Решение № 5519 от 21.05.2026 г. на ВАС по адм. д. № 855/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” (ОДОП) – Пловдив, чрез процесуалния си представител юрк. Мехмед, против Решение № 8524/ 12.12.2025г., постановено по дело № 122/2024г. по описа на Административен съд- Хасково, с което е отменен Ревизионен акт №Р-16002623002111-091-001/02.11.2023 г., поправен с Ревизионен акт №П-16002623222278-003-001/29.11.2023 г. за поправка на Ревизионен акт, потвърдени с Решение №15/16.01.2024 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – Пловдив, в частта, с която на К. А. А. са установени допълнително задължения за Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за период 2022 г. в размер на 4 969,38 лв. главница и 372,46 лв. лихва и изменен, в частта му, в която са определени задължения за: Вноски за ДОО - за период 2021 г. в размер на 1154,40 лв. главница и 281,89 лв. лихви; - за период 2022 г. в размер на 1352,42 лв. главница и 118,26 лв. лихви; Вноски за ЗО - за период 2021 г. в размер на 624,00 лв. главница и 152,46 лв. лихви; - за период 2022г. в размер на 922,10 лв. главница и 93,76 лв. лихви; Вноски за ДЗПО – УПФ - за период 2021 г. в размер на 390,00 лв. главница и 95,26 лв. лихви; - за период 2022 г. в размер на 456,56 лв. главница и 39,94 лв. лихви. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основание по чл. 209, т. 3 АПК. Изложени са съображения, че дори да е налице някое от основанията по чл. 122, ал.1 от ДОПК, органът по приходите може при условията на оперативна самостоятелност, да установи данъчната основа не по особения ред, а съобразно общите правила за извършване на ревизия. Поддържа се, че предвид констатираното наличие на достатъчни и пълни сведения за установяване на данъчната основа за 2021г. и 2022г., за тези периоди законосъобразно ревизионното производство е продължило по общия ред. Посочено е, че неправилно административният съд е ценил ССчE, доколкото отговорите на поставените задачи на вещото лице се основавали на предположения и не коресподирали с доказателствения материал по делото. Настоява се за отмяна на атакуваното решение. Претендира се присъждане юрисконсултско възнаграждение. Сторено е възражение за прекомерност на претендираното от насрещната страна адвокатско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба- К. А. А., чрез адв. Милкова, оспорва основателността на жалбата. Претендира присъждане на разноски. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд-Хасково е била законосъобразността на Ревизионен акт №Р-16002623002111-091-001/02.11.2023 г. и Ревизионен акт №П-16002623222278-003-001/29.11.2023 г. за поправка на Ревизионен акт, потвърдени с Решение №15/16.01.2024 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите. В хода на ревизионното производство е установено, че К. А. А. не е декларирал доходите си от дейност като едноличен търговец в ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за 2018 г., 2019 г. и 2020 г., съответно същите не са обложени с данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ. Предвид обстоятелството, че лицето не е декларирало реално получените приходи от продажби (налице са укрити приходи), следва че са налице основанията за прилагане на чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК. Освен това лицето не е завело по надлежния ред счетоводна отчетност за получените приходи и извършените от него разходи. Данъчната администрация е изоставила особения ред само за 2021 г. и 2022 г., позовавайки се на липса на предпоставките на чл.122, ал.1, т.2 и т.5 от ДОПК. За 2021 г. ревизиращият екип е установил, че общата сума на наложените платежи от куриерски дружества възлиза на 45 083,00 лв., от които 41 481,01 лв. от „Еконт експрес“ ООД и 3 602,00 лв. от „Спиди“ ЕАД. Прието е, че тази сума съответства на действително реализираните приходи, като ревизираното лице е посочило, че в ГДД е допусната грешка при декларирането на дохода. Поради това, на основание чл. 78 ЗКПО, счетоводният финансов резултат е намален със 17 898,00 лв., представляващи разликата между неправилно декларираните приходи (62 981,02 лв.) и реално изплатените суми от куриерските дружества. След корекцията е определена данъчна печалба в размер на 45 083,00 лв., приспаднати са задължителни осигурителни вноски в размер на 12 176,40 лв., формирана е годишна данъчна основа от 32 906,60 лв. и дължим данък 15% в размер на 4 935,99 лв. Установен е надвнесен данък в размер на 4 511,16 лв., при внесени 9 447,15 лв. За 2022 г. е прието, че размерът на приходите е правилно деклариран, но отчетените разходи в размер на 38 046,80 лв. не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО и попадат в хипотезата на чл. 26, т. 2 ЗКПО, поради което не се признават за данъчни цели. С тази сума е увеличен счетоводният финансов резултат. В резултат е определена данъчна печалба в размер на 45 656,16 лв. вместо декларираните 7 609,36 лв. След приспадане на