Решение № 1432 от 25.6.2026 г. на Административен съд - Разград по дело № 6/2026 г.

Производството е по реда на чл. 156, ал. 1 и сл. ДОПК.

Образувано е по жалба на „Воослей М и К“ ЕООД, [ЕИК], с адрес и седалище на управление в гр. Разград против Ревизионен акт (РА) № Р-03000324006969-091-001 / 15.08.2025 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна, мълчаливо потвърден от директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП. С оспорения РА са определени допълнителни публични задължения в общ размер от 119 348, 54 лв., от които корпоративен данък по ЗКПО за периода от 01.01.2022 г. до 31.12.2022г. в размер на 28 584, 84 лв. и лихва в размер на 8 196, 95 лв. (общо 36 781, 79 лв.), както и ДДС в размер на 58 848, 01лв. за данъчни периоди м. 02.2022г., м. 06.2022г., м.07.2022г. и м.06.2023г., ведно с лихва в размер на 23 718, 74 лв. (общо 82 566, 75 лв.). Ревизията е повторна, проведена по реда и при условията на чл. 122 и сл. ДОПК.

В жалбата и по същество се сочи, че оспореният РА се явява незаконосъобразен. Развиват се доводи, че той е издаден при допуснати съществени процесуални нарушения, в противоречие на събраните доказателства и при превратно тълкуване и приложение на материалния закон. Твърди се, че процесните СМР не са изпълнени от ревизираното лице (РЛ) и то не се явява доставчик на тези услуги, поради което неправилно е задължен да внесе допълнително ДДС и корпоративен данък. С оглед на това се иска от съда да отмени изцяло РА, ведно с произтичащите от това законни последици. Претендира се и заплащане на деловодните разноски.

Ответникът по жалбата е депозирал писмено становище, в което заявява, че тя е неоснователна и недоказана и моли съда да я отхвърли, като претендира и заплащане на разноски по производството. Алтернативно възразява, че претендираното от жалбоподателя адвокатско възнаграждение се явява прекомерно по своя размер.

Разградският административен съд, след като прецени събраните по делото доказателства, които съобрази с доводите и становището на страните, приема за установено следното:

І. По допустимостта на жалбата.

РА е съобщен на „Воослей М и К“ ЕООД на 09.09.2025 г (л. 575 от пр.) и дружеството е подало жалба срещу него по реда на чл. 152 ДОПК до директора на Дирекция „ОДОП“ Варна на 23.09.2025 г. (л. 589- л. 583 от пр.). В 60-дневния срок по чл. 155, ал. 1 ДОПК, който е започнал да тече на 01.10.2025 г. (във вр. чл. 146 ДОПК) и изтекъл на 01.12. 2025 г. (първия работен ден) решаващият орган не се е произнесъл по нея, поради което е налице мълчаливо потвърждение по смисъла на чл. 156, ал. 4 ДОПК. Жалбата до съда е подадена на 23.12. 2025 г., в установения от чл. 156, ал. 5 ДОПК срок.

При тези данни съдът приема, че жалбата е допустима, като подадена в срок, от надлежна страна срещу акт, който подлежи на съдебен контрол и след като е изчерпана възможността за административно оспорване.

ІІ. По валидността на оспорения РА:

Настоящата ревизия е повторна. Проведена е след като със своето Решение № 236/ 20.12.2024 г. директорът на Дирекция „ОДОП“ Варна (л. 13 гръб- л. 1 от пр.) е отменил частично като незаконосъобразен оспорения пред него РА № Р-03001724000812-091-001/ 09.10.2024 г. отоносно определени задължения за ДДС за данъчни периоди м. 02.2022 г. (32 658, 01 лв. главница и 10 239, 70 лв. лихва); м. 06.2022 г. (14 238, 62 лв. главница и 3 981, 85 лв. лихва); м. 07.2022 г. (12 143, 30 лв. главница и 3 287, 94 лв. лихва) и м. 06.2023 г. (16 212, 79 лв. главница и 2 754, 73 лв. лихва), както и задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2022 г. ( 30 241, 74 лв. главница и 5 292, 68 лв. лихва), дължими от „Воослей М и К“ ЕООД, като преписката е върната на органа с указания, че следва да се издаде заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) на друг ревизиращ екип, който да предприеме необходимите действия за изясняване на спорните факти и обстоятелства, да установи извършените от дружеството СМР по вид и обем, тяхната цена/стойност, периода на извършване на процесините СМР, включително да се назначи и експертиза, която да определи тяхната пазарна цена съобразно Наредба № Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени, посочени в § 1, т. 10 от ДР на ДОПК (Наредба № Н-9).

