобразно провеждането на ревизията по реда на реда на чл. 122 ДОПК поради наличие на условията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4, т. 7 ДОПК. Установено е, че по ГДД за 2017 г. е декларирана данъчна печалба 21 017,38 лв. Съдът е счел за основателно увеличението на приходната част за данъчен период 2017 г. с 22 100 лв. - вноски, извършени от съпругата на ревизираното лице по банковата сметка на ЕТ. Позовал се е и на заключенията по съдебните експертизи, съобразно които при липса на документи (за заем/разписки) и счетоводно отразяване (напр. 493 „Разчети със свързани лица“ или 107 „Сметка на собственика“) вноските от съпруг/трето лице не могат да се третират като финансиране, а се квалифицират като недоказани постъпления. В подкрепа на този извод съдът е съобразил и фактът, че видно от данните, съпругата на ревизираното лице е имала пълномощно и е действала от името и за сметка на ЕТ. За установените данъчни задължения за 2018 г., съдът се е позовал на приетите съдебно-счетоводни експертизи като е счел, че посочените стойности за 2018 г., се потвърждават по същество. Посочил е, че липсва достатъчна документална обосновка вноските, които формират „други доходи“ от 6 550 лв., да бъдат квалифицирани като заем или финансиране от собственика/съпругата, поради което счетоводното им третиране като приход при физическото лице е оправдано. На следващо място съдът е счел за правилно и обосновано увеличението на финансовия резултат /печалба/ за 2019 г. с 2 100,00 лв. със суми, постъпили по банковата сметка на ЕТ, които не са отразени като приход или финансиране, определена е данъчна основа в размер на 4 836,21 лв., като след приспадане на внесения данък е установен данък за довнасяне 375,00 лв. Възраженията за „двойно облагане“ за 2019 г. са приети за неоснователни, като по делото не е установено едни и същи конкретни парични постъпления да са били едновременно включени като приход на ЕТ и като „други доходи“ при физическото лице. Посочено, че този извод се потвърждава и от съдебно-счетоводната експертиза Решаващият състав на административният съд е приел, че и за 2020 г. са били налице предпоставки за провеждане на ревизията по реда на чл. 122 ДОПК. Счел е жалбата за частично основателна, като е обосновал извод за неоснователност на доводите на ревизиращите по отношение предоставен на ЕТ заем от 7 000 лв. от М. Ц.. Съдът е съобразил представения в хода на ревизионното производство договор за заем, с който е документирано отпускане на заема и събраните гласни доказателства, които потвърждават реалното предаване на сумата в брой на Б. Н.. Посочил е, че липсата на банков превод не е основание за непризнаване на заема - при суми под 10 000 лв. няма законово изискване за безналично плащане, а заемът не представлява доход по ЗДДФЛ. Предвид изложеното е формиран извод, че заемът от 7 000 лв. е доказан и следва да бъде отчетен като източник, поради което дължимият данък по чл. 17 ЗДДФЛ за 2020 г. е в размер на 2 573,04 лв. В останалата част жалбата за 2020 г. е отхвърлена като неоснователна. Решението е валидно, допустимо и правилно. Същото се основава на правилна преценка на събраните доказателства, издадено е в съответствие с приложимите материалноправни разпоредби, като е постановено при спазване на съдопроизводствените правила. Съдът е проверил констатациите на административния орган, обусловили издаване на обжалвания административен акт, като са събрани и ценени относимите за правилното решаване на спора писмени доказателства, обсъдени са релевантните факти и обстоятелства, правнозначимите доводи и възражения на страните. Мотивите на първоинстанционния съд се споделят от настоящия съдебен състав и не следва да бъдат преповтаряни, поради което по силата на чл. 221, ал. 2, изречение второ от АПК, касационната инстанция препраща към тях. По касационната жалба на Б. С. Н.: На първо място неоснователни са оплакванията на касатора за нарушаване на административнопроизводствените правила при издаването на РД и РА. Неоснователно е оплакването, че при удължаването на сроковете за извършване на ревизията, органите по приходите са нарушили разпоредбата на чл. 114 ДОПК. Разпоредбата на чл. 114, ал. 2 ДОПК позволява удължаване срока на ревизията и неспазването му не може да доведе до отмяна на ревизионния акт само на това основание. По същия начин се третират и сроковете за издаване на ревизионния доклад съгласно чл. 117, ал. 1 ДОПК. Касае се за инструктивни срокове, неспазването на които не погасяват компетентността на органите да го издадат, както правилно е прието и в обжалваното решение. На второ място, правилата за определяне на данъчната основа за облагане с данъци, както и размерът на последните са нормативно установени. Разпоредбата на чл. 122, ал. 1 ДОПК регламентира обстоятелствата, при наличието на които органите по приходите могат да проведат ревизионното производство по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. По аргумент от чл. 124, ал. 2 ДОПК фактическите констатации в РА се считат за верни до доказване на противното само ако наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено със събраните доказателства. Доказателствената тежест за тяхното установяване е на