задължителни осигурителни вноски в размер на 7 072,87 лв. е формирана годишна данъчна основа от 38 583,29 лв. и данък 15% в размер на 5 787,49 лв. Установен е данък за довнасяне в размер на 4 646,09 лв., при вече внесени 1 141,40 лв. Първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по чл. 119, ал. 2 ДОПК, в предвидената от закона форма, съгласно чл. 120 ДОПК като в хода на ревизията не са констатирани съществени процесуални нарушения. Административен съд-Хасково е отменил оспорения акт, като е счел, че приходната администрация неправилно е определила допълнителните данъчни и осигурителни задължения за 2021 г. и 2022 г., тъй като данъчната основа е формирана незаконосъобразно, а именно без да бъдат отчетени разходите от стопанската дейност, необходими за определяне на данъчната печалба. Според съда и за тези години е била налице предпоставката по чл.122, ал.1, т.4 ДОПК – липса на счетоводна отчетност, което е правело приложим особения ред на облагане. Решаващият състав е посочил, че при определяне на данъчната основа ревизиращите органи са взели предвид единствено приходите от продажби чрез „Еконт“ и „Спиди“, без да изследват реално направените разходи за закупуване и изпращане на стоките. По този начин не е формирана данъчна печалба по реда на ЗКПО, а облагаемият доход е определен само върху оборота, което противоречи на чл.26 ЗДДФЛ и принципите на ЗКПО. Неправилно са били приложени и разпоредбите на чл.10 и чл.26, т.2 ЗКПО относно документалната обоснованост, тъй като при пълна липса на счетоводство не може формално да се откажат всички разходи, без те да бъдат оценени по реда на чл.122 ДОПК. Съдът е кредитирал експерното заключение, според което ревизиращият екип е определил данъчната основа единствено върху оборота, без да отчете разходите за закупуване на стоките. При тези съображения, административният съд е отменил РА, в частта му, с която на задълженото лице са установени допълнителни задължения за Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2022 г., и е го е изменил в останалата му част, като размерите на установените вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО-УПФ за 2021 г. и за 2022 г. са определени, позовавайки се на изчисленяита на вещото лице по ценената ССче. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Съгласно чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец се формира въз основа на данъчната печалба, определена по реда на ЗКПО. По аргумент от чл. 18, ал. 2 във връзка с чл. 1 от ЗКПО данъчната печалба представлява положителният финансов резултат, преобразуван по реда на закона, като същият се определя въз основа на счетоводния финансов резултат. Съгласно т. 21.2 от СС 1 „Представяне на финансови отчети“, счетоводният финансов резултат се формира като разлика между общите приходи и общите разходи. Ето защо определянето на данъчната основа предполага наличие на надлежно водена счетоводна отчетност, включително първични счетоводни документи и счетоводни регистри, съобразно изискванията на Закона за счетоводството. Административен съд-Хасково вярно е установил, че ревизионното производство е било образувано за установяване на задължения за данък по ЗДДФЛ, както и за осигурителни вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО – УПФ за периода 2018 г. – 2022 г. На ревизираното лице е било връчено уведомление от 14.08.2023 г. по чл. 124, ал. 1 ДОПК, с което е посочено, че са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 и т. 5 ДОПК за определяне на данъчната основа по особения ред на чл. 122 – 124а ДОПК. Уведомлението е обхващало всички ревизирани периоди, включително 2021 г. и 2022 г. От съдържанието на ревизионния доклад се установява, че за данъчните периоди 2018 г., 2019 г. и 2020 г. ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК, докато за периодите 2021 г. и 2022 г. органите по приходите са приели, че не са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 ДОПК, поради което са определили данъчната основа по общия ред. Независимо от това, по отношение на периодите 2021 г. и 2022 г. е продължавало да е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК – липса на счетоводна отчетност, съгласно изискванията на Закона за счетоводството. Именно на това основание органите по приходите изрично са се позовали в уведомлението по чл. 124, ал. 1 ДОПК. В хода на ревизията е било отправено искане за представяне на документи и писмени обяснения, но ревизираното лице не е представило първични счетоводни документи и счетоводни регистри за процесните периоди. Ангажирани са единствено данни за средна търговска надценка за целия ревизиран период. Липсват доказателства, че за 2021 г. и 2022 г. е било възстановено или водено редовно счетоводство, както и мотиви от страна на данъчната администрация, че предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК са отпаднали. При отсъствие на счетоводни регистри и първични счетоводни документи не е било