Във връзка с това е издадена ЗВР № Р-03000324006969-020-001/ 27.12. 2024 г. (л. 15 от пр.), изменена със Заповед (ЗИЗВР) № Р-03000324006969-020-002/ 03.04.2025 г. (л. 476), издадени от С. Й. Г.- началник сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Варна, е възложено на Д. Х. П. - главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и Д. М. И. – инспектор по приходите да извършат ревизия на „Воослей М и К“ ЕООД относно задълженията за корпоративен данък за периода от 01.01.2022 г. до 31.12.2022 г. и за данък върху добавената стойност за данъчни периоди от 01.02.2022 г. до 28.02.2022 г.; от 01.06.2022 г. до 31.07.2022 г.; от 01.06.2023 г. до 30.06.2023 г., като е посочен и срокът, в който следва да приключи ревизията (до 06.06.2025 г.). Цитираните заповеди са издадени от оправомощено лице по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, видно от приложените Заповед № Д-752/ 03.04.2024 г. (л. 599 от пр.) и и надлежно съобщени на жалбоподателя.

На 20.06.2025 г., при спазване на срока по чл. 117, ал. 1 ДОПК, инспекторите са изготвили Ревизионен доклад (РД) № Р-03000324006969-092-001/ 20.06.2025 г. (л. 553- л. 533 от пр.), връчен на данъчно задълженото лице (ДЗЛ) с приложенията към него на 30.06.2025 г. по електронен път (л. 556- л. 554 от пр.). В предоставения му срок, удължен до 13.08.2025 г. (л. 562 от пр.) не са подадени възражения от него. При тези данни е издаден Ревизионен акт № Р- 03000324006969-091-001/ 15.08.2025 г. (л. 573- л. 566 от пр.), подписан от възложителя и ръководителя на ревизията.

Всички посочени по-горе документи съставляват електронни документи, подписани от техните издатели с валиден квалифициран електронен подпис по смисъла на чл. 13, ал. 3 от ЗЕДЕУУ и чл. 3, т. 12 от Регламент (ЕС) № 910/2014, което се установи при приобщаването им в проведените съдебни заседания.

При тези данни съдът приема, че оспореният РА е валиден документ, като издаден от компетентен орган, в кръга на предоставените му правомощия, при спазване на регламентираните в ДОПК срокове. По своята форма и съдържание той отговаря на изискванията на чл. 120 ДОПК.

ІІІ. По съответствието на РА с материалния и процесуалния закон

В хода на съдебното производство са приобщени писмени доказателства и е назначена комплексна строително - техническа и съдебно-счетоводна експертиза, чието заключение не е оспорено от страните по реда на чл. 200, ал. 3 ГПК във вр. § 2 ДР ДОПК и съдът възприема изцяло като обективно и компетентно, съответно на другите доказателства по делото. Те установяват следните факти и обстоятелства:

Ревизията е проведена по особения ред, предвиден в чл. 122 - чл. 124 ДОПК, тъй като органът по приходите е приел, че са налице предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК (налице са данни за укрити приходи), чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК (липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред) и чл. 122, ал. 1, т. 5 ДОПК (документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване). Изпълнени са и задължителните процесуални действия, като на 20.05.2025 г. (л. 519 от пр.) на ДЗЛ са връчени Уведомление № Р-03000324006969-139-001/ 19.05.2025 г. по чл. 17, ал. 1, т. 2 ДОПК (л. 519- л. 518 от пр.) и Уведомление № Р- 03000324006969-113-001/ 19.05.2025 г. по чл. 124, ал. 1 ДОПК ( л. 515 от пр.), че основата за облагане с ДДС и корпоративен данък ще бъде определена по реда на чл. 122- 124а ДОПК, като му е предоставен 14-дневен срок за представяне на становище и доказателства.

При проведена ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК в тежест на органите по приходите е да установят наличието на едно или няколко от алтернативно предвидените основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК, които са възприети от тях и са обосновали констатациите в РД (чл. 124, ал. 2 и чл. 123, ал. 3 ДОПК). И в това производство те са длъжни да издадат своите актове при спазване на принципите за обективност (чл. 3 ДОПК) и законност ( чл. 2 ДОПК), след проведено пълно, всестранно и обективно разследване на спорните обстоятелства.

В случая ревизиращите са посочили, че ДЗЛ е извършило СМР на обектите, възложени от А. А., В. П., Р. П., М. Г. и Т. С., които не са фактурирани, осчетоводени и приходите по тях не са декларирани, поради което са приели, че са налице данни, които обосновават извода, че същите са укрити по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. В хода на производството обаче не представиха категорични доказателства, които да установяват, че дружеството е извършило на обектите и други количества СМР, освен тези, които са договорени с договорите за СМР и включени в оформените Приемо-предавателни протоколи (ППП). В тежест на органа по приходите беше да установи тези факти и обстоятелства и то прилагайки стандарта на доказване, който изискват от ДЗЛ във връзка с доставки, по които те претендират право на данъчен кредит.

Както в хода на ревизионните производства, така и в съдебното производство жалбоподателят трайно и непротиворечиво е заявявал, че през ревизирания период няма извършени от него СМР на процесните обекти, които да не са включени в ППП и да не са фактурирани и осчетоводени. Няма и данни, че са заплащани някакви суми от възложителите извън посочените в тях.

