Решение № 1364 от 09.02.2026 г. на ВАС по адм. д. № 10087/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващи от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на „ПИЙ 1“ ЕООД, чрез адв. Рафаилов, срещу решение № 1490/31.07.2025 г. постановено по административно дело № 133/2023 по описа на Административен съд гр. Сливен (АС гр. Сливен). С оспореното решение е отхвърлена жалбата на „ПИЙ 1“ ЕООД, против ревизионен акт (РА) № Р-02002022002695-091-001/14.12.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП, потвърден с решение № 22/02.03.2023 г. на директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) гр. Бургас при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП). С ревизионния акт по отношение на касатора са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2021 г. в общ размер на 68 431,42 лв. и лихви за просрочие общо в размер на 11 331,84 лв. и за данък върху добавената стойност по ЗДДС в общ размер на 17 118,03 лв. и лихви за просрочие общо в размер на 4 634,16 лв. В касационната жалба са направени оплаквания, че решението на административния съд е неправилно поради допуснато нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано – касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът намира за нелогичен извода на съда, че нямало никаква икономическа логика горивата, които в ревизионния акт не са признати за разход и по техните доставки е отказано право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС да бъдат закупвани в гр. Сливен и да бъдат транспортирани до землищата на посочените в мотивите му села, тъй като разстоянията били големи, а освен това в част от посочените села имало бензиностанции. Излага съображения, че горивото е закупувано от бензиностанции в гр. Сливен и е пренасяно с туби до земеделските площи с цел по-ниска единична цена, гаранция за качество на горивото и превенция срещу присвояване и преразход на гориво. Счита, че от събраните по делото доказателства се установява, че горивата са използвани за икономическата дейност на ревизираното лице. Касаторът се позовава на заключението на вещото лице по Съдебно-икономическата експертиза (СИЕ), според което няма нормативно установено задължение за съставянето на документи във връзка с вътрешното отчитане на горива вложени в 3/4 земеделска дейност, т.е. изискваните от съда и органите на НАП пътни книжки, форми за машиносмени и т.н. В случая липсва спор за реалността на доставките на горива, а липсата на данни за използването им за друго освен за земеделската дейност, категорично доказано, че без разход на горива в този размер не е възможно да е извършена дейността, за която ревизираното лице е получило приходи от субсидии и реализация на продукция, доказващи безспорно извършването на тази дейност. В тази насока е и даденото заключение от вещото лице. Твърди, че начинът по който организира оперативно дейността си е въпрос на избор и начин на водене на търговската дейност, а в мотивите на съда е формирано субективно мнение за липса на логична организация. В касационната жалба са изложени съображения, че по ЗКПО отчетния период е календарна година, поради което няма никакво значение не само обективно, но и нормативно, в кой месец ще бъде осчетоводена фактурата. Счита, че по ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит може да се упражни в рамките на следващите дванадесет месечни отчетни периода, поради което намира, че по всяко време в рамките на този срок, фактурата може да бъде отчетена за нуждите на този данък. По въпроса с признаване на разходите за горива и данъчен кредит по доставки на такива съдът не се е съобразил с практиката ВАС по реално идентични казуси между същите страни, при същите доказаност на същите факти, изразена в решения по адм. дело № 7715/2023 г. и адм. дело № 9633/2023 г. по описа на ВАС. Твърди, че е неправилен извода на съда за законосъобразно увеличение на финансовия резултат на дружеството, с приходи от продажба на недвижими имоти - земеделски земи, а от там и задълженията му за корпоративен данък, базиран на изготвена в ревизионното производство оценителна експертиза. Счита, че само цената не е условие по сделка, което да води до отклонение от данъчно облагане, тъй като цените се определят свободно между страните по договора. Съдът неправилно е изключил от доказателствения материал заключенията по основната СТЕ и допълнителна СТЕ, които е приел за противоречиви една спрямо друга но не е проявил никаква активност въпреки, че това е напълно в служебните му задължения да назначи повторна съдебно СТЕ. Счита изводите на съда за необосновани, тъй като единствената СТЕ събрана по делото, която е подкрепена с примери за пазарни аналози - реално сключени договори за продажба на сходни по характеристиките си земеделски земи всъщност е изключената от съда допълнителна СТЕ на вещото лице Мавродиев, в която именно на база събраните данни за пазарни аналози вещото лице е променило иначе абсолютно субективното му мнение за „реалистичност“. Иска първоинстанционното решение да бъде отменено. Не претендира присъждане на разноски за касационна инстанция. Ответникът - директора на Дирекция „ОДОП“ гр. Бургас, чрез юрк. юрк. Илиева, в писмен отговор по касационната жалба я оспорва. Счита, че решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Претендира разноски по делото. Върховна касационна прокуратура на Република България, чрез участвалия по делото прокурор, дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на спора. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди данните по делото и оплакванията в касационната жалба, намира за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал.1 АПК, от надлежна страна против подлежащ на обжалване съдебен акт, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна. Предмет на проверка пред АС гр.Сливен е бил ревизионен акт № Р-02002022002695-091-001/14.12.2022 г., издаден от Р. К. Тодорова на длъжност началник сектор, възложил ревизията и П. И. Георгиев на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 22/02.03.2023 г. на директор на Дирекция „ОДОП“ гр. Бургас при ЦУ на НАП, с който в тежест на дружеството са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2021 г. в общ размер на 68 431,42 лв. и лихви за просрочие общо в размер на 11 331,84 лв. и за данък върху добавената стойност по ЗДДС за данъчните периоди от 01.11.2018 г. до 28.02.2019 г.; месец април 2019 г.; месец юли 2019 г.; за периода от 01.01.2020 г. до 28.02.2020 г.; за периода от 01.11.2020 г. до 31.12.2020 г. и за периода от 01.11.2021 г. до 31.12.2021 г. в общ размер на 17 118,03 лв. и лихви за просрочие общо в размер на 4 634,16 лв. Ревизията е проведена по особения ред, като според органите по приходите са установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. За да изясни правния спор съдът е изслушал съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), една основна и една допълнителна СТЕ, една основна и една допълнителна СИЕ. Вещото лице по ССЕ е посочило какви площи, с какви земеделски култури е стопанисвало ревизираното лице през периода 01.01.2018 г. - 30.04.2022 г. включително; какви са минималните агротехнически мероприятия, които следва да се извършат върху тези площи за отглеждането на съответните култури; с каква земеделска и горска техника е разполагало дружеството жалбоподател - собствена и наета през процесния период; каква е средната разходна норма на необходимите за извършването на съответната агротехническа операция машини, както и какво е общото количество гориво от съответния вид, необходимо за извършване на тази агротехническа операция; за какви площи като размер и култура задълженото лице е получило финансово подпомагане от ДФ „Земеделие“; има ли утвърден или нормативно регламентиран ред за отчитане на разходите за горива за земеделската техника извършваща само агротехнически мероприятия; какви приходи от дейност е отчело дружеството за посочения период и дали тези приходи са свързани с осъществяваната от него земеделска дейност; възможно ли е дружеството да е стопанисвало установените от вещите лица земеделски площи без да извърши разходите за горива, с които му е увеличен финансовия резултат и не му е признато право на приспадане на данъчен кредит за предмет на ревизията. Вещото лице е дало заключение, че не е възможно дружеството да е стопанисвало установените земеделски площи без използване на земеделска техника и без да е извършило разходите за горива, с които е увеличен финансовия резултат и не е признато право на приспадане на данъчен кредит за процесните периоди. В основната и допълнителната СТЕ е дадено заключение каква е пазарната цена по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ДОПК на имотите продадени от ревизираното лице на „Кибела М“ ЕООД към датата на извършване на всяка една продажба. Със заключението на допълнителната СИЕ вещото лице първо е изчислило дължимите от оспорващото дружество задължения по ЗКПО и ЗДДС за процесните периоди, без да се увеличава финансовият резултат с непризнатите разходи за горива, конкретно за дизел и бензин, с изключение на пропан-бутана, след което е изчислило задълженията по ЗКПО и ЗДДС в различни варианти, съобразно отговора на първия въпрос и заключението по предходната СИЕ. Общата стойност на задълженията за корпоративен данък и лихви за забава по варианти са изчислени както следва: Вариант 1, подвариант 1 - Главница 83 295,64 лв., лихви 13 329,81 лв.; Вариант 1, подвариант 2 - Главница 86 474,64 лв., лихви 13 799,63 лв.; Вариант 2, двата подварианта - Главница 21 931,52 лв., лихви 4 261,60 лв. Общата стойност на данък върху добавената стойност за процесните периоди е изчислен в размер на 7 727,25 лв. главница и лихви в размер на 1 676,43 лв. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице срещу ревизионния акт, първоинстанционният съд е приел, че административният акт е издаден от компетентен орган, без да са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила при издаването му и същия е постановен при правилно приложение на материалния закон. По ЗКПО: По време на ревизията е установено, че през 2018 г. и 2019 г. ревизираното дружество не е осчетоводило получени приходи от продажба на сушени плодове на ЕТ „Иско - И. Христов“ по издадени от ревизираното дружество фактури № 1000000112/07.12.2018 г. на стойност 8 320 лв. и № 1000000116/22.07.2019 г. на стойност 2 600 лв., а фактури № 10000106/08.11.2018 г. на стойност 8 160 лв. и № 1000000111/07.12.2018 г. на стойност 8 320 лв. вместо през 2018 г. са осчетоводени на приход през 2019 г. Установено е, че през 2019 г. „ПИЙ 1“ ЕООД не е отчело получени приходи от субсидии от ДФ „Земеделие“ за 134 317,73 лв. Въз основа на събраните по делото доказателства съдът е приел, че органите по приходите основателно