възможно определяне на данъчната основа по общия ред, доколкото не са били налице данни за достоверно установяване на приходите и разходите от дейността на ЕТ. По отношение на 2022 г. ревизиращите органи неправилно са приели, че декларираните приходи са правилно определени, но са отказали признаването на декларираните разходи, поради липса на документална обоснованост по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО. При положение, че ревизираното лице не е водило счетоводна отчетност и не е разполагало с първични счетоводни документи и счетоводни регистри, невярно е приложена разпоредбата на чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 ЗКПО, тъй като липсва счетоводна система, в рамките на която да се извърши преценка за документална обоснованост на разходите по общия ред. В оспорения ревизионен акт облагаемият доход на лицето е определен практически единствено въз основа на установените приходи от продажби чрез „Еконт Експрес“ ЕООД и „Спиди“ ЕАД, без да бъдат анализирани и установени разходите за закупуване на продаваните стоки и разходите по осъществяване на дейността. В същото време в хода на ревизионното производство са били налице данни за такива разходи. При наличието на доказателства за реализирана търговска дейност и при липса на счетоводни документи относно разходите, органите по приходите са разполагали с възможността да определят данъчната основа по реда на чл. 122 ДОПК чрез използване на косвени способи и анализ на надценката, каквато практика е възприета и в съдебната практика на ВАС, включително в Решение № 12569/14.12.2023 г. по адм. д. № 5269/2023 г. Същевременно в Разяснение № 1-181/21.06.2010 г. на НАП е прието, че при сериозни пропуски или пълна липса на счетоводна отчетност органът по приходите следва да приложи особения ред по чл. 122 ДОПК, доколкото само по този ред може да бъде установена данъчната основа при липса на надеждна счетоводна информация. В конкретния случай, въпреки установената пълна липса на счетоводна отчетност, ревизията за 2021 г. и 2022 г. е проведена по общия ред, като данъчната основа е определена единствено въз основа на установените приходи, без анализ и определяне на действителните разходи за стопанската дейност. По този начин е нарушен материалният закон, тъй като не е формирана данъчна печалба по реда на ЗКПО, а облагаемият доход е приравнен на брутния размер на постъпленията от продажби. От заключението на кредитираната по делото ССче се установява, че за периодите 2018 г. – 2020 г. данъчната основа е била определена по реда на чл. 122 – 124 от ДОПК, а за 2021 г. и 2022 г. – по общия ред, въпреки идентичния характер на дейността и липсата на счетоводна отчетност. Вещото лице е посочило още, че декларираната надценка не е била отчетена при формирането на финансовия резултат за 2021 г. и 2022 г. При тези данни вярно административният съд е приел, че при идентична фактическа обстановка органите по приходите са приложили различен подход при определяне на данъчната основа и осигурителния доход, което представлява нарушение на принципа за обективност, закрепен в чл.3, ал.1 и ал.2 от ДОПК, като ревизиращите органи не са установили всички обстоятелствата от значение за правата, задълженията и отговорността на задълженото лице и не са основали акта си на действителните факти от значение за случая. Противно на наведените в касационната жалба доводи, вещото лице е извършило пълна и обоснована проверка на релевантните счетоводни и данъчни данни, като е определило действителния размер на данъчните основи, дължимите данъци и осигурителни вноски за 2021 г. и 2022 г. Експертното заключение е изготвено при съобразяване на реалните разходи и приложимите надценки върху продадените стоки, вследствие на което е установено, че за двете ревизирани години не са налице допълнителни задължения за довнасяне на данък по ЗДДФЛ, а напротив – налице са надвнесени суми за 2021 г. и 2022 г., поради което лихва за ДДФЛ не се дължат. Същевременно вещото лице е изчислило действителния размер на дължимите осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО, както и съответните лихви, като установените размери са значително по-ниски от тези, определени с ревизионния акт. По горните съображения касационният съд намира, че обжалваното решение в своята цялост е валиден, законосъобразен и обоснован съдебен акт. Не са налице касационните оплаквания, наведени от касатора. Не се установяват пороци на решението при прилагане на материалния закон. Обжалваното решение на Административен съд- Хасково е правилно и като такова следва да се остави в сила. С оглед изхода на спора, на ответника по касация следва да се присъдят своевременно претендираните разноски, в размер на 1085 евро, представляващи заплатен адвокатски хонорар. Настоящият състав намира, че същите не са прекомерни, тъй като съответстват на минималния размер, съгласно чл. 7, ал.2, т.3 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,