В подкрепа на това твърдение са и обясненията/ декларациите на физическите лица- възложители на строежите, в които заявяват, че всички извършени от „Воослей М и К“ ЕООД са отразени в ППП, фактурирани и заплатени по банков път, а допълнителните СМР на тези обекти са извършвани за тяхна сметка лично или от трети лица. Органът по приходите не ги е кредитирал като достоверни, посочвайки, че не са представени доказателства за това, както и достатъчно идентифициращи данни за конкретните трети лица, извършили допълнителните СМР на обектите. В тази връзка следва да се отбележи, че неблагоприятните последици, предвидени в разпоредбата на чл. 37, ал. 4, пр. 1 ДОПК, са приложими само по отношение на процесуално бездействие от ДЗЛ, но не и в случаите, когато трети лица не са представили поискани от тях доказателства и/или данни и информация.

По своето естество с твърдението си ДЗЛ сочи отрицателен факт, който не подлежи на доказване от него. С оглед на това ревизиращите следваше да докажат своите твърдения, че той е извършил процесните СМР по вид и обем, тяхната цена/стойност, периода на извършване и предаване на възложителя (с оглед преценката кога е настъпило данъчното събитие). В тази насока са били и указанията на решаващия административен орган в Решение № 236/ 20.12.2024 г., които не са изпълнени в пълен обем при повторната ревизия. Приходните органи са приели по презумпция, че всички допълнителни СМР на процесните обекти са извършени от жалбоподателя, с изключение само на тези, за които възложителите са представили писмени доказателства, че са изпълнени от трети лица.

1.1. По отношение на извършени СМР услуги в обект двуетажна жилищна сграда, находяща се в гр. Р., ПИ 61710.614.2301, м. „Исперихски път“, с възложител А. А. А..

По делото е представен договор за строителство от 29.07.2022 г., сключен между възложителя и „Воослей М и К“ ЕООД като строител. С него е уговорено, че жалбоподателят се задължава да извърши СМР на обекта, предвидени в одобрения проект, който се счита за неразделна част от договора, а възложителят се задължава да заплати извършената работа и вложените материали. Общата стойност на договорените за изпълнение СМР възлиза на 42 000,00 лв. с включен ДДС, платими по банков път, като изрично е посочено, че действително извършените СМР се доказват с двустранно подписани протоколи за отчитане на извършените работи, съставени от изпълнителя. В изпълнение на своите задължения ДЗЛ е представило ППП от 09.05.2023 г., в който са включени по видове, мерна единица, количество, единична цена, обща сума, изпълнените и подлежащи на заплащане СМР. Той е подписан от физическото лице- възложител на строежа. За този обект е издаден и Констативен акт (обр. 15) от 20.11.2023 г. (извън ревизирания период).

Във връзка с договора ДЗЛ е издало фактури с получател А. А. както следва:

• фактура № 0000000582/14.09.2022 г. с данъчна основа в размер на 4150,00 лв. и начислен ДДС в размер на 830,00 лв.

• фактура № 0000000583/20.09.2022 г. с данъчна основа в размер на 4100,00 лв. и начислен ДДС в размер на 820,00 лв.

• фактура № 0000000599/16.01.2023 г. с данъчна основа в размер на 4160,00 лв. и начислен ДДС в размер на 832,00 лв.

• фактура № 0000000600/18.01.2023 г. с данъчна основа в размер на 4150,00 лв. и начислен ДДС в размер на 830,00 лв.

• фактура № 0000000601/20.01.2023 г. с данъчна основа в размер на 4140,00 лв. и начислен ДДС в размер на 828,00 лв.

• фактура № 0000000610/06.04.2023 г. с данъчна основа в размер на 3575,00 лв. и начислен ДДС в размер на 715,00 лв.

• фактура № 0000000611/18.04.2023 г. с данъчна основа в размер на 3500,00 лв. и начислен ДДС в размер на 700,00 лв.

• фактура № 0000000612/02.05.2023 г. с данъчна основа в размер на 3500,00 лв. и начислен ДДС в размер на 700,00 лв.

Предмет на всички тези фактури е авансово плащане по договора за строителство.

След подписване на ППП е издадена и фактура № 0000000613/09.05.2023 г. със стойност 35 000,00 лв., приспаднат аванс в размер на 31 275,00 лв., данъчна основа в размер на 3 725,00 лв. и начислен ДДС в размер на 745,00 лв. с предмет СМР по договор от 29.07.2022 г. и приемо-предавателен протокол от 09.05.2023 г.

Тези фактури са надлежно осчетоводени, декларирани и сумите по тях са платени по банков път. Липсват категорични данни, че ДЗЛ е извършило и други СМР на обекта, съответно, че е получило суми за това.

1.2. По отношение на извършени СМР услуги в обект еднофамилна жилищна сграда с гараж, находяща се в [населено място], УПИ № Х1-7422, кв. 136, с възложител В. И. П..

