Определение № 685 от 13.02.2025 г. на ВКС по гр. д. № 2652/2024 г.

Производството е по чл.288 ГПК. Образувано е по касационна жалба на „Ремонтстрой“ АД, гр.Пловдив с искане за допускане на касационно обжалване на въззивно решение на Пловдивски апелативен съд № 28 от 14.02.2024 г. по гр.д.№ 541/2023 г., с което е потвърдено решение на Пловдивски окръжен съд по гр.д.№ 3566/ 2014 г. и по този начин е отхвърлен предявеният от жалбоподателя против Национална агенция за приходите /НАП/ и Върховен административен съд /ВАС/ иск, квалифициран по чл.4 §3 от Договора за Европейския съюз във връзка със ЗОДОВ, за заплащане на сумата 112 309,41 лв., представляваща обезщетение за претърпените от жалбоподателя имуществени вреди, които вреди са причинени от съвместните действия на НАП и ВАС при нарушаване на правото на Европейския съюз в сферата на ДДС /чл.63, чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г./, със законната лихва от момента на внасяне на недължимо начислените суми до окончателното и изплащане и е разпределена отговорността за разноските по делото. В изложението си по чл.284 ал.3 т.1 ГПК жалбоподателят повдига процесуалноправните въпроси 1. „Длъжен ли е въззивният съд да постанови решението си след анализ и оценка на всички събрани доказателства поотделно и в съвкупност и да направи собствени правни изводи по възраженията и доводите на страните, имащи значение за решението по делото?“ и 2. „Длъжен ли е въззивният съд да изложи мотиви, в които да посочи възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи, да посочи защо намира заявените с жалбата оплаквания за неоснователни?“ които счита, че са разрешени в обжалваното решение в противоречие с практиката на Върховния касационен съд /ВКС/. Освен това поставя материалноправните въпроси 3. „Трябва ли разпоредбите на чл.63, чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112 да се тълкуват в смисъл, че задълженото по ДДС лице може да бъде лишено от правото на данъчен кредит по силата на национална норма или практика, която забранява приспадането на платения по получени доставки ДДС, когато фактурата е единственото достоверно доказателство за действително извършване на доставката и данъчнозадълженото лице не притежава документ от издателя на фактурата, от който да е видно, че последният е разполагал със стоките, предмет на доставката, че е бил в състояние да ги достави и че е изпълнил задълженията си за деклариране? Може ли на основание чл.273 от посочената директива държавата членка да изисква – за да осигури правилното събиране на ДДС и да предотврати измамите – от получателя на фактурата да притежава друг документ, който да удостоверява, че издателят на фактурата е разполагал със стоките, предмет на доставката, и му ги е доставил или превозил до него или е имал капацитета да извърши доставката, която е фактурирал?“ и 4. „ Трябва ли член 167, член 168, буква а), член 178, буква а), и член 273 от Директива 2006/112 да се тълкуват в смисъл, че допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това, че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това, че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама?“, за които счита, че са разрешени от въззивния съд в противоречие с практиката на Съда на Европейския съюз /СЕС/. Релевира също въпросите 5. „Практиката на Съда на Европейския съюз, свързана с тълкуването на чл.63, чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112, разглеждаща доставки на услуги и на стоки, приложима ли е в еднаква степен за всички видове доставки или напр. правните стандарти в решенията, засягащи доставки на услуги, са неотносими към казуси с доставка на стоки? По-специално, в контекста на производството за обезщетение на вреди, причинени от нарушение на правото на Европейския съюз, в което ищецът се позовава на Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 ..Решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11 … Решение от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11 … Решение от 31 януари 2013 г. по дело С-642/11 ..Решение от 31 януари 2013 г. по дело С-634/11 … Решение от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12 … Решение от 13.05.2013 г. по дело С-18/13 … Решение от 15 юли 2015 г. по дело С-123/14… Решение от 15.07.2015 г. по дело С-123/14 … Решение от 15 юли 2015 г. по дело С-159/14, допустимо ли е съдът, разглеждащ спора по същество, да откаже да приложи тълкуването на норми и принципи от правото на ЕС, направено от СЕС по тези дела, с мотив, че те засягат доставки на услуги или на стоки, които са различни от тези, разглеждани от него?