са преценили, че са налице условия за признаване на прихода от извършените от дружеството продажби през 2018 г. по горепосочените фактури, защото са изпълнени кумулативно условията, регламентирани в т.6.1 от СС 18 Приходи. Направен е извод, че с неправилно отчетения през 2019 г. приход по фактури № 10000112/07.12.2018 г. на стойност 8 320 лв. и № 1000000111/07.12.2018 г. на стойност 8 160 лв. ревизията е коригирала /намалила/ сумата на приходите за този отчетен период. Съдът е приел за правилни и установяванията на приходните органи, че от ДФ „Земеделие“ през 2019 г. са изплатени субсидии в общ размер на 230 644,77 лв., които е следвало да бъдат осчетоводени на приход от дружеството. За 2019 г. по счетоводна с/ка 713 Приходи от субсидии, „ПИЙ 1“ ЕООД е отчело приходи от субсидии за 96 327,04 лв., т.е. със 134 317,73 лв. по-малко, поради което съдът е приел, че при ревизията правилно е съобразена тази сума при определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК за тази финансова година. През 2020 г. „ПИЙ 1“ ЕООД е продало на „Кибела М“ ЕООД недвижими имоти - ниви и ливади в землището на [населено място] и [населено място], общ. Сливен с обща площ над 1 205 000 кв. м. с нотариални актове № 113/10.07.2020 г., № 114/10.07.2020 г., № 115/10.07.2020 г., № 116/10.07.2020 г., № 117/10.07.2020 г., № 121/14.07.2020 г., № 122/14.07.2020 г., № 123/14.07.2020 г., № 124/14.07.2020 г. и № 125/14.07.2020 г. От съдържанието на нотариалните актове за продажба е установено, че общата продажна цена на имотите е в размер на 78 500 лв., докато по счетоводни данни балансовата им стойност към датата на продажбата е 439 053 лв. В хода на ревизионното производство е направена справка в Служба по вписванията и Търговския регистър, от която е установено, че едноличен собственик на капитала на „Кибела М“ ЕООД е М. В. Й. - съпруга на П. И. Й. - управител и едноличен собственик на капитала на ревизираното дружество „ПИЙ 1“ ЕООД. По време на ревизията е установено, че продажната цена на имотите е значително по-ниска от тяхната балансова стойност и в хода на ревизията с Акт за възлагане на експертиза № Р-02002022002695-01-01/04.10.2022 г. е възложено извършването на експертни оценки, въз основа на които е определена пазарна цена на продадените имоти. За да определи пазарната цена експертът е ползвал методът на сравнимите неконтролирани цени /сравнителния метод/ и метода на вещната /увеличената/ стойност, които са регламентирани с Наредба №Н-9/14.08.2006 г. На база на тази оценка е установено, че за 2020 г. дружество е отчело по-малко приходи от продажбата на недвижими имоти в размер на 565 538 лв. Предвид това и на основание чл. 78, във връзка с чл. 16 от ЗКПО, декларираният от дружеството счетоводен финансов резултат за 2020 г. е увеличен с размера на неотчетените приходи. Съдът не е кредитирал заключенията по основна и допълнителна СТЕ, тъй като е приел, че крайната оценка на процесните недвижими имоти в основното и допълнително заключение се различава в пъти, с изключение на стойността на сграда с идентификатор 68549.1.458.1 по КККР на [населено място], общ. Сливен със застроена площ 481 кв. м., чиято цена е определена в размер на 31 790 лв. При допълнителното заключение вещото лице е ползвало за сравнение нотариални актове, по които продажните цени са като данъчните оценки на продаваните имоти, като вещото лице Мавродиев, видно от записаното в основната експертиза, е счело, че при използването на такива нотариални актове се получава сума, която той счита за „нереалистична“. В съдебно заседание, проведено на 12.12.2024 г. същият е заявявил, че този извод е направен от него на основание практическия му опит и наблюденията, които има, а именно че обикновено в нотариалните актове, цената, която се пише и е отразена, по-скоро е нереалистична. В същото време в допълнителното заключение е ползвал точно такива аналози и източници, като е приложил и съответните нотариални актове. Въз основа на съществената разлика между двете заключения на основната и допълнителната СТЕ съдът е приел, че не може да се установи действителната воля на вещото лице, което дава взаимно изключващи се и противоположни решения по отношение определяне пазарната стойност на процесните недвижими имоти. По тези съображения съдът не е кредитирал двете заключения. Приел е, че по отношение на оценката на имотите следва да се кредитира заключението по назначената в ревизионното производство екапертиза. По време на ревизията е установено, че през 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. „ПИЙ 1“ ЕООД е осчетоводило разходи по фактури за доставка на услуги „наем на автомобили Мини Купър“ и разходи за горива (дизел, бензин, пропан-бутан), подробно описани в констативната част на ревизионния доклад - от стр. 7 до стр. 25 от РД. По делото не е било спорно, че фактурите предмет на посочените доставки са директно осчетоводени на разход по дебита на счетоводна с/ка 600 Разходи за материали (горива) и счетоводна с/ка 601 Разходи за външни услуги (наем автомобили) за съответните години, като с тях дружеството е намалило счетоводния финансов резултат за съответната отчетна година, както следва: за 2018 г. със сумата от 12 525,59 лв.; за 2019 г. с 14 753,10 лв.; за 2019 г. с 20 171,14 лв. и за 2021 г. с 27 223,39 лв. Не е било спорно и обстоятелството, че фактурите не са осчетоводявани текущо при тяхното получаване, а