По делото е представен договор за строителство (л. 153- л. 151) от 11.11.2021 г., сключен между възложителя и „Воослей М и К“ ЕООД като строител. С него е уговорено, че жалбоподателят се задължава да извърши СМР на обекта, предвидени в одобрения проект, който се счита за неразделна част от договора, а възложителят се задължава да заплати извършената работа и вложените материали. Общата стойност на договорените за изпълнение СМР възлиза на 69 000,00 лв. с включен ДДС, платими по банков път, като изрично е посочено, че действително извършените СМР се доказват с двустранно подписани протоколи за отчитане на извършените работи, съставени от изпълнителя. В изпълнение на своите задължения ДЗЛ е съставило ППП от 02.05.2022 г. и от 18.07.2022 г. (л. 151 гр.- л. 150 от пр.), в които са включени по видове, мерна единица, количество, единична цена, обща сума, изпълнените и подлежащи на заплащане СМР. Те са подписани и от физическото лице- възложител на строежа. За обекта няма съставен Констативен акт (обр. 15) през проверявания период.

Във връзка с този договор ДЗЛ е издало фактури с получател В. П. както следва:

• фактура № 000000555/11.11.2021 г. с данъчна основа в размер на 28 750,00 лв. и начислен ДДС в размер на 5750,00 лв.

• фактура № 000000564/25.04.2022 г. с данъчна основа в размер на 11 500,00 лв. и начислен ДДС в размер на 2300,00 лв.

• фактура № 000000591/15.06.2022 г. с данъчна основа в размер на 11 500,00 лв. и начислен ДДС в размер на 2300,00 лв.

Предмет на всички тези фактури е авансово плащане по договора за строителство.

След подписване на ППП от 18.07.2022 г. е издадена и фактура № 0000000577/18.07.2022 г. със стойност 57 500, 00 лв., приспаднат аванс в размер на 51 750,00 лв., данъчна основа в размер на 5 750,00 лв. и начислен ДДС в размер на 1 150,00 лв. с предмет СМР по приемо-предавателен протокол от 18.07.2022 г.

Във връзка със съставения ППП от 02.05.2022 г. е издадена фактура № 000000565/02.05.2022 г. с данъчна основа в размер на 3 096.75 лв. и начислен ДДС в размер на 619, 35 лв.

Тези фактури са надлежно осчетоводени, декларирани и сумите по тях са платени по банков път. Липсват категорични данни, че ДЗЛ е извършило и други СМР на обекта, съответно, че е получило суми за това.

1.3. По отношение на извършени СМР услуги в обект еднофамилна жилищна сграда, находяща се в гр. Р., УПИ № ХІІІ- 2602, кв. 136, с възложител Р. А. П..

По делото е представен договор за строителство (л. 229- л. 228 от пр.) от 15.10.2020 г., сключен между възложителя и „Воослей М и К“ ЕООД като строител. С него е уговорено, че жалбоподателят се задължава да извърши СМР на обекта, предвидени в одобрения проект, който се счита за неразделна част от договора, а възложителят се задължава да заплати извършената работа и вложените материали. Общата стойност на договорените за изпълнение СМР възлиза на 25 500,00 лв. с включен ДДС, платими по банков път, като изрично е посочено, че действително извършените СМР се доказват с двустранно подписани протоколи за отчитане на извършените работи, съставени от изпълнителя. За обекта има съставен Констативен акт (обр.15) на 25.02.2022 г.

В изпълнение на своите задължения ДЗЛ е съставило ППП от 24.02.2021 г. (л. 227 от пр.), в който са включени по видове, мерна единица, количество, единична цена, обща сума, изпълнените и подлежащи на заплащане СМР. Той е подписан и от физическото лице- възложител на строежа.

Във връзка с този договор ДЗЛ е издало фактури с получател Р. П. както следва:

• фактура № 0000000532/23.10.2020 г. с предмет на доставка аванс по Договор за СМР с данъчна основа 10 000,00 лв. и ДДС 2 000,00 лв.

• фактура № 0000000539/26.02.2021г. с предмет на доставка изпълнение на СМР по договор и протокол от 24.02.2021 г. с данъчна основа в размер на 11 250, 00 лв. след приспадане на аванса от 10 000 лв. и начислен ДДС в размер на 2 250, 00 лв.

Фактурите са надлежно осчетоводени, декларирани и сумите по тях са платени по банков път. Липсват категорични данни, че ДЗЛ е извършило и други СМР на обекта, съответно, че е получило суми за това.

1.4. По отношение на извършени СМР услуги в обект еднофамилна жилищна сграда, находяща се в [населено място], обл. Разград, [улица], с възложители М. и Г. Г..

По делото е представен договор за строителство (л. 327- л. 325 от пр.) от 07.05.2021 г., сключен между възложителите и „Воослей М и К“ ЕООД като строител. С него е уговорено, че жалбоподателят се задължава да извърши СМР на обекта, предвидени в одобрения проект, който се счита за неразделна част от договора, а възложителят се задължава да заплати извършената работа и вложените материали. Общата стойност на договорените за изпълнение СМР възлиза на 53 500,00 лв. с включен ДДС, платими по банков път, като изрично е посочено, че действително извършените СМР се доказват с двустранно подписани протоколи за отчитане на извършените работи, съставени от изпълнителя.