“; 6. „Върху данъчнозадълженото лице или върху данъчните органи тежи задължението да ангажират доказателства за твърденията си за реалност/нереалност на доставката? По-специално, необходимо ли е данъчнозадълженото лице да притежава други документи, освен фактура по чл.178 от Директива 2006/112, която е осчетоводил редовно, за да възникне за него право на данъчен кредит, за чието наличие и редовно осчетоводяване той носи доказателствена тежест? Съответно оспорването на т.нар. „реалност“ на доставката равносилно ли е на оспорване на наличието на предпоставките за възникване на данъчен кредит/лицето да е данъчнозадължено лице за ДДС (вж.чл.168), стоките/услугите, които е получило, да се използват за последваща облагаема доставка, извършена от данъчнозадълженото лице (вж.чл.168), стоките/услугите, които е получило, да са доставени от друго данъчнозадължено лице (вж.чл.168), да притежава фактура (вж.чл.178) и ДДС по доставката на стоките/услугите да е станал „изискуем“ по смисъла на чл.63 от Директива 2006/112/ЕО, т.е. стоките/услугите са доставени/ или представлява по същество твърдение на властите, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че посочената от него сделка, на която основава правото на приспадане, е част от данъчна измама/злоупотреба с ДДС, извършена нагоре или надолу по веригата на доставките? В този смисъл изискването за „липса на обективни данни, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или друг стопански субект по веригата“ самостоятелна и отделна предпоставка ли е от изискването „доставката на стои и услуги да е реално осъществена“ или става въпрос за едно и също изискване, различно от изискването данъчнозадълженото лице да притежава фактура и да я е осчетоводило?“; 7.„Ако изискването да се докаже „реалност“ на доставката тежи върху данъчнозадълженото лице и е самостоятелно изискване, за да възникне право на данъчен кредит, допустимо ли е да бъде отказано право на данъчен кредит тъй като (а) прекият доставчик на данъчнозадълженото лице не е представило документи, че притежава собствен персонал, техника и транспортни средства, нито доказателства за наети такива, с които е извършил доставката до уговореното място, поискани от данъчните власти, за да установят произхода на стоката, предходните доставчици и материалната и ресурсна обезпеченост на прекия доставчик да извърши доставките; (б) Прекият доставчик е допуснал пропуски в счетоводството си; (в) Актовете за установяване и заплащане на СМР страдат от някои неточности – някои са без дата, датите на други не съвпадат с датите на издадените фактури, не във всички е посочен конкретният обект, на които са осъществени СМР.“; и 8. „Нарушението на общностното право ще бъде ли достатъчно съществено, когато решението на националния съд е взето в явно нарушение на съдебната практика на СЕС по този въпрос?“, които въпроси според жалбоподателя имат значение за точното прилагане на закона и развитието на правото. По тези въпроси /от 5 до 8/ е поискано и отправяне на преюдициално запитване до СЕС. Освен това жалбоподателят поддържа, че обжалваното решение е очевидно неправилно поради необсъждане в него на доводите във въззивната жалба, липса на самостоятелен анализ на доказателствата и прилагане на правен стандарт, несъответстващ на установения в практиката на СЕС. Ответната страна НАП оспорва жалбата като поддържа, че поставените правни въпроси са неотносими към разрешенията на въззивния съд и излага доводи за правилност на обжалвания акт. Ответната страна ВАС оспорва жалбата като поддържа, че по поставените процесуалноправни въпроси въззивното решение не противоречи, а съответства на установената от ВКС съдебна практика. По материалноправните въпроси за съответствие на обжалваното решение с практиката на СЕС поддържа, че вторият въпрос е неотносим към предмета на спора, а първият е разрешен в съответствие с практиката на СЕС. За останалите въпроси счита, че отговор е даден в трайно установената практика на СЕС, на която обжалваното решение не противоречи. Нямало основание въззивният