в по-късни етапи. Пред административния съд са представени заверени копия на оригиналните фактури за закупуване на процесните горива. Съдът е приел, че основните бензиностанции, от които са зареждани горивата са „Лукойл България“ ЕООД, „Еко – България“ ЕАД, „Петрол“ АД, които бензиностанции се намират на територията на гр. Сливен. Според съда не е ясно и е противно на всяка икономическа логика горивата да се зареждат от бензиностанции, находящите се в гр. Сливен и оттам да се транспортират до мястото на евентуалното им използване, като например [населено място], [населено място] [населено място], [населено място] и [населено място], където се намират естествените ливади стопанисвани от дружеството и които са доста отдалечени от гр. Сливен. Съдът е посочил, че напр. с Майско е в община Елена, област Велико Търново и там се намират най-големите площи от естествени ливади, а [населено място] е в област Ямбол. Растоянието от Сливен до [населено място] е 45 км, а селата Изгрев, Средорек и Майско са на още по-голямо разстояние. Освен това в [населено място] има бензиностанция, която е най-близо до [населено място] и [населено място]. В [населено място], също има бензиностанция. Според съда няма логично обяснение защо сред представените фактури има такива с много малко количество закупени горива, които да се транспортират впоследствие до мястото, където евентуално да бъдат използвани за осъществяване на земеделската дейност на дружеството. Прието е, че ревизираното лице не е доказало по безспорен и несъмнен начин, че фактурираните горива са използвани за реално осъществяване на земеделска дейност. Съдът е посочил, че липсват конкретни документи за изписано и вложено в производствения процес гориво - пътни листи, пътни книжки за извършените превози и/или протоколи за изработени машиносмени, както и на други съпътстващи документи, които да предоставят еднозначна информация за изразходеното гориво по дати и вид МПС или селскостопанска техника, както и информация за фактическия разход на горива и смазочни материали, съгласно нормения разход на гориво на 100 км. пробег и пропътуваните километри или литри гориво за съответната обработка на 1 дка земеделска земя, при определяне на данъчната основа органът по приходите правилно по посочените доставни фактури не е признал разходи за гориво. Направен е извод, че от задълженото лице не са представени и никакви доказателства как се доставя горивото, предмет на спора, как се съхранява закупеното гориво до неговото изразходване, как се зареждат селскостопанските машини, както и доказателства за реално извършени от земеделския производител агротехнически мероприятия и отчетени във връзка с тези дейности приходи. Според съда не става ясно и закупения пропан - бутан как е използван в дейността на дружеството. Съдът е приел, че тези изводи не се опровергават от заключението на изготвената по делото ССЕ, тъй като същото се гради на предположения и направените от вещото лице изчисления за разход на гориво се базират основно на обясненията на управителя на дружеството, дадени в ревизионното производство. Направен е извод, че заключението на експертизата не компенсира липсата на конкретни доказателства за реалното използване на процесните горива за извършване на земеделска дейност от страна на задълженото лице. По отношение наетите автомобили Мини Купър е прието, че не са предствени доказателства, че са използвани във връзка с извършваната от дружеството селскостопанска дейност, като според съда и самия вид на тези активи не предполагат използването им за земеделски мероприятия. Въз основа на изложеното е направен извод, че данъчната основа правилно е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК за облагане с корпоративен данък за 2018 г. и 2019 г. и на основание чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО за 2020 г. и 2021 г. органът по приходите правилно не е признал за разход стойността по фактурите за доставка на процесните горива. По ЗДДС: През месец декември 2018 г. и през месец юли 2019 г. ревизираното дружество не е осчетоводило издадени от него данъчни фактури за продажба на сушени плодове на ЕТ „Иско - И. Христов с № 1000000112/07.12.2018 г. на стойност 8 320 лв. и начислен ДДС за 1 664 лв. и с № 1000000116/22.07.2019 г. на стойност 2 600 лв. и дължим ДДС в размер на 520 лв. По делото не е било спорно, че фактурите не са включени в дневниците за продажби и СД по ЗДДС за съответния данъчен период и по тях не е начислен следващият се данък върху добавената стойност. Не е било спорно и обстоятелството, че дружеството е извършило доставки на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, които са с място на изпълнение на територията на страната, не са за износ и не са сред изрично посочените освободени доставки по ЗДДС, т.