В изпълнение на своите задължения ДЗЛ е съставило ППП от 21.12.2021 г. (л. 321 от пр.), който е извън ревизирания период. В него са включени по видове, мерна единица, количество, единична цена, обща сума, изпълнените и подлежащи на заплащане СМР. Той е подписан и от физическите лица- възложители на строежа. За обекта няма съставен Констативен акт (обр. 15).

Във връзка с този договор ДЗЛ е издало фактури (л. 324- л.322 от пр.) с получател Г. Г. и М. Г., както следва:

• фактура № 0000000544/11.05.2021 г. с предмет на доставка аванс по договор за СМР от 07.05.2021 г., данъчна основа в размер на 16 666,67 лв. и начислен ДДС в размер на 3 333.33 лв.

• фактура № 0000000546/30.06.2021 г. с предмет на доставка аванс по договор за СМР от 07.05.2021 г., данъчна основа в размер на 16 666,67лв. и начислен ДДС в размер на 3 333.33 лв.

• фактура № 0000000560/23.12.2021 г. със стойност 44 583, 33 лв., приспаднат аванс в размер на 33 333,34 лв., данъчна основа в размер на 11 250,00 лв. и начислен ДДС в размер на 2 250,00 лв. с предмет Приемо- предавателен протокол от 21.12.2021 г.

Фактурите са надлежно осчетоводени, декларирани и сумите по тях са платени по банков път. Липсват категорични данни, че ДЗЛ е извършило и други СМР на обекта, съответно, че е получило суми за това.

1.5. По отношение на СМР услуги, извършени в обект двуетажна еднофамилна жилищна сграда с навес и ВиК отклонения, находяща се в [населено място], [улица], с възложител Т. Х. С..

По делото е представен договор за строителство (л. 262- л. 261 от пр.) от 11.04.2022 г., сключен между възложителя и „Воослей М и К“ ЕООД като строител. С него е уговорено, че жалбоподателят се задължава да извърши СМР на обекта, предвидени в одобрения проект, който се счита за неразделна част от договора, а възложителят се задължава да заплати извършената работа и вложените материали. Общата стойност на договорените за изпълнение СМР възлиза на 22 650,00 лв. с включен ДДС, платими по банков път, като изрично е посочено, че действително извършените СМР се доказват с двустранно подписани протоколи за отчитане на извършените работи, съставени от изпълнителя.

В изпълнение на своите задължения ДЗЛ е съставило ППП от 14.12.2021 г. (л. 119 от пр.) и от 21.06.2022 г. ( л. 101 от пр.), в които са включени по видове, мерна единица, количество, единична цена, обща сума, изпълнените и подлежащи на заплащане СМР. Те са подписани и от физическото лице- възложител на строежа. За обекта няма съставен Констативен акт (обр. 15).

Във връзка с този договор ДЗЛ е издало фактури с получател Т. С., както следва:

• фактура № 0000000542/08.04.2021 г. с данъчна основа в размер на 50 000,00 лв. и начислен ДДС в размер на 10 000,00 лв.

• фактура № 0000000551/31.08.2021 г. с данъчна основа в размер на 29 166,67 лв. и начислен ДДС в размер на 5833.33 лв.

• фактура № 0000000553/17.10.2021 г. с данъчна основа в размер на 29 166,67 лв. и начислен ДДС в размер на 5833.33 лв.

Всички те са с предмет на доставка аванс по договор за СМР от 08.04.2021 г.

• фактура № 0000000558/14.12.2021 г. със стойност 116 666,67 лв., приспаднат аванс в размер а 108 333,34 лв. и данъчна основа в размер на 8333,33 лв. и начислен ДДС в размер на 1666,67 лв. с предмет Приемо- предавателен протокол от 14.12.2021 г.

• фактура № 0000000563/11.04.2022 г. с данъчна основа в размер на 12 500,00 лв. и начислен ДДС в размер на 2500,00 лв. с предмет на доставка аванс по договор за СМР от 11.04.2022 г.

• фактура № 0000000573/22.06.2022 г. със стойност 18 875,00 лв., приспаднат аванс в размер на 12 500,00 лв. и данъчна основа в размер на 6 375,00 лв. и начислен ДДС в размер на 1 275,00 лв. с предмет СМР съгласно Приемо-предавателен протокол от 21.06.2022 г.

Фактурите са надлежно осчетоводени, декларирани и сумите по тях са платени по банков път. Липсват категорични данни, че ДЗЛ е извършило и други СМР на обекта, съответно, че е получило суми за това.

Изводът, че жалбоподателят е извършил и допълнителни СМР на процесните обекти, които не са фактурирани и осчетоводени и за които той е получил приходи, не може да почива на предположения и хипотези, а следва да е установен по безспорен начин. В случая не са ангажирани такива доказателства.

В приетото от съда заключение е посочено, че вероятността „Воослей М и К“ ЕООД да е изпълнило и останалите количества СМР не е голяма, като са изложени и доводи за това:

• В РД са включени СМР, които не са изпълнени дори към момента на проверката в имотите, а някои от работите, са заменени с други;

• Обичайна практика е възложителите, които нямат регистрация по ЗДДС, да извършват довършителните работи самостоятелно или да ги възлагат на физически или юридически лица, които не са регистрирани по ЗДДС. Възлагането на СМР за изпълнение от фирми, регистрирани по ЗДДС е оправдано за възложителите само, ако тези СМР изискват по-сериозна техника и задължително техническо ръководство. Довършителните работи не са такива и затова те рядко се възлагат на юридически лица, които са регистрирани по ЗДДС. По този начин възложителите пестят разходи и не са ограничени във времето с изпълнението на довършителните работи.