акт да се счита и за очевидно неправилен, съгласно установените в практиката критерии кога това основание е налице. Излага и съображения по същество за неоснователност на касационната жалба. Жалбата е допустима, но не са налице предпоставките за допускане на касационно обжалване, нито за отправяне на преюдициално запитване. Самият касатор се позовава в жалбата си на съществуваща практика на СЕС, даваща отговор на поставените от него въпроси от 5 до 8. Когато отговорът на зададените въпроси следва недвусмислено от решенията на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, по дело С-324/11, по дело С-285/11, по дело С-642/11, по дело С-78/12, по дело С-18/13, по дело С-123/14, по дело С-123/14 и по дело С-159/14, е безпредметно да се иска от СЕС ново тълкуване по същите въпроси. По искането за допускане на касационно обжалване. Въззивният съд приел за установено, че основен предмет на дейност на дружеството ищец е извършване на строително – монтажни работи /СМР/, основно на общински обекти. На същото била извършена от ТД на НАП – Пловдив ревизия по преките и косвени данъци, в хода на която били извършени насрещни проверки на различни доставчици на ищеца. С изключение на един, останалите не били намерени на декларираните от тях адреси, нито били представени изисканите от данъчните власти обяснения и документи във връзка с материалната, техническа и кадрова обезпеченост на проверяваните доставки. Затова органите на НАП приели, че тези доставки не са извършени и издали ревизионен доклад № 1001483/ 21.06.2010 г. и ревизионен акт № 211001483/ 14.07.2010 г., с който установили задължения за главница в размер на 37 271, 96 лв. - отказан данъчен кредит за 2008 г. (ведно с лихви в размер 10 314,23 лв.) и в размер на общо 75 037,45 лв. - допълнително начислен корпоративен данък за 2007 г. и 2008 г. (ведно с лихви в размер 19 517,98 лв.). Ревизионният акт бил обжалван по административен ред и потвърден с решение № 674/ 02.09.2010 г. на директора на ТД НАП Пловдив. По жалба срещу това решение, с решение № 1202/ 28.05.2013 г. по адм.д.№ 2096/ 2010 г. на Пловдивски административен съд, ревизионният акт бил отменен в частта по отношение на отказания данъчен кредит и на допълнително начисления корпоративен данък за доставките, приети от данъчните органи за неизвършени и потвърден в частта относно начисления корпоративен данък за доставките, по които предходните доставчици са издавали касови бонове от нерегистрирани фискални устройства. С решение № 7171/ 28.05.2014 г. по адм.д.№ 13812/ 2013 г., ВАС, решението на Пловдивски административен съд, в частта, в която е отменен ревизионния акт, било отменено, жалбата на „Ремонтстрой“ АД срещу този акт била отхвърлена, а в останалата част съдебното решение било оставено в сила. Прието било в решението на ВАС, че събраните доказателства не сочат на реално осъществяване на фактурираните доставки на СМР и строителни материали. Доставчиците на ищеца не били открити на данъчните им адреси, освен един от тях, и не представили изисканите им доказателства, касаещи спорните доставки. При тези фактически установявания от правна страна въззивният съд извел неоснователност на исковата претенция. Посочил, че условията за ангажиране на отговорността на държавата по чл.4 §3 ДФЕС са три: нарушената правна норма да е предназначена да предоставя права на правните субекти; нарушението да е достатъчно сериозно и да има пряка причинна връзка между възложеното на държавата задължение и понесената от увредената страна загуба или вреда. В конкретния случай ищецът се позовавал на нарушение на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г., която регулирала общата система на ДДС и регламентирала правото на приспадане на данък добавена стойност, както и на нарушение на практиката на СЕС по приложението й. Нормите на посочената директива били транспонирани в разпоредбите на чл.25, чл.68, чл.69 и чл.71 ЗДДС, предвиждащи, че доколкото стоките и услугите се използват за целите на облагаемите сделки на данъчнозадълженото лице, същото има правото да приспадне дължимия или платен ДДС по отношение на извършената за него от друго данъчнозадължено лице доставка на стоки или услуги, за която притежава фактура, като правото на приспадане възниква по времето, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем, а