е. извършени са облагаеми доставки по смисъла на чл. 12 от ЗДДС. Прието е, че дружеството не е изпълнило задълженията си по чл. 86, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС, а именно да включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията (СД) по чл. 125 от ЗДДС за този данъчен период и да посочи документа в дневника за продажбите за съответния данъчен период. Във връзка с установеното, първоинстанционният съд е приел, че органът по приходите правилно и законосъобразно на основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС е взел предвид посочените фактури за съответния данъчен период на издаването им и е определил задължения за данък върху добавената стойност за съответния месечен данъчен период, като върху невнесения данък законосъобразно на основание чл. 175 от ДОПК и чл. 1 от ЗЛДТДПДВ са определени и дължимите лихви за просрочие. Според съда се установява нарушение на чл. 86, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС, тъй като „ПИЙ 1“ ЕООД не е начислило следващия се данък върху добавената стойност по издадени от дружеството фактури към ЕТ „Иско - И. Христов" № 1000000113/17.01.2019 г.; № 1000000114 от 17.01.2019 г.; № 1000000106/08.11.2018 г.; № 1000000111/07.12.2018 г. и към „Кибела М“ ЕООД с № 5000000125/28.01.2020 г. и № 50000001263/28.01.2018 г. в месеца на издаването им, а в по-късен етап, в резултат на което и начисления с тях данък върху добавената стойност е внесен със закъснение. Съдът е посочил, че ревизираното дружество е издало данъчни документи (данъчни фактури), в които е посочил данъка на отделен ред, съгласно чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, но не е изпълнило разпоредбите на т. 2 и т. 3, а именно да включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в СД и да посочи документа в дневника за продажбите за съответния данъчен период. Относно отказано право на данъчен кредит съдът е приел, че през 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. „ПИЙ 1“ ЕООД е упражнило право на данъчен кредит по фактури за наем на автомобили Мини Купър и множество фактури за доставка на горива (дизел, бензин, пропан-бутан), подробно описани в констативната част на ревизионния доклад - от стр. 7 до стр. 25 от РД. Съдът е споделил извода на приходните органи, че по делото не са представени доказателства, че автомобилите Мини Купър са използвани за осъществяване дейността на дружеството, както и че фактурираните горива са били използвани за извършване на земеделска дейност от дружеството. Прието е, че в тежест на данъчно задълженото лице, което претендира да ползва право на приспадане, е да докаже материално правните предпоставки за това, а именно - получаването на доставките и използването на стоките и услугите във връзка с облагаемите му сделки или в осъществяваната от него независима икономическа дейност. Съдът е посочил, че второто условие е изпълнено и тогава, когато разходите за придобиването на стоките и услугите са разходи за осъществяваната от получателя независима икономическа дейност, доколкото участват в себестойността на предоставяните от него облагаеми доставки на стоки и услуги на трети лица. Съдът е направил извод, че при преглед на дневниците за продажби на „ПИЙ 1“ ЕООД е установено, че дружеството е извършвало единствено доставки на „шипки“ и продажба на ДМА и не е установено посочените доставки по спорните фактури да са във връзка с извършените от него облагаеми доставки или самите стоки/услуги да са били обект на последващи доставки. Според съда липсата на създадени и налични в дружеството документи не удостоверява и използване на посочените стоки и услуги в извършваната от задълженото лице независима икономическа дейност. Съдът е посочил, че от дружеството не са представени доказателства, за наличието на втората предпоставка - използването на стоките и услугите във връзка с облагаемите му сделки или в извършваната от него независима икономическа дейност. Съдът е приел, че ревизиращият екип правилно на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС е отказал право на приспадане на данъчен кредит на „ПИЙ 1“ ЕООД по подробно описаните за всеки данъчен период фактури. По изложените съображения е отхвърлена жалбата на ревизираното лице срещу процесния ревизионен акт, като неоснователна. С оглед изхода на спора са присъдени разноски по делото. Решението е частично неправилно. По ЗКПО: По делото не е било спорно, че през 2018 г. и 2019 г. ревизираното лице не е осчетоводило получени приходи от продажба на сушени плодове на ЕТ „Иско - И. Христов“ по издадени от ревизираното дружество фактури № 1000000112/07.12.2018 г. на стойност 8 320 лв. и № 1000000116/22.07.2019 г. на стойност 2 600 лв., а фактури № 10000106/08.11.2018 г. на стойност 8 160 лв. и № 1000000111/07.12.2018 г. на стойност 8 320 лв. вместо през 2018 г. са осчетоводени на приход през 2019 г. През 2019 г. не са отчетени и получени приходи от субсидии от ДФ „Земеделие“ в размер на 134 317,73 лв. В касационната жалба не са изложени никакви конкретни възражения във връзка с установените задължения по отношение на неосчетоводените от дружеството приходи. Настоящият състав споделя извода на първоинстанционния съд, че са налице условия за признаване на прихода от извършените от дружеството продажби през 2018 г. по горепосочените фактури, В случая са изпълнени кумулативно условията, регламентирани в т.6.1 от СС 18 Приходи. Съдът въз основа на доказателствата е приел, че с неправилно отчетения през 2019 г. приход по фактури № 10000112/07.12.2018 г. на стойност 8 320 лв. и № 1000000111/07.12.2018 г. на стойност 8 160 лв., приходните органи правилно са коригирали /намалили/ сумата на приходите за този отчетен период. По отношение на отчетените субсидии в по-малък размер, ревизираното лице не оспорва направените констатации по време на ревизията. Самото дружество е дало обяснения, че отчитането на по-малки получени приходи от ДФ „Земеделие“ се дължи на допусната грешка от задълженото лице. По