• В повечето случаи договорите с официалния строител (регистриран по ЗДДС) се ограничават до изпълнение на СМР, които са необходими за изграждане на обекта до „груб строеж“ и оформяне на Акт обр. 14 за приемане на конструкцията, а след това възложителят изпълнява довършителните работи сам за своя сметка. Обстоятелството, че строителят е подписал актове, които се изготвят след Акт обр. 14 не е достатъчно за да установи по безспорен начин, че свързаните с тях СМР са изпълнени от него. С подписа си той удостоверява, че тези СМР са изпълнени на строежа и отговарят на проекта.

Тези доводи се споделят и от състава на съда.

По своята правна характеристика договорът за строителство (СМР) е вид договор за изработка, с който строителят се задължава на свой риск да изработи нещо, съгласно поръчката на възложителя, а той да му заплати възнаграждение за това (по арг. на чл. 258 ЗЗД). По време на строителството изпълнените СМР са притежание на строителя и той носи риска за всички възникнали щети. Фактическото предаване на строежа и изпълнените СМР от строителя на възложителя се извършва по два начина:

• чрез Констативен акт (обр. 15) за установяване годността за приемане на строежа, когато се предава изпълненият строеж (в цялост или част, етап от него). - чрез ППП за отделни СМР, подписан от строителя и възложителя, с който се удостоверява, че са извършени посочените там количества СМР (вид, обем и стойност) и те подлежат на заплащане. Този ППП е основание за издаване на фактура и извършване на съответното плащане.

Безспорно за изпълнението на строежите е въведено нормативното изискване всички обстоятелства, свързани с него, като предаване и приемане на строителната площадка, строителни и монтажни работи, подлежащи на закриване, междинни и заключителни актове за приемане и предаване на строителни и монтажни работи и други да се документират (чл. 170 , ал. 1 ЗУТ). Какви актове се съставят е регламентирано в Наредба № 3 от 31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, но следва да се отбележи, че в голямата си част те касаят установяване на качеството и съответствието на извършените СМР с проекта, като с тях не се прехвърля собствеността и те не се предават във владение на възложителя, като той дори не участва в производството по тяхното съставяне (обр. 7, обр. 12, обр. 14).

Изложеното до тук обосновава извод, че облагаема доставка на СМР услуга (по арг. на чл. 12, ал. 1 във вр. чл. 9, ал. 1 ЗДДС) възниква на датата, на която е подписан ППП за конкретни изпълнени СМР или Констативен акт обр. 15 за строежа (по арг. на чл. 25, ал. 2 ЗДДС), като основание за начисляване на допълнителни данъчни задължения има само по отношение на тези СМР, за които е безспорно установено, че реално са изпълнени от жалбоподателя и той е доставчик по тях (чл. 11, ал. 1 ЗДДС).

При липсата на категорични доказателства в тази насока не може да се приеме, че ДЗЛ е осъществило облагаеми сделки, съответно е реализирало недекларирани приходи (укрити приходи) от нефактурирани СМР услуги в периода 01.01.2022 г. – 31.12.2022 г., с които следва да се увеличи финансовият резултат и размерът на корпоративния данък, определен по ЗКПО, както и да се определи допълнителен данък по ЗДДС.

В хода на производството не са ангажирани и доказателства, които да установяват, че счетоводството на жалбоподателя е водено в нарушение на Закона за счетоводството (ЗСч) или по начин, който не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане (чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК). Следва да се отбележи, че в РД (стр. 4 и 5) изрично е посочено, че воденото счетоводство отговаря на нормативните изисквания и при проведената ревизия не е установено нарушение на ЗСч. Независимо от това, ревизиращите са преминали към особения ред за определяне на данъчните задължения, като са изложили съображения, че ДЗЛ не е представило допълнително изисканата от него аналитична информация/справки по конкретните обекти, от която да се установят отделните етапи на извършване на СМР (конкретни дати за всеки вид СМР, обем, цена/стойност, период на извършване на СМР), както и документи за разходи (материали, външни услуги и др.), свързани с извършените от него услуги за всеки един от тях. Липсата на аналитична отчетност по конкретни строителни обекти не обосновава директно приложението на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК, а само тогава, когато препятства определянето на основата за облагане с данъци. В случая не са представени доказателства, че са налице такива пречки.

Не са представени и доказателства, че са изпълнени изискванията на чл. 122, ал. 1, т. 5 ДОПК, според който особеният ред за данъчно облагане се прилага, когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване.

Въз основа на така изложените фактически и правни съображения съдът приема, че ответникът не доказа наличието на приетите от него основания по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 и т. 5 ДОПК, поради което не са били налице предпоставките ревизията да се проведе по предвидения особен ред и данъчната основа да се определи съобразно чл. 122, ал. 2 ДОПК.