органите по приходите, като наличието на едно от основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е достатъчно за провеждане на облагането по аналог. Следователно, в производството по съдебно обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122 - 124а ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на процесуалния ред за това. При успешно проведено такова доказване, в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в РА. Тоест, за да се приложи презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК, фактическите констатации, на които се позовават органите по приходите, следва да са подкрепени от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект. Основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК следва да са безспорно установени и тежестта за това е на органите по приходите, тъй като извършването на облагане по особения ред не може да почива на предположения, а на конкретни факти, обосноваващи някоя от хипотезите на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. В тази връзка обосновано и правилно административният съд е приел, че съобразно събраните доказателства за всеки един от ревизираните периоди се установяват основанията за извършване на ревизия при особени случаи. Неоснователни са доводите на касатора за наличие на начално салдо за 2015г. в размер на 20 500 лв. и неразпределена печалба. От събраните писмени доказателства не се установява реалното наличие на тази сума, липсват доказателства за произхода и начина на натрупването и. В тази връзка правилно решаващият състав на административният съд е споделил извода на приходната администрация за наличност към 01.01.2015 г. в размер на 5000 лв. Правилни са изводите на съда и по отношение на установеното от счетоводните регистри на ЕТ кредитно салдо по сметка 122 „Неразпределена печалба от минали години“ в размер на 77 252,65 лв. Обоснован и съответен на събраните в хода на съдебното и ревизионното производство е извода на административният съд, че липсват данни сумата да е налична нито по каса или по банкови сметки към 01.01.2015 г. Неоснователни са и възраженията по отношение на предоставената сума от Н. на едноличния търговец в размер на 54 000 лв. Изводите на приходната администрация са базирани на представената в хода на ревизията оборотна ведомост за 2015 г., поради което обосновано съдът е посочил, че това са счетоводни данни предоставени от самия търговец и оспорването им от същия е неоснователно. Въпреки липсата на касационни възражения по отношение на другите данъчни периоди, настоящият касационен състав счита за правилни и обосновани изводите на съда по отношение на установените задължения за данъчни периоди 2016 г., 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. За ревизираните периоди са установени постъпления по банковите сметки на ЕТ от Н. и съпругата му/пълномощник на ЕТ/, за които липсват доказателства за произход. Обосновано съдът е посочил, че липсва достатъчна документална обосновка вноските да бъдат квалифицирани като заем или финансиране от собственика/съпругата; поради това счетоводното им третиране като приход при физическото лице е оправдано. Посочените изводи на съда по същество се потвърждават и от съдебно-счетоводните експертизи. По касационната жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП: Настоящият касационен състав счита за неоснователни изложените в касационната жалба доводи за недоказаност на твърдението на ревизираното лице за получен заем в размер на 7 000 лева от М. Ц.. Правилно административният съд е съобразил представеният в хода на ревизионното производство договор за заем между М. Ц. и Н.. Следва да се посочи, че макар съставяните документи в гражданския и търговски оборот в преобладаващата си част да са частни документи, техния характер не е основание за изключването им от доказателствения материал по делото, а е основание тяхната доказателствена сила да бъде преценявана при съвкупен анализ с всички останали събрани доказателства. В случая, представените от ревизираното лице частни документи не са били оспорени относно тяхната автентичност по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК и същите правилно са ценени от съда. В тази връзка съдът правилно е кредитирал и съобразил, че заемодателят е разпитан като свидетел по делото и е потвърдил предаването на сумите в патримониума на ревизираното лице. Съобразно изложеното, обосновани са изводите на състава на Административен съд София - област за доказаност на получените заемни средства, във визираните в представените писмени доказателства размери, на посочената в същия документ дата и от посоченият заемодател. Предвид всичко изложено, обжалваното решение не е постановено при пороци, обосноваващи посочените касационни основания и следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на делото Б. С. Н. следва да се осъди да заплати на Националната агенция за приходите разноски за касационната инстанция в размер на 265.50 евро държавна такса и юрисконсултско възнаграждение. На Б. С. Н. се следват разноски за настоящата инстанция за адвокатско възнаграждение и държавна такса в размер на 41.10 евро. Воден от горното, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,