тези съображения и въз основа на събраните по делото доказателства, настоящият състав намира, че АС гр. Сливен правилно е приел, че ревизиращите органи законосъобразно са съобразили и отчетените приходи от субсидии в по-малък размер, при определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК за съответния данъчен период. В горепосочената част решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Решението е неправилно и следва да бъде отменено, като делото бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на административния съд по отношение на увеличения финансов резултат на дружеството, във връзка с извършените продажби на недвижими имоти. В тази част касационната жалба е основателна. По делото не е било спорно обстоятелството, че през 2020 г. „ПИЙ 1“ ЕООД е продало на „Кибела М“ ЕООД недвижими имоти - ниви и ливади в землището на [населено място] и е. Стара река, общ. Сливен с обща площ над 1 205 000 кв. м. с нотариални актове № 113/10.07.2020 г., № 114/10.07.2020 г., № 115/10.07.2020 г., № 116/10.07.2020 г., № 117/10.07.2020 г., № 121/14.07.2020 г., № 122/14.07.2020 г., № 123/14.07.2020 г., № 124/14.07.2020 г. и № 125/14.07.2020 г. Предмета на спора в тази част се свежда до размера на продажната цена на имотите. По време на ревизията е била приета експертна оценка, въз основа на която е определена пазарна цена на продадените имоти. За да определи пазарната цена експертът е ползвал методът на сравнимите неконтролирани цени /сравнителния метод/ и метода на вещната /увеличената/ стойност, които са регламентирани с Наредба №Н-9/14.08.2006 г. На база на тази оценка приходните органи са направили извод, че за 2020 г. дружество е отчело по-малко приходи от продажбата на недвижими имоти в размер на 565 538 лв. и въз основа на това на основание чл. 78, във връзка с чл. 16 от ЗКПО, декларираният от дружеството счетоводен финансов резултат за 2020 г. е увеличен с размера на неотчетените приходи. За определяне на пазарната цена, пред АС гр. Сливен са прието основна и допълнителна СТЕ, които не са кредитирани от съда с единствения мотив, че крайната оценка на процесните недвижими имоти в основното и допълнително заключение се различава в пъти, с изключение на стойността на сграда с идентификатор 68549.1.458.1 по КККР на [населено място], общ. Сливен със застроена площ 481 кв. м., чиято цена е определена в размер на 31 790 лв. Съдът е посочил, че не може да се установи действителната воля на вещото лице, което е дало взаимно изключващи се и противоположни решения по отношение определената пазарната стойност на процесните недвижими имоти. Единствените съображения за кредитиране на заключението по приетото заключение на вещото лице в ревизионното производство са сведени до некредитирането на приетите пред съда заключения. Настоящият състав намира, че съдът не е изложил никакви конкретни мотови по отношение на кредитираното от него заключение. АС гр. Сливен не е обсъдил наведените възражения на ревизираното лице в тази насока. Не е обсъдил и дали пазарните цени на недвижимите имоти са определени законосъобразно, дали са ползвани аналози на продадените имоти, както и дали са спазени разпоредбите на Наредба №Н-9/14.08.2006 г. за определяне на пазарните цени на продадените недвижими имоти. Неизлагането на мотиви в тази насока е самостоятелно основание за отмяна на решението в тази част. В случая съдът не е кредитирал заключенията на основното и допълнително заключение по СТЕ, защото е приел, че двете заключения, изготвени от едно и също вещо лице си противоречат. Тези противоречия е следвало да бъдат преодоляни с евентуалното назначаване на нова експертиза или излагането на конкретни мотиви за кредитиране на приетата експертиза в ревизионното производство. В случая обаче спорът е останал неизяснен и при новото му разглеждане, първоинстанционният съд следва да събере относимите за спора доказателства и да обсъди всички наведени възражения от страните, като изложи подробни мотиви за определяне на пазарната цена на продадените недвижими имоти. Решението следва да се отмени и в съответната част за разноските, като при ново разглеждане на спора следва да се присъдят разноски и за настоящата инстанция. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила по отношение на преобразувания финансов резултат на дружеството във връзка с осчетоводените разходи по фактури за доставка на услуги „наем на автомобили Мини Купър“ и разходи за пропан-бутан. Размерът на тези разходи е подробно описани в констативната част на ревизионния доклад - от стр. 7 до стр. 25 от РД. Настоящият състав споделя изводите на административния съд, че от събраните по делото доказателства не се установява, че тези разходи са свързани с дейността на дружеството. Както пред първоинстанционния съд, така и пред настоящата инстанция не са дадени обяснения и не са представени никакви доказателства, че наетите автомобили „Мини Купър“ и закупения пропан-бутан са използвани за дейността на дружеството. Видно от заключението на вещото лице по ССЕ, закупения пробан-бутан е изключен от предмета на проверка на вещото лице. От дружеството не са били наведени възражения в тази насока. По изложените съображения, настоящият състав сподемя мотивите на АС гр. Сливен за законосъобразност на ревизионния акт в тази част и намира първоинстанционното решение за правилно в съответната част. Оспореното решение е неправилно