Относно определения данък по ЗКПО за 2022 г.

По изложените по-горе съображения съдът приема, че няма основание към декларираните от ДЗЛ приходи за този отчетен период да се прибавят и приходи, приети от ревизиращите за недекларирани приходи от СМР услуги.

В хода на ревизиите е установено, че за 2022 г. жалбоподателят е декларирал разходи в размер на 8 481, 38 лв. за закупуване на материали (гориво в размер на 4 840, 38 лв.; керемиди от „Топливо“ АД в размер на 1 741, 00 лв., минерална вода и безалкохолни напитки от „Холидей- Н.Ю.С.“ ООД в размер на 1 900 лв.), за които не са представени надлежни доказателства, че са свързани с икономическата му дейност. С оглед на това и на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО те не са признати за данъчни цели.

Наред с това не са признати и разходи за данъчни амортизации в размер на 63, 03 лв. за притежавания от ДЗЛ автомобил „Форд Транзит“ с рег. № [рег. номер], тъй като той не е използван единствено и само за икономическата му дейност. Направен е анализ на представените пътни листи и въз основа на полученото процентно съотношение между общо изминатите километри, изминатите километри за дейността на дружеството и изминатите километри за дейности, извън икономическата му дейност, начислените амортизациите за това МПС не са признати за разходи на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО в посочения размер.

Тези констатации са били предмет на обсъждане от директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при оспорване на първоначалния РА № Р-03001724000812-091-001/ 09.10.2024 г. като са възприети за правилни и обосновани и в тази част са потвърдени изводите на органите по приходи. Изложени са подробни мотиви в постановеното от него Решение № 236/ 20.12.2024 г., които съответстват на доказателствения материал и относимите нормативни разпоредби.

С оглед на това съдът намира, че посочените суми не следва да се признават за разходи и с тях следва да се увеличи финансовият резултат при формиране на данъчната основа за облагане с корпоративен данък. Размерът на корпоративния данък и лихва за забава следва да се определи в следната последователност:

Декларирани приходи- 831 177, 82 лв.

Намаление за неизплатени доходи по чл. 42, ал. 1, 4 и 6 от ЗКПО -1 688, 35 лв.

Общо приходи – 829 489, 47 лв.

Декларирани разходи - 765 009,78 лв.

Намаление на разходите по чл. 42, ал. 1, 5 и 8 ЗКПО - 3 141,15 лв.

Намаление на разходите по ГДД чл.26 ЗКПО - 2 302,74 лв.

Намаление за непризнати разходи за материали чл.26, т. 1 ЗКПО - 3 641,00 лв.

Намаление за непризнати разходи за гориво чл.26, т.1 ЗКПО - 4 840,38 лв.

Намаление за непризнати разходи за амортизации - 63, 03 лв.

Общо разходи - 751 021, 48 лв.

Данъчна основа по реда на чл.122 от ЗКПО – 78 467, 99 лв.

Дължим корпоративен данък – 7 846, 80 лв.

Авансово внесен КД през годината - 0,00 лв.

Внесен корпоративен данък за 2022 г. - 6 992, 36 лв.

Корпоративен данък за допълнително внасяне – 854, 44 лв.

На основание чл. 175 ДОПК за невнесения в срок корпоративен данък лицето дължи и лихва за забава, в размер на 245, 03 лв., считано от 01.07.2023 г. (когато е станал изискуем) до 15.08.2025 г., когато е издаден оспореният РА.

Относно определени задължения по ЗДДС

С РА са определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 02.2022 г., м. 06.2022 г., м.07.2022 г. и м.06.2023 г. По изложените вече съображения съдът приема, че липсват доказателства, които да установяват, че през тези периоди ДЗЛ е осъществило облагаеми сделки във връзка с доставка на СМР услуги на физическите лица А. А., В. П., Р. П., М. Г. и Т. С., които не са фактурирани, осчетоводени и декларирани и за които е следвало да начисли и заплати данък добавена стойност.

В хода на ревизиите е прието, че задълженото лице е ползвало МПС, собственост на дружеството, за лични нужди на собственика, на работниците и служителите или за цели, различни от независимата икономическа дейност и на основание чл. 86, ал. 1 и 2 ЗДДС и чл. 9, ал. 3, т. 1 ЗДДС е начислен ДДС по фактурираните доставки на гориво за тях за данъчни периоди и в размери, както следва:

• м.02/2022г. ДДС в размер на 119, 03 лв. при данъчна основа в размер на 595, 15 лв.

• м.06/2022г. ДДС в размер на 84, 48 лв. при данъчна основа в размер на 422, 40 лв.

• м.07/2022г. ДДС в размер на 61, 83 лв. при данъчна основа в размер на 309, 17 лв.

• м.06/2023г. ДДС в размер на 36, 38 лв. при данъчна основа в размер на 181, 88 лв.

Тези констатации са били предмет на обсъждане от директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при оспорване на първоначалния РА № Р-03001724000812-091-001/ 09.10.2024 г. като са възприети за правилни и обосновани и в тази част са потвърдени изводите на органите по приходи. Изложени са подробни мотиви в постановеното от него Решение № 236/

20.12.2024 г., които съответстват на доказателствения материал и относимите нормативни разпоредби.

С разпоредбата на чл. 9, ал. 3, т. 1 ЗДДС се установява фикция, въз основа на която за възмездни доставки се приемат предоставянето на услуги за лични нужди на собственика на данъчно задълженото лице, на негов съдружник, на работниците и служителите или за цели, различни от независимата икономическа дейност на това лице, при извършването на която се използва стока, за която при производството, вноса или придобиването й е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. Визираната норма транспонира чл. 26, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, който също приравнява на възмездна доставка и безвъзмездната доставка на услуга, извършена от данъчнозадълженото лице за цели, различни от икономическата дейност на лицето. При наличие на основанието по чл. 9, ал. 3, т. 1 ЗДДС задълженото лице е следвало да състави протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3, предл. 3 ЗДДС и да включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период. В тези случаи данъчната основа се определя съобразно правилата на чл. 27, ал. 2 ЗДДС и е сумата на направените преки разходи, свързани с извършването на услугата, за които лицето е приспаднало данъчен кредит. В казуса това са разходите за доставка на гориво на МПС, за които е установено, че са използвани от собственика на дружеството, негови работници и служители или за цели, различни от неговата икономическа дейност и за които ДЗЛ е ползвало данъчен кредит по всички фактури.

С оглед на изложеното съдът намира, че правилно е начислен допълнителен ДДС в посочения по-горе размер.

На основание чл. 175 ДОПК за невнесения в срок данък лицето дължи и лихва за забава в размер както следва: 50, 62 лв., изчислена върху главница от 119, 03 лв., считано от 15.03.2022 г. (когато ДДС е станал изискуем) до 15.08.2025 г., когато е издаден оспореният РА; 33, 05 лв., изчислена върху главница от 84, 48 лв., считано от 15.07.2022 г. (когато ДДС е станал изискуем) до 15.08.2025 г., когато е издаден оспореният РА; 23, 64 лв., изчислена върху главница от 61, 83 лв., считано от 16.08.2022 г. (когато ДДС е станал изискуем) до 15.08.2025 г., когато е издаден оспореният РА; 10, 25 лв., изчислена върху главница от 36, 38 лв., считано от 15.07.2023 г. (когато ДДС е станал изискуем) до 15.08.2025 г., когато е издаден оспореният РА.

Въз основа на така изложените фактически и правни съображения съдът приема, че жалбата е частично основателна. Оспореният РА следва да се измени, като се определят допълнителен данък по ЗКПО за периода 01.01.2022 г. – 31.12.2022 г. в размер на 854, 44 лв. и лихва за забава в размер на 245, 03 лв. и допълнителен данък добавена стойност за периоди м. 02.2022 г. ДДС в размер на 119, 03 лв. и лихва за забава в размер на 50, 62 лв.; м. 06.2022 г. ДДС в размер на 84, 48 лв. и лихва за забава в размер на 33, 05 лв.; за м. 07.2022 г. ДДС в размер на 61, 83 лв. и лихва за забава в размер на 23, 64 лв. и за м. 06.2023 г. ДДС в размер на 36, 38 лв. и лихва за забава от 10, 25 лв. В останалата част, за горницата над така посочените суми РА следва да се отмени като незаконосъобразен.

С оглед изхода на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в полза на жалбоподателя следва да се присъдят направените от него деловодни разноски, съразмерно на уважената част от жалбата ( 98, 73 %). Същите са своевременно предявени и доказани в общ размер от 9 127, 54 евро, от които 6 227, 54 евро (заплатено адвокатско възнаграждение от 10 150 лв. и начислено ДДС в размер на 2 030 лв.) и 2 900 евро заплатен депозит за вещи лица. Следователно дължимите разноски възлизат на 9 011, 62 евро (9 127, 54 х 98, 73 %).

Ответникът по спора е направил бланкетно възражение за прекомерност на заплатеното адвокатско възнаграждение, което съдът намира за неоснователно. Настоящето производство е с определен материален интерес в размер на 119 348, 54 лв. (общият размер на задълженията по ЗКПО, ЗДДС и начислените лихви за забава), поради което минималното адвокатско възнаграждение, изчислено съобразно правилото на чл. 7, ал. 2, т. 5 във вр. чл. 8, ал. 1 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа (Наредба № 1/ 09.07.2004 г.) възлиза на 9 423, 94 лв. С оглед на това договореното и заплатено от жалбоподателя адвокатско възнаграждение в размер на 10 150 лв. е около минималния размер, съответно е на фактическата и правната сложност на делото и на действително извършената процесуална дейност от упълномощения адвокат, справедливо и обосновано. Данните по делото сочат, че адвокатът е регистриран по ЗДДС, поради което и съгласно разпоредбата на § 2а от ДР на Наредба № 1/ 09.07.2004 г. съдът следва да присъди и начисления ДДС върху него.

Мотивиран така Разградският административен съд