данъчното събитие настъпва и ДДС става изискуем, когато стоките или услугите са доставени. Тези разпоредби по недвусмислен начин обвързвали възникването на правото на приспадане на ДДС с осъществяването на доставка на стоки или услуги. Съдът отхвърлил довода на ищеца, че издаването на фактура за доставката е достатъчно условие за възникване на правото на приспадане и такова може да бъде отказано, само ако данъчните власти установят в ревизионното производство и пред съда в производството по обжалване на отказа, въз основа на обективни данни, че данъчнозадълженото лице е участвало в измама или злоупотреба или е знаело или трябвало да знае, че сделката е част от данъчна измама, извършена нагоре или надолу по веригата на доставки. В конкретния случай не това било основанието за постановения и потвърден по съдебен ред отказ за приспадане, а неизвършването на доставките. Действителното извършване на доставката било елемент от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане на ДДС и установяването му било материалноправна предпоставка за неговото признаване. Наличието на фактура се явявало формално изискване за упражняване правото на приспадане, но основен приоритет имали материалноправните изисквания относно възникването на това право. В доказателствена тежест на претендиращото правото лице било да ги установи, както било прието и решение С-154/20, т.23 и решение С-285/11 – т.32 на СЕС и др. В конкретния случай отказът на органите по приходите, потвърден с решение на ВАС, да приспадне ДДС, бил мотивиран от това, че при доказателствена тежест за данъчно задълженото лице да установи, че са налице предпоставките на закона за признаване правото му на данъчен кредит по процесните фактури, същият не успял да стори това. Вярно било, че според практиката на СЕС получателят на доставката не можел да отговаря за действията/бездействията на своите доставчици, поради което ненамирането им на адреса и непредставянето на документи от тяхна страна, установяващи извършването на доставката, не следвало само по себе си да влияе отрицателно върху правото на получателя на доставките на данъчен кредит. Ненамирането на доставчиците на ищеца на данъчните им адреси и непредставянето на документи от тяхна страна за процесните доставки обаче било ценено само като косвено доказателство, а основната причина да се отрече правото на данъчен кредит на ищеца се състояла в това, че не бил доказал извършването на фактурираните доставки на СМР и строителни материали. Този мотив не бил в съществено нарушение на норми от общностното право и вторият елемент от фактическия състав, пораждащ отговорността на държавата за вреди от нарушение на правото на ЕС не бил налице. С оглед тези мотиви на инстанцията по същество, не са налице основания за допускане на обжалваното решение до касационен контрол като „очевидно неправилно“. Съгласно установената практика, основанието по чл.280 ал.2 пр.3 ГПК е налице, когато съдът е допуснал видимо тежко нарушение на закона - материален или процесуален или явна необоснованост, които са съществени до такава степен, че могат да бъдат констатирани директно. „Очевидната неправилност” предпоставя обосноваване на порок на въззивния акт, установим пряко от съдържанието на последния, без анализ на доказателствата и на осъществените процесуални действия на съда и страните. Тя следва да е изводима от мотивите на съдебното решение или определение и при установените от инстанцията по същество факти. В случая жалбоподателят не излага твърдения за наличие на такива пороци, а излага твърдения за допуснати от съда нарушения на материалния и процесуалния закон, които не подлежат на обсъждане в производството по чл.288 ГПК. Няма основание за допускане на касационно обжалване и по поставените правни въпроси. Първите два процесуалноправни въпроса са обуславящи, но противно на доводите на касатора, те са разрешени в съответствие, а не в противоречие с практиката на ВКС. При постановяване на акта си въззивният съд е съобразил, че непосредствена цел на производството пред него е повторното разрешаване на правния спор, при което дейността на първата и на въззивната инстанция е свързана с установяване истинността на фактическите твърдения на страните чрез събиране и преценка на доказателствата и субсумиране на установените факти под приложимата