и следва да бъде отменено в частта, в която е отхвърлена жалбата на ревизираното лице срещу ревизионния акт по отношение на преобразувания финансов резултат на дружеството във връзка с направените разходи за закупено дизелово гориво и бензин. В тази част касационната жалба е основателна и ревизионния акт следва да бъде отменен. По делото не е било спорно, че ревизираното лице е регистриран земеделски производител, който през ревизираните периоди е получавал субсидии от ДФ „Земеделие“ и основният предмет на дейност на ревизираното дружество е извършването на агротехническите дейности. Според дадените от него писмени обяснения, горивото, предмет на доставка по процесните фактури, е използвано в икономическата дейност на дружество, и по-специално за извършваните от земеделския производител агротехническите дейности. Пред административния съд са представени заверени копия на оригиналните фактури за закупуване на процесните горива. Изложените от съда мотиви, че горивото е следвало да бъде закупувано от близки до имотите бензиностанции, а не от големи отдалечени вериги бензиностанции са неотносими към реалността на доставките. Всеки купувач може да закупува горива, като съобразява предлаганото качество и цена от различните бензиностанции. В случая е обяснен механизма на закупуване на горивото, а именно, че същото е зареждано в туби и от тях са зареждани селскостопанските машини. Фактът, че има и фактури с закупено малко количество гориво също не е основание да се смята, че същото не е използвано за дейността на дружеството. Дружеството само може да прецени какво количество гориво му е необходимо за да осъществява земеделската си дейност. Настоящият състав намира, че фактурираните горива – дизел и бензин са използвани за реално осъществяване на земеделска дейност. От събраните по делото доказателства се установява, че дейностите по машинна обработка на площите са реално извършени и в необходимия обем, което се установява и от представените от ДФ „Земеделие“ писмени доказателства, както и от факта, че на земеделския стопанин са изплащани в пълен размер полагащите се субсидии по схеми и мерки, а финансови корекции или санкции не са налагани. Съгласно заключението на вещото лице по ССЕ, което настоящият състав кредитира като обосновано и съответстващо на събраните по делото доказателства, притежаваната и ползвана селскостопанска техника е достатъчна за извършване на необходимите с оглед спецификата на съответната земеделска култура агротехнически мероприятия. Вещото лице е определило средна разходна норма на необходимите за извършването на съответната агротехническа операция с машини и е дало заключение, че не е възможно дружеството да е стопанисвало установените земеделски площи без използване на земеделска техника и без да е извършило разходите за горива, с които е увеличен финансовия резултат. Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Според чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч., отразяващ вярно стопанската операция, което условие в случая е изпълнено и ревизионния акт в тази част следва да бъде отменен. По ЗДДС: Неоснователно е оплакването на касатора, че правото на приспадане на данъчен кредит може да се упражни в рамките на следващите дванадесет месечни отчетни периода и по всяко време в рамките на този срок фактурата може да бъде отчетена за нуждите на този данък. ЗДДС установява срокове за подаване на декларции, включване на фактурите в дневниците за продажби и отчитането им. Тези действия като нормативно определени не зависят от волята на ревизираното дружество. По делото не е било спорно, че през месец декември 2018 г. и през месец юли 2019 г. ревизираното дружество не е осчетоводило издадени от него данъчни фактури за продажба на сушени плодове на ЕТ „Иско - И. Христов с № 1000000112/07.12.2018 г. на стойност 8 320 лв. и начислен ДДС за 1 664 лв. и с № 1000000116/22.07.2019 г. на стойност 2 600 лв. и дължим ДДС в размер на 520 лв. Тези фактури не са били включени в дневниците за продажби и СД по ЗДДС за съответния данъчен период и по тях не е бил начислен следващият се данък върху добавената стойност. АС гр. Сливен правилно е приел, че дружеството не е изпълнило задълженията си по чл. 86, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС и ревизиращите органи правилно и законосъобразно са приложили разпоредбата на чл. 86, ал. 2 от ЗДДС, като са установили задължения за данък. Върху невнесения данък правилно на основание чл. 175 от ДОПК и чл. 1 от ЗЛДТДПДВ с ревизионния акт са установили и задължения за лихви за просрочие. Настоящият състав напълно споделя и изложените от АС гр. Сливен мотиви за установено нарушение на чл. 86, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС, тъй като „ПИЙ 1“ ЕООД не е начислило следващия се данък върху добавената стойност по издадени от дружеството фактури към ЕТ „Иско - И. Христов“ № 1000000113/17.01.2019 г.; № 1000000114 от 17.01.2019 г.; № 1000000106/08.11.2018 г.; № 1000000111/07.12.2018 г. и към „Кибела М“ ЕООД с № 5000000125/28.01.2020 г. и № 50000001263/28.01.2018 г. в месеца на издаването им, а в по-късен етап, в резултат на което и начисления с тях данък върху добавената стойност е внесен със закъснение. Първоинстанционният съд правилно е приел, че ревизираното дружество е издало данъчни документи (данъчни фактури), в които е посочил данъка на отделен ред, съгласно чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, но не е изпълнило разпоредбите на т. 2 и т. 3, а именно да включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в СД и да посочи документа в дневника за продажбите за съответния данъчен период. По изложените съображения решението на АС гр. Сливен е законосъобразно в горепосочените части и следва да бъде оставено в сила. Процесното решение е правилно и по отношение на отказаното право на данъчен кредит през 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. относно упражненото право на данъчен кредит по фактури за наем на два автомобила „Мини Купър“ и фактури за доставка на пропан-бутан, подробно описани в констативната част на ревизионния доклад - от стр. 7 до стр. 25 от РД. Първоинстанционният съд правилно е приел, че по делото не са представени доказателства, че автомобилите „Мини Купър“ са използвани за осъществяване дейността на дружеството, както и че фактурираните горива – пропан-бутан са били използвани за извършване на земеделска дейност от дружеството. Нито пред административния съд, нито пред настоящата инстанция са представени доказателства, че тези доставки са ползвани за дейността на ревизираното лице, като от касатора не са направени и никакви конкретни възражения в тази насока. С оглед на изложеното е обоснован извода на АС гр. Сливен, че на ревизираното лице с акта правилно е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС по издадените му фактури за наем на леки автомобили „Мини Купър“ и покупка на пропан-бутан, подробно описани по номера и доставчици в РД. Касационната жалба е основателна по отношение на отказаното с ревизионния акт право на данъчен кредит, във връзка с получените доставки на дизелово гориво и бензин. По делото не е било спорно, че доставките на дизелово гориво и бензин са реални. Предмета на спора се е свеждал единствено до наличието на втората предпоставка за признаване на данъчен кредит, а именно, че използването на стоките е било във връзка с облагаемите сделки на ревизираното лице или в осъществяваната от него независима икономическа дейност. Съдът е обсъдил събраните по делото доказателства и заключението на вещото лице по ССЕ и въз основа на тях е приел, че констатациите на ревизиращите органи, че задълженото лице не е представило необходимите доказателства, установяващи реалното ползване на горивата – бензин и дизелово гориво за целите на независимата икономическа дейност на дружеството. Настоящият състав намира, че след съвкупен анализ на доказателствата по делото и заключението на вещото лице по ССЕ се установява, че горивото е използвано за икономическата дейност на дружеството. По делото не е било спорно, че дейността на дружеството е свързана с обработване на земеделски земи и трайни насаждения, за да произведе селскостопанска продукция. За тази дейност ревизираното лице е получавало субсидии от ДФ „Земеделие“, които видно от полученото от тях писмо са получени в пълен размер без на земеделския производител да са били наложени впоследствие финансови корекции. Настоящият състав кредитира заключението на вещото лице по ССЕ, въз основа на което се установява, че за горивото (бензин и дизел) е използвано именно за дейността на ревизираното лице, тъй като не е възможно дружеството да е стопанисвало установените земеделски площи без използване на земеделска техника и без да е извършило разходите за процесното дизелово гориво и бензин. Настоящият състав намира, че дружеството в основната си дейност на земеделски производител е извършило необходимите, субсидирани от ДФ „Земеделие“ дейности по обработка на угари, ливади и трайни насаждение, а съставените и представени в тази връзка документи удостоверяват по достатъчен начин, че закупеното с процесните, приложени по преписката фактури горива – дизел и бензин са ползвани за нуждите на основната икономическа дейност на ревизираното лице. В случая се установява, че закупеното гориво е ползвано в икономическата дейност на дружеството, съответното че документирания по фактурите разход е документална обоснован, поради което е налице условието по чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС за упражняване на право на данъчен кредит, съответно не е налице хипотеза по чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. По изложените съображения, настоящият състав намира, че първоинстанционното решение е неправилно в тази част и същото следва да се отмени като вместо него се отмени ревизионния акт в съответната част. Решението следва да се отмени и в съответната част за разноските. Разноски: Ревизираното лице не е претендирало разноски по делото за касационна инстанция, поради което такива не следва да му се присъждат. За първа инстанция е претендирало разноски в размер на 4 724.45 лв., съобразно представен списък (л.800) и съобразно уважената част от жалбата следва да му се присъдят разноски в размер на 1 141.86 лв. Посочената сума се превалутира на основание чл. 12 и чл. 13 от Закона за въвеждане на еврото и възлиза в размер на 583.82 евро. На НАП, съобразно потвърдената част от първоинстанционното решение следва да се присъдят разноски в размер на 1 131.87 лв. Посочената сума се превалутира на основание чл. 12 и чл. 13 от Закона за въвеждане на еврото и възлиза в размер на 578.72 евро, представляващи юрисконсултско възнаграждение за касационна инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,