материалноправна норма. За да даде защита и санкция на спорните права, съдът е длъжен в мотивите на решението си да изложи фактическите си и правни изводи след обсъждане в тяхната съвкупност на всички доводи на страните и на всички релевантни за спора доказателства, които са били събрани по делото. За да се произнесе по спорния предмет, в рамките на основанията, въведени във въззивната жалба, въззивният съд е длъжен да извърши своя преценка на фактическия и доказателствен материал, като и да направи собствени правни изводи, включително и по възраженията и доводите на страните. Фактическите и правни изводи на съда трябва да намерят израз в мотивите му /решение № 92/ 06.11.2019 г. по т.д.№ 2100/ 2018 г., І т.о. и цитираните в него, решение № 403/ 23.01.2015 г. по гр.д.N 3902/ 2014 г., ІV г.о. и цитираните в него/. Не е прието нещо различно в обжалваното решение, затова по процесуалноправните въпроси, свързани със задълженията на въззивния съд, не е налице допълнителното основание по т.1 на ал.1 на чл.280 ГПК. Не е налице допълнителното основание по т.2 на ал.1 на чл.280 ГПК по третия и четвъртия материалноправни въпроси, които също са обуславящи. Въззивният съд е отхвърлил иска с доводи, че не е извършено нито от НАП, нито от ВАС нарушение на Директива 2006/112/ЕО, тъй като в съответствие с тази директива органите на власт са отказали признаване на право на данъчен кредит на ищеца поради липса на материалноправна предпоставка за възникване на това право – извършване на облагаема доставка. Този извод не противоречи, а съответства на практиката на СЕ, обективирана и в цитираните от самия касатор решения, според които от текста на член 168 буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице /решение на СЕС по дело С-285/11/. Доказването на действителното осъществяване на такава доставка на стоки, което обуславя наличието на право на приспадане, не зависи от способа за придобиване на право на собственост върху съответните стоки, но това доказване е в тежест на данъчнозадълженото лице /решение на СЕС по дело С-78/12/. Правото на приспадане на ДДС зависи от изпълнението както на материалноправни, така и на формални условия. Що се отнася до материалноправните условия, от член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да може да се ползва от право на приспадане, заинтересованото лице трябва, от една страна, да бъде „данъчнозадължено лице“ по смисъла на тази директива. От друга страна, това лице трябва, нагоре по веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата — да е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми сделки. Именно данъчнозадълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, а данъчните органи могат да изискат от самото данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане. Затова данъчнозадълженото лице е длъжно да представи обективни доказателства, че стоките и услугите действително са му били доставени от данъчнозадължени лица за целите на подлежащи на облагане с ДДС негови сделки. Данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, да провери по-специално, че доставчикът на стоките или услугите, във връзка с които се упражнява това право, има качеството на данъчнозадължено лице, но следва да се направи разграничение между установяването, от една страна, на изпълнението на това материалноправно условие за правото на приспадане на ДДС и от друга страна, на наличието на измама с ДДС /решение на СЕС по дело С-154/20/. Същото е прието в обжалваното решение, поради което то не противоречи на практиката на СЕС. Останалите въпроси са необуславящи. Решаващият извод на въззивния съд, за да приеме, че не е налице основание за ангажиране на отговорността на държавата за обезщетяване на вреди от нарушение на правото на ЕС е, че такова нарушение не е извършено от никой от ответниците. Прието е, че в съответствие с практиката на СЕС както НАП, така и ВАС в съответствие с Директива 2006/112/ЕО са установили липсата на материалноправната предпоставка за възникване на правото за приспадане на данъчен кредит – извършена облагаема доставка на стока или услуга. По отношение на този решаващ извод на въззивния съд поставените въпроси от 5 до 8 нямат отношение, а по необуславящи правни въпроси касационно обжалване не може да бъде допуснато. По